非稅收入的法理基礎及法律規(guī)制

摘要：采取比較中觀的法律視角，非稅收入可定義為依據國家權力、政府信譽和國有資本（資產）取得的各項收入。對應非稅收入設定的法理基礎包括個別人付費理論、所有權人權益理論、財政聯邦主義三種。非稅收入法律規(guī)制的基本原則包括非稅收入法定原則、非稅收入公平原則、非稅收入效率原則和非稅收入透明度原則。在改革開放四十年中國稅收立法經驗和借鑒國外非稅收入立法先進經驗基礎上，中國的非稅收入立法可以考慮中央集權和地方適度分權相結合的混合模式。

關鍵詞：非稅收入;非稅收入法定原則;透明度原則

中圖分類號：D922.2

DOI：10.13784/j.cnki.22-1299/d.2021.03.006

近年來，學術界關于非稅收入高速增長的研究較多，這在減稅降費以改善營商環(huán)境的大背景下顯得十分引人注目。①但是，學術界以及媒體和公眾，對于非稅收入的內涵并沒有一個十分清晰的界定，而且中國國情下的非稅收入與其他國家所使用的非稅收入的內涵也有較大區(qū)別，這對政府及公眾客觀了解非稅收入的功能和如何在法律上予以規(guī)范帶來了較大困擾。本文在現有研究基礎上，對非稅收入在法律層面的概念、分類和法律規(guī)制的基本原則等問題進行了探討，并對非稅收入的法律規(guī)制路徑提出建議。

一、非稅收入的概念及特征

對非稅收入進行比較研究并予以法律規(guī)制，首先要從法理上對非稅收入的含義進行界定?；谥袊鴩椋嵌愂杖爰确亲置嬉饬x上的“除了稅收以外所有的財政收入”，也非民間所理解的“政府收費”和傳統(tǒng)上的“預算外收入”。最新的官方定義是《政府非稅收入管理辦法》第三條規(guī)定的“除稅收以外，由各級國家機關、事業(yè)單位、代行政府職能的社會團體及其他組織依法利用國家權力、政府信譽、國有資源（資產）所有者權益等取得的各項收入”。這個概念相比2004年《關于加強政府非稅收入管理的通知》中的定義②精煉了很多。2004年的概念雖然比較冗長，但與新定義一樣也揭示了非稅收入的一個重要理論基礎——準公共產品屬性，即相當一部分非稅收入是政府在提供準公共產品時的成本收費，例如行政事業(yè)性收費。

另外，對“非稅收入”進行定義時也需考慮國際上的通行做法。國際貨幣基金組織（IMF）建立的政府財政統(tǒng)計（GFS）自2001年起將政府收入劃分為稅收收入、社會繳款、贈與收入和其他收入四大類。③GFS極大地概括和簡化了各國（地區(qū)）五花八門的收支體系，充分適應各國（地區(qū)）政府非稅收入項目包羅萬象的特點，使各經濟體之間的非稅收入規(guī)模具有了一定的可比性。國際上通常將非稅收入的范圍界定為稅收收入和社會保險收入之外的收入（贈與收入+其他收入），這種統(tǒng)計方法把土地出讓金排除在非稅收入之外。 ④在目前中國的財政收入中，基于土地出讓的收入是廣義的非稅收入中最龐大的部分。如果排除了基于最主要的國有資產所取得的收入，固然可以與其他國家進行相對較好的比較，但是也面臨著脫離中國國情的問題。因此，在進行“非稅收入”的國際比較時可以借鑒國際貨幣基金組織的概念，但在考慮非稅收入法律規(guī)制時，不能將龐大的土地出讓金收入置于法律框架之外?！墩嵌愂杖牍芾磙k法》采取類型化列舉非稅收入的做法是符合中國國情的。

首先，只有各級國家機關、事業(yè)單位、代行政府職能的社會團體及組織才能取得非稅收入。這是對非稅收入主體的界定，其他組織比如企業(yè)或者個人取得的收入就不可能是非稅收入。另外，非稅收入的主體相比稅收的征收主體也有不同。稅收的征收主體僅限于國家， 非稅收入的取得主體相對寬泛一些。目前非稅收入項目設定大致包括行政事業(yè)性收費、政府性基金、國有資源（資產）有償使用收入、國有資本收益等12類。

