個人所得稅贍養(yǎng)老人專項附加扣除的減稅效應(yīng)研究

郝東 趙紫薇

摘? 要：在人口老齡化問題不斷凸顯的現(xiàn)狀下，普通工薪階層尤其是獨生子女的贍養(yǎng)壓力較大。而個人所得稅改革通過增加贍養(yǎng)老人專項附加扣除，考慮了納稅人的異質(zhì)性，旨在減輕其稅收負擔。本文基于2018年中國家庭追蹤調(diào)查（CFPS）數(shù)據(jù)，模擬分析贍養(yǎng)老人專項附加扣除的減稅效應(yīng)。研究發(fā)現(xiàn)，該扣除切實減輕了納稅人的稅收負擔，對于中高收入人群的減稅效應(yīng)最為顯著，但大部分符合扣除條件而未達到個稅繳納門檻的低收入人群無法享受其福利。因此，在完善個人所得稅的制度設(shè)計時可適時考慮相關(guān)情況以促進稅收公平，并加強其他政策的協(xié)調(diào)配合。

關(guān)鍵詞：個人所得稅 人口老齡化 贍養(yǎng)老人 專項附加扣除 減稅效應(yīng)

一、引言

在我國人口老齡化加速的當今，老年撫養(yǎng)比不斷增高，具體數(shù)值如表1（數(shù)據(jù)來源：《中國統(tǒng)計年鑒2020》）所示，養(yǎng)老難題日漸凸顯，普通工薪階層尤其是獨生子女的贍養(yǎng)壓力較大。人口老齡化是社會發(fā)展的重要趨勢，其將減少勞動力的供給數(shù)量、增加家庭養(yǎng)老負擔和基本公共服務(wù)供給的壓力。因此，“十四五”規(guī)劃將積極應(yīng)對人口老齡化上升為國家戰(zhàn)略，把應(yīng)對人口老齡化作為當前和今后一個時期關(guān)系全局的重大戰(zhàn)略任務(wù)進行統(tǒng)籌謀劃、系統(tǒng)施策。由此可見，對于“養(yǎng)老難”問題，亟需各項政策的協(xié)調(diào)配合，例如十四五期間可著重完善養(yǎng)老保障體系，而個人所得稅的征收也是公共政策工具的一種。

新個人所得稅法的實施，使得更多公民享受到“減稅降費”的福利。將贍養(yǎng)老人的支出納入專項附加扣除項目，彰顯了社會對養(yǎng)老問題的關(guān)注，在一定程度上減輕了納稅人的贍養(yǎng)壓力。本文基于2018年個人所得稅改革的背景，模擬分析贍養(yǎng)老人專項附加扣除的減稅效應(yīng)，研究其是否切實降低了納稅人的稅收負擔，增加了納稅人的可支配收入。本文對評價個人所得稅的運行實效提供一定科學(xué)量化的實證支持，并以此對完善個人所得稅的制度設(shè)計提供一定的研究思路。

二、文獻綜述

（一）國內(nèi)研究綜述

現(xiàn)有國內(nèi)關(guān)于衡量和評價個人所得稅贍養(yǎng)老人專項附加扣除制度的研究主要集中在理論、實證、比較分析三個角度。

一是基于實證角度對稅制的收入分配效應(yīng)和合理性進行研究。王曉佳（2019）和劉蓉（2019）等分別通過CFPS2016的數(shù)據(jù)和CGSS2015的數(shù)據(jù)模擬分析了專項附加扣除整體的收入分配效應(yīng)，均得出現(xiàn)行稅制削弱了個人所得稅的調(diào)節(jié)收入功能，使得收入差距增大。金雙華（2020）從實際情況和模擬數(shù)據(jù)兩個角度進行研究，肯定了專項附加扣除整體的減稅效應(yīng)，但對收入分配的調(diào)節(jié)力度提出了完善建議。