其次，《政府非稅收入管理辦法》將非稅收入的取得依據歸納為三種：國家權力、政府信譽、國有資源（資產）所有者權益。在列舉的12種非稅收入中，只有行政事業(yè)性收費、政府性基金、罰沒收入屬于基于國家權力取得的收入，而政府接受的捐贈收入、特許經營收入、彩票公益金收入則屬于基于政府信譽取得的收入，國有資源有償使用收入、國有資本收益屬于基于國有資源（資產）所有權收益。

再者，非稅收入是以實現公共目的為最終指向，進而為實現該目的籌措公共用途資金的收入分配行為。在現實中，無論非稅收入是利用政府權力、政府信譽、國家資源、國有資產取得收入，抑或是前述主體通過提供特定公共服務、準公共服務取得收入，其收入目的都是用于應對社會公共需要的財政性資金。

綜上所述，在進行國際比較（比如稅負比較）時，可以采取國際貨幣基金組織的統(tǒng)計概念，將非稅收入界定為贈與收入+其他收入（排除土地出讓金）。在法律上探討非稅收入并予以規(guī)范時，應該采取比較中觀的概念，將其定義為依據國家權力、政府信譽和國有資本（資產）取得的各項收入。本文從法律視角探討非稅收入，故主要采取法律規(guī)范意義上的概念。相比稅收收入的共通性比較明顯的特點，非稅收入的最大特征是分類龐雜，各種非稅收入的特征不同，所以要理清非稅收入的法理依據，需要先對非稅收入進行類型化處理。

二、非稅收入的類型化

（一）如何管理：基于收支預算管理的分類

2014年修訂的《預算法》提出了全口徑預算管理的理念，《非稅收入管理辦法》第二十三條規(guī)定“根據非稅收入不同性質，分別納入一般公共預算、政府性基金預算和國有資本經營預算管理。”非稅收入中的政府性基金收入和國有資本收益實行單獨預算，彩票公益金按照政府性基金管理辦法納入預算，也可歸類為政府性基金收入，其他包括行政事業(yè)性收費、罰沒收入、國有資源（資產）有償使用收入、特許經營收入等其他非稅收入應納入一般公共預算管理。但是在實踐中，國有資本經營收入預算也在一般公共預算中有所體現，國有資源有償使用收入（土地出讓金）則按照政府性基金預算管理。這種分類管理方式更多側重國家管理的視角，能夠全面地涵蓋所有項目，使各項非稅收入在形式上有所歸屬，但很難提煉和論證上述分類的法理基礎。

（二）為何征收：基于收入目的的分類

以非稅收入征收的目的為標準，可以將非稅收入分為五大類。第一類，負外部效應矯正性非稅收入，如行政事業(yè)性收費中的污水處理費、海洋廢棄物傾倒費等;第二類，成本補償性非稅收入，如行政事業(yè)性收費中的考試勞務費、證照費、商標注冊費等;第三類，資產資源性非稅收入，國有資源（資產）有償使用收入和國有資本收益是此類非稅收入中的典型;第四類，行政司法管理（管轄權）性非稅收入，如行政事業(yè)性收費中的保險業(yè)監(jiān)管費、銀行業(yè)監(jiān)管費、罰沒收入等;第五類則是其它非稅收入，如彩票公益金收入、政府收入的利息收入。[1]從上述歸納中可以發(fā)現，種類繁多的行政事業(yè)性收費可以同時歸入負外部效應矯正性、成本補償性、行政司法管理（管轄權）性等多種分類類型之中。

（三）依何征收：基于收入性質的分類

從非稅收入的概念出發(fā)，根據收入取得的依據，非稅收入可劃分為利用國家權力、政府信譽和國有資源（資產）所有者權益取得的各項收入，政府在取得這三類收入的過程中扮演著不同的角色。第一類，基于國家權力取得的非稅收入，主要是指政府作為公共權力的執(zhí)行者，基于提供服務或者規(guī)范管理的職能進行的費用征收，包括行政事業(yè)性收費收入、政府性基金收入、主管部門集中收入以及罰沒等收入。第二類，基于國有資源（資產）所有者權益取得的非稅收入，主要是指政府作為市場經濟主體通過行使經濟權利進行市場交易所獲得的收入，包括國有資本經營收入和國有資源（資產）有償使用收入、彩票公益金等收入、特許經營收入以及政府收入的利息收入。第三類，基于政府信譽取得的非稅收入，主要是指政府作為經濟運行的宏觀調控者實施財政行為取得的收入，如中央銀行的收入。另外，以政府名義接受的捐贈收入與政府信譽密切聯系，也可劃入這一分類。這一分類方式，比較完整地對政府收入事項進行了劃分，不同類型之間界線清楚，突出了不同類型收入的性質，更好地反映了非稅收入的完整面貌和特點。

在這種類型劃分中，基于國家權力取得的非稅收入主要是國家提供準公共產品獲得的收入;基于國有資源（資產）所有者權益獲得的收入實質上是國家的贏利性收益;基于政府信譽取得的非稅收入則是國家作為主權者的一種收益。

三、設定非稅收入的法理依據

（一）個別人付費理論

現代國家中的政府正逐步從管理型政府向服務型政府過渡，政府基于國家權力取得的非稅收入，可以根據其設定的目的再細分為規(guī)制性收費和服務性收費。前者以罰沒收入為代表，是政府為了實現公共管理職能而進行的強制性收費;后者則是以證照費為代表的基于公共服務職能向特定受益者進行的成本補償型收費。相比稅收收入征收的普遍性和無償性，非稅收入的收取遵循違規(guī)者付費和受益者付費及行為個別人有償付費的方式，其征收對象更有針對性，避免了公共財產為個別權利買單的情形出現。

傳統(tǒng)的準公共產品理論只能解釋服務性收費的合法性，外部性矯正理論只能解釋罰沒收入和排污費等懲罰性收費的合法性，而個別人付費理論則綜合了準公共產品理論和外部性矯正理論，較好的解釋了行政事業(yè)性收入及專項收入這一大類非稅收入的合法性問題。

（二）所有權人權益理論

經濟基礎決定上層建筑，我國公有制為主體的基本經濟制度決定了我國的產權結構以公共產權為主。市場經濟是優(yōu)化資源配置的最佳途徑，改革開放以后，公共產權逐步市場化，國家通過市場交易對國有資產使用權進行轉讓、出租進而獲得收益。如果放棄這種非稅收入，或非稅收入不以交易方式形成，則會導致國有生產要素價格信號失真，勢必帶來巨大效率損失，導致巨大資源環(huán)境風險。[2]除了提高公共資源的配置和使用效率外，通過預算對全民所有的國有資產收入進行合理的再分配，這部分基于公共產權取得的非稅收入也起到了促進社會公平的效果。因此，研究非稅收入時不僅需要關注基于公共權力取得的政府收費以進一步規(guī)范政府的行政行為，更需要關注基于公共產權取得的國有資產收入以尋求公平與效率的相對平衡。

（三）財政聯邦主義理論

財政聯邦主義理論是指在多級政府的現代國家，每級政府需要與之相匹配的財力。在我國中央與地方的財政關系中，存在一定程度的事權與財權不匹配的現象。地方政府在基礎設施建設和社會公益事業(yè)發(fā)展等方面承擔著較大的支出責任，同時各地之間在經濟社會發(fā)展問題上存在著激烈的競爭，使得各地方政府面臨財政資金緊張的壓力。在此背景下，非稅收入可以作為地方政府籌集資金途徑的必要補充。另外，非稅收入作為地方政府籌集資金的一種方式，相較于其他收入形式更具有針對性。中國幅員遼闊，各地經濟基礎和發(fā)展水平參差不齊，單一且尚未成熟的稅收體系難以應對這種多層次的財政需求，而非稅收入這種資金籌集方式可以根據各地發(fā)展的特點和痛點，通過專項建設基金等方式，有針對性地籌集資金支持各地相關事業(yè)的發(fā)展。[3]

總之，個別人付費理論、所有權人權益理論、財政聯邦主義理論三種理論綜合起來，可以給現行非稅收入的設定提供較好的法理支撐。

四、當前非稅收入權力配置及國外相關經驗

（一）非稅收入管理權限的縱向劃分

目前，國務院頒布了《彩票管理條例》，財政部印發(fā)了《非稅收入管理辦法》《政府性基金管理暫行辦法》《行政事業(yè)性收費項目審批管理暫行辦法》《財政票據管理辦法》等非稅收入管理法規(guī)制度。湖南、云南、廣西、內蒙古、甘肅、青海、浙江等?。ㄗ灾螀^(qū)）先后出臺非稅收入管理條例，陜西、湖北、吉林、遼寧等省份出臺了非稅收入管理辦法，云南等省份出臺了財政票據管理辦法，為依法加強非稅收入管理奠定了制度性基礎。