二是基于實證和比較分析角度研究扣除制度設(shè)計是否符合量能負擔原則。徐妍（2020）提出要考慮家庭差異，優(yōu)化扣除標準，進一步完善非獨生子女的分攤扣除制度。伍紅（2019）通過與美國、日本等國家的贍養(yǎng)費用扣除特點進行對比，認為應(yīng)結(jié)合贍養(yǎng)老人的年齡及數(shù)量制定差異化標準。黃朝曉（2018）認為贍養(yǎng)老人專項附加扣除應(yīng)該按養(yǎng)老方式、年齡層次和健康狀況進行分類，按生活費用、大病醫(yī)療費用和護理費用進行扣除。

三是基于理論角度來衡量扣除制度對納稅人贍養(yǎng)義務(wù)履行的促進作用。

許春燕（2019）認為個稅改革有助于提高獨生子女的個人可支配收入，在經(jīng)濟上幫助其贍養(yǎng)父母，減輕其贍養(yǎng)壓力。稅負的減免能夠幫助其拓展贍養(yǎng)父母的空間，減少他們對撫育下一代的后顧之憂，使他們有更多的金錢、時間和精力去贍養(yǎng)父母，促進其贍養(yǎng)意愿的提升。

（二）國外研究綜述

關(guān)于扣除模式上，部分學(xué)者如Roger and Wojciech（2014）和John Piggott and John Whalley（1996） 認為應(yīng)考慮以家庭為單位進行扣除。關(guān)于扣除標準上，根據(jù)Yuka Shiba（2014）關(guān)于荷蘭稅制改革的研究，為保持國家財政收入，取消了個人所得稅的費用扣除，通過給中低收入人群進行稅收抵免的方式來進行稅制改革，其在一定程度上擴大了稅基且得出此項改革有利于個人所得稅收入再分配功能發(fā)揮的結(jié)論。

綜上所述，隨著個人所得稅改革的不斷深入，個稅改革對經(jīng)濟領(lǐng)域的影響逐漸擴大，研究主要體現(xiàn)在收入再分配（王曉佳和吳旭東，2019;劉蓉和寇璇，2019）、總體專項附加扣除的減稅效應(yīng)（金雙華，2020）等方面，而對具體的某一專項附加扣除的研究較少。因此，本文旨在研究個稅改革中贍養(yǎng)老人專項附加扣除的減稅效應(yīng)，研究其是否切實降低了納稅人的稅收負擔，分析現(xiàn)存問題，有利于優(yōu)化制度設(shè)計。

三、數(shù)據(jù)來源及相關(guān)指標說明

（一）數(shù)據(jù)來源

本文的數(shù)據(jù)來源于北京大學(xué)中國社會調(diào)查中心進行的中國家庭追蹤調(diào)查（China Family Panel Studies，CFPS）。該調(diào)查包含各個省/市/自治區(qū)的樣本，在一定程度上能夠反映全國人口的情況。其成人數(shù)據(jù)庫和家庭數(shù)據(jù)庫中包含工作收入、父母相關(guān)情況等在內(nèi)的諸多信息，可以選取出關(guān)于符合贍養(yǎng)老人專項附加扣除條件的數(shù)據(jù)。本文選取了最新公開的2018年全國抽樣調(diào)查數(shù)據(jù)，能在較大程度上反映當前的現(xiàn)實情況。

根據(jù)對“當前工作狀態(tài)”“年齡”“工資性收入”“月度公積金數(shù)額”等條件，并剔除數(shù)據(jù)缺失的觀測樣本，篩選出被調(diào)查者樣本。根據(jù)贍養(yǎng)老人專項附加扣除的條件，根據(jù)“最近一次調(diào)查母親是否已去世”“最近一次調(diào)查父親是否已去世”以及贍養(yǎng)老人的年齡和子女人數(shù)來給予相應(yīng)金額的扣除。如表2所示，最終從CFPS2018合并數(shù)據(jù)庫后的58504條數(shù)據(jù)中篩選出6595條有效數(shù)據(jù)，滿足贍養(yǎng)老人扣除條件的共有3633人，占比達55.09%，可見多數(shù)納稅人達到扣除該項目的要求。