我國中央與地方政府關于非稅收入的管理權限主要按下列方式劃分。第一，在收費權的劃分方面，中央政府和地方政府各自有設立獨立的收費項目的權力（政府性基金的立項權僅限于中央）;地方政府的收費立項集中于省級政府，省級以下政府沒有立項權。中央與地方共享的收入項目，其立項權與收費標準制定權集中在中央政府，征收權由地方政府負責，收入在中央和地方政府間按一定的比例分配。第二，在財產收益劃分方面，土地資源的審批權集中于中央政府和省級政府，收益在各級政府間分配。其他財產收益則按照其產權關系由各級政府自主處置。

（二）非稅收入管理權限的橫向劃分

從橫向層面來看，政府非稅收入權力主要包括政府非稅收入立項權、征收權、收入管理權和資金使用權。

政府非稅收入立項權包括：政府非稅收入決定權，是指政府非稅收入立項機關根據上位法，按照正當程序決定可以征收哪些非稅收入的權力;政府非稅收入項目的開征與停征權，是指對已經制定的政府非稅收入項目何時將其付諸實施的權力，或者對已經開征的項目，由于政治或經濟等方面的原因，何時停止其執(zhí)行的權力;收費標準的調整權，是指對征收對象或征收項目的收費范圍、標準或負擔進行調整的權力;收費減免權，是指對收費減免數額、幅度、期限等事項的審批權。我國的非稅收入立項權由固有設立權和剩余設立權兩部分構成，后者是前者的具體化或補充。一個非稅收入項目的設立往往是兩種權力先后運用的結果。我國非稅收入設立權，無論是固有設立權還是剩余設立權，多數被配置于較低級別的行政機關。[4]

政府非稅收入征收權是政府非稅收入執(zhí)法主體根據相關法律法規(guī)的規(guī)定，要求征收對象足額繳納相應款額，并視情況決定是否減收、免收、緩收的權力，包括征收權、申報受理權、漏管漏征清理權、減免審核權、緩征審批權等。

政府非稅收入管理權是對政府非稅收入稽查和行政處理等權力的總稱。政府非稅收入稽查是政府非稅收入征收管理工作的重要步驟和環(huán)節(jié)，是政府非稅收入機關代表政府依法對征收對象的繳納情況進行檢查監(jiān)督的一種形式。政府非稅收入稽查的依據是各種政府非稅收入相關的法律、法規(guī)及政策規(guī)定，具體方式包括日?；?、專項稽查和專案稽查。

政府非稅收入的資金使用權也稱為政府非稅收入收益權，是政府非稅收入征管權的一項附隨性權力，包括誰有權支配政府非稅收入、收入繳入哪個國庫等內容。根據《政府非稅收入管理辦法》規(guī)定，非稅收入應當依照法律、法規(guī)規(guī)定或者按照管理權限確定的收入歸屬和繳庫要求，繳入相應級次國庫。非稅收入實行分成的，應當按照事權與支出責任相適應的原則確定分成比例，并按下列管理權限予以批準：涉及中央與地方分成的非稅收入，其分成比例由國務院或者財政部規(guī)定;涉及省級與市、縣級分成的非稅收入，其分成比例由省級人民政府或者其財政部門規(guī)定;涉及部門、單位之間分成的非稅收入，其分成比例按照隸屬關系由財政部或者省級政府決定。

（三）國外非稅收入法律理念和法律規(guī)制

●非稅收入的法律理念

一是非稅收入相關立法的法律位階問題。非稅收入相關立法的法律位階通常反映了規(guī)制對象在國家法律體系中的重要程度，一般而言，只有“位高”才能“權重”，高位階的立法能夠增加制度的剛性，從而使該項制度更好地發(fā)揮作用。國外非稅收入的相關法律分為兩類。一類是通過憲法的形式直接加以規(guī)定，同時制定相關的法律對非稅收入加以規(guī)范。例如，芬蘭在《憲法》中規(guī)定“有關政府機關服務收費和文件收費，以及國營的郵政、鐵路、河道、醫(yī)院及其他公用事業(yè)收費的一般原則，由法律規(guī)定?！盵5]第二類是在憲法中對非稅收入進行間接規(guī)定，同時制定憲法性法律加以細化。例如，日本《憲法》第八十三條規(guī)定“處理國家財政的權限，必須根據國會的決議行使?！蓖瑫r制定《財政法》等憲法性法律，對政府非稅收入的設立和收取作出了規(guī)定。[6]

二是非稅收入法律的價值取向問題?？v觀各國非稅收入的立法實踐，非稅收入主要有三個方面的價值取向，即非稅收入的法定性、補充性和非營利性。第一，非稅收入的法定性即非稅收入法定原則。例如，美國通過議會或者選民投票來確定非稅收入的項目和標準，加拿大實行聽證制度來聽取繳費人的相關意見，新加坡則是在制定相關項目之前充分征求社會意見。[7]第二，非稅收入的補充性，即非稅收入僅僅作為國家稅收收入的補充。一般而言，稅收是國家財政收入的主要部分，非稅收入僅作為國家稅收收入的補充，占據國家財政收入的一小部分。第三，非稅收入的非營利性，即非稅收入的公益性。綜合考察國外非稅收入相關立法，政府的非稅收入主要是補償性收入，主要目的是為了彌補政府管理以及相關公共投入的成本開支，即為了“補差”，而非“營利”。

三是非稅收入立法的正當程序問題?；谪斦ǘㄔ瓌t，國外政府非稅收入的立法遵循了嚴格的正當程序。由于非稅收入的相關立法涉及到國家權力與公民權利的競合，國家財政權力的過分擴張會侵蝕公民的財產權利，因此，各國在有關非稅收入相關的立法上都設置了嚴格的程序。例如，美國政府非稅收入立法層次基本上集中在聯邦和州兩級，[8]根據聯邦《憲法》，只有眾議院才有權提出有關財政收入的提案，各州《憲法》則將聯邦《憲法》授予本級政府的非稅收入立法進行進一步明確，對非稅收入的項目設立、標準等相關的決議設置了一系列投票程序。日本的《財政法》規(guī)定，租稅以及通過行使國家權力而征收的各項非稅收入都要有法律或者國會的決議。[9]從其他國家（地區(qū)）的實踐經驗來看，非稅收入的立法程序既有一般立法程序上的共性，也有作為財稅相關立法的特性，即在彌補國家公共服務成本、保障國家合理財政收入的前提下，謹慎地啟動非稅立法程序。

●非稅收入的法律規(guī)制

對于各級政府間關于非稅收入的權力配置，美國有著比較成熟的運行體制。美國政府的非稅收入由三級政府來完成，即聯邦政府、州政府和縣市（鎮(zhèn)、特區(qū)）政府。在分立的財政系統(tǒng)中，各級政府都享有非稅收入管理權，管理機制架構較為相似，其中以聯邦政府非稅收入管理最為全面和規(guī)范。美國聯邦政府對于非稅收入的依賴遠遠低于州等地方財政對非稅收入的依賴程度，非稅收入占比聯邦政府財政收入的12%左右，而地方政府的非稅收入占比則在15%左右，有的地方政府的非稅收入占比可能達到驚人的半壁江山的程度。[10]

日本雖然是單一制國家，但地方擁有較大的自主權。對于政府間的事權劃分，日本的憲法及相關法律規(guī)定的比較完備，政府間事權界定相對清晰，并且確立了地方政府優(yōu)先承擔行政事務的原則。日本實施中央、都道府縣、市町村三級行政體制，一級政府一級財政，但都道府縣并無對所屬市町村均衡財力職責，在財政管理層次上兩者處于同一層次，財政管理扁平化。日本中央非稅收入包括專賣收入、國有企業(yè)利潤和國營事業(yè)收入、財產處理收入和雜項收入。地方政府非稅收入則主要包括高初中學費、幼兒園托兒所收費、公營住宅收費等公共服務性收費，港灣設施利用費和公證費等手續(xù)費，公有土地租借收費等財產收入，下水道事業(yè)中使用者分擔性收費等。[8]這種收入結構也表明地方政府提供的相關公益性服務事業(yè)，基本是用收費的形式籌集事業(yè)發(fā)展資金。