（二）相關(guān)指標說明

1.收入指標

因數(shù)據(jù)庫并未詳細說明被調(diào)查者的勞務(wù)報酬、稿酬、特許權(quán)使用費所得，因此本文僅以占據(jù)較大比重的工資薪金所得作為應(yīng)納稅所得額的計算依據(jù)。根據(jù)CFPS2018稅后工資性收入數(shù)據(jù)，采用2018年的稅率表倒算出稅前工資性收入，并根據(jù)個人所得稅改革后的最新個人所得稅扣繳模板進行計算。

2.減稅效應(yīng)

關(guān)于個人所得稅贍養(yǎng)老人專項附加扣除的減稅效應(yīng)，其公式表示為：

式中，TR表示贍養(yǎng)老人專項附加扣除的減稅效應(yīng)，T0和T1分別表示專項附加扣除前和扣除后的應(yīng)納個人所得稅額。

四、實證結(jié)果及分析

（一）總體減稅效應(yīng)分析

本文將各個樣本中的稅前工資性收入，減去五險一金，即8%的養(yǎng)老金，2%的醫(yī)療金，0.5%的失業(yè)金以及所填寫的住房公積金數(shù)額（若未填寫則采用7%估算），以得出未增加費用扣除前的應(yīng)納稅所得額。根據(jù)是否滿足贍養(yǎng)老人扣除條件，給予相應(yīng)金額的專項附加扣除，并計算應(yīng)納稅所得額。通過表3可知，在個人所得稅改革前，需要繳納個稅的人數(shù)占比為37.19%，而新個人所得稅實施后，繳納個稅人數(shù)占比大大減少，且平均繳稅金額由原來的3873.19元降低為1255.87元，由此可見，本次個人所得稅改革的減稅效果明顯。

其中，未增加贍養(yǎng)老人專項附加扣除前，需要繳納個稅的人數(shù)為783人，滿足專項附加扣除條件的為426人。增加扣除后，需要繳納個稅的人數(shù)降低為569個，切實降低了居民的稅收負擔。

（二）不同收入群體的減稅效應(yīng)分析

參照《中國統(tǒng)計年鑒》將全國居民按收入5等份分組的方式，將6595條數(shù)據(jù)等分為五組，分別為低收入組、中等偏下組、中等收入組、中等偏上組和高收入組。由表4可知，贍養(yǎng)老人專項附加扣除對于占比20%的高收入組的減稅效應(yīng)較為顯著，而由于部分低收入人群的收入較低，無法享受到該項政策的福利，因此，對部分組別無減稅效應(yīng)。

因此，本文將5等份后的高收入組進行具體分析，通過不同稅率級次分析該項扣除的減稅效應(yīng)。通過表5數(shù)據(jù)可知，贍養(yǎng)老人扣除對60000-96000元的中等收入群體的減稅效應(yīng)最大，為54.1%;其次是96000-204000元的群體，減稅效應(yīng)為29.32%;對于204000元以上的高收入人群的減稅效應(yīng)逐漸減低，僅為7.98%。

（三）特定群體的減稅效應(yīng)分析

按照是否符合贍養(yǎng)老人專項附加扣除的條件，本文將居民劃分為兩組。由表6可知，對于符合贍養(yǎng)老人扣除條件的人群，其減稅效應(yīng)非常顯著，比例為40.28%。由此可見，贍養(yǎng)老人專項附加扣除對納稅人的減稅效應(yīng)較為顯著。

五、結(jié)論與政策建議

個人所得稅作為國家稅收制度的重要組成部分，兼具籌集財政收入和調(diào)節(jié)收入分配的重要功能，對我國整體和個體行為均產(chǎn)生了重要影響。本文基于2018年中國家庭追蹤調(diào)查（CFPS）數(shù)據(jù)，主要考察個稅改革對居民可支配收入的影響，具體分析贍養(yǎng)老人專項附加扣除的減稅效應(yīng)，為完善個人所得稅的制度設(shè)計提供參考。研究發(fā)現(xiàn)，增加扣除切實增加了納稅人的可支配收入，減輕了納稅人的稅收負擔，其中，對中高收入人群的減稅效應(yīng)最為顯著，體現(xiàn)了此次個稅改革的積極影響。而對于低收入人群，其未能享受到此次個人所得稅改革“減稅降費”的福利。因此，進一步完善個人所得稅改革，新增的贍養(yǎng)老人專項附加扣除為我國個稅改革邁出的嘗試性操作，其效應(yīng)值得進一步的研究檢驗。

（一）繼續(xù)堅持綜合與分類相結(jié)合的個稅改革方向

目前，符合扣除專項附加扣除條件的居民所占比例較高，但實際享受到扣除福利的人群占比還較少。因此，我國應(yīng)繼續(xù)堅持綜合與分類相結(jié)合的個稅改革方向，在稅收征收管理不斷配套完備的情況下，適時將更多收入納入綜合征收的范疇。

（二）細化、規(guī)范贍養(yǎng)老人專項附加扣除制度

個人所得稅新增的贍養(yǎng)老人專項附加扣除有利于調(diào)節(jié)納稅人之間的收入差距，促進收入分配公平，提高納稅人的稅收公平認知，公平感的提升可在一定程度上激發(fā)納稅人對稅收制度的認同感，提升納稅人的贍養(yǎng)意愿。

對于贍養(yǎng)老人專項附加扣除，可適時擴大贍養(yǎng)老人扣除范圍，考慮家庭差異，擴大贍養(yǎng)老人范圍至納稅人配偶的父母、祖父母等，以此符合我國倫理的現(xiàn)實情況;完善非獨生子女分攤扣除制度;扣除標準根據(jù)贍養(yǎng)老人數(shù)量、年齡、經(jīng)濟來源情況進行劃分并設(shè)立動態(tài)調(diào)整扣除標準機制。

（三）加強其他政策的協(xié)調(diào)配合

在我國特殊國情的大背景下，我國改革發(fā)展問題不斷凸顯。人口老齡化等社會問題日益顯著，許多公民承擔著贍養(yǎng)老人的壓力。贍養(yǎng)老人專項附加扣除在一定程度上有利于老年人保障法的推進。個人所得稅只是公共政策工具的一種，而公共政策的目標實現(xiàn)需要完善的政策工具體系，大病醫(yī)療保障體系、養(yǎng)老保障制度、老人贍養(yǎng)的社會福利等其他政策也必不可少，不可一味將期望寄于個人所得稅的扣除上，這也需要其他相關(guān)部門的共同努力。政府可逐步推進社區(qū)養(yǎng)老，出臺一系列政策減輕納稅人的贍養(yǎng)壓力，提高贍養(yǎng)人的贍養(yǎng)意愿。對于承擔贍養(yǎng)老人義務(wù)卻無法享受贍養(yǎng)老人專項附加扣除的低收入人群，加大對其的轉(zhuǎn)移支付，例如對低收入人群進行補貼，以便更好地推進收入分配公平。在道德層面的角度，政府部門應(yīng)加強對孝敬老人等傳統(tǒng)美德的宣傳引導(dǎo)，鼓勵子女履行對老人的贍養(yǎng)義務(wù)。

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[11]John Piggott， John Whalley.The Tax Unit and Household Production[J].Journal of Political Economy，1996，（2）.

（作者單位： 1.國家稅務(wù)總局內(nèi)蒙古自治區(qū)稅務(wù)局2.上海海關(guān)學(xué)院）

責(zé)任編輯：張莉莉