關于非稅收入的管理機制，首要問題是嚴格的項目設立程序。美國在1950年以后，國會為了有效提升公共服務部門的效率和服務質量，提升行政部門的社會適應性，決定由獨立辦公室進行非稅收入項目的審核建立，并且承擔項目撥款的責任，賦予相關行政部門能夠根據法律規(guī)定直接設立非稅收入項目的權利。日本各級政府間事權與支出責任以法律形式進行了細致的劃分，自成體系以規(guī)避職能重復。同時，中央政府對地方政府實行嚴格的管理和控制，中央財政集中稅政、收費、基金的審批和控制權，通過“地方稅法”等相關法律法規(guī)對所有地方稅的稅種、稅目、稅率和扣除項目加以明確，地方政府常處于中央政府“代管人”的角色地位。

其次是建立統(tǒng)一的財政預算管理體系。資金使用是非稅收入管理的核心和關鍵。美國只有國會擁有安排非稅資金使用的權力。為了有效行使這一權力，國會在非稅收入的類型、期限、用途、數額和撥付上都進行了詳細的設置。當然，嚴格監(jiān)管會在一定程度上影響非稅收入的使用效率，使政府機構無法自由調度資金，也一定程度影響其對公共需求作出快速反應。

再次是規(guī)范的收繳程序與現代科學的收繳方式。美國聯邦政府對非稅收入的征管主要采用電子化方式。隨著科學技術的不斷發(fā)展，運用信息技術已經成為政府工作的主要形式。美國聯邦政府、州府以及各個地方政府已具備操作電子化系統(tǒng)的能力，逐步實現非稅稅收電子化征收。[10]這樣既方便征收又有利于監(jiān)管。

關于政府非稅收入的監(jiān)督機制，美國、加拿大各級政府須向公眾公開財政預算報告和財政管理政策，公眾通過政府網站能夠查詢到各項財政收支（包括政府非稅收人收支）情況。美國每年在向議會報告政府財政收支預算時，須包括有關收費的具體內容，接受議會的審查。加拿大還規(guī)定，政府部門和機構應當向國庫部和地方政府的收費檢查委員會報告收費的財務管理情況，接受其審計、項目評審，以促進政府部門和機構嚴格執(zhí)行收費政策。

五、非稅收入法律規(guī)制的基本原則

從社會公眾角度出發(fā)，如果政府可以任意征收非稅收入，則社會公眾的財產權利無疑會面臨著巨大的不確定性和風險，這種財產的不安全和社會成本負擔的加重將直接影響經濟社會發(fā)展，尤其是在經濟處于中低速增長的常態(tài)中、企業(yè)減負甚至關乎生死存亡時更是如此。[8]所以，對于非稅收入的法律規(guī)制是控制社會風險的必要手段?？疾靽獾姆嵌愂杖胂嚓P制度，可以發(fā)現非稅收入的法律規(guī)制需要借鑒稅收領域的一些基本原則，同時要結合非稅收入的具體情形加以確定。

（一）非稅收入法定原則

從2004年開始，我國逐步確立了非稅收入基本制度。我國非稅收入相關立法形式多表現為部門規(guī)章、行政性決定，尚沒有最高立法機關的相關立法，也未形成成熟的非稅收入制度體系。在執(zhí)法過程中，規(guī)章的執(zhí)行力度和權威得不到保障，也無法嚴格確保非稅收入征收工作的合法性，相應地也會導致公眾對非稅收入合法性的懷疑，間接地影響繳納非稅收入的積極性。與稅收法定原則一樣，非稅收入法定原則應該成為非稅收入法律體系中的帝王原則。

一是非稅收入法定原則中的“法”的內涵。這里的“法”應該采取狹義概念，指全國人大及其常委會制定的法律、省級人大及其常委會制定的地方性法規(guī)，不應該包括部門規(guī)章和地方政府規(guī)章在內。在一定時期內，可以由全國人大授權國務院制定相應的行政法規(guī)。

二是非稅收入項目法定原則。非稅收入法定原則的核心是對非稅收入設定權的限制。非稅收入項目設立權由狹義的法來確定意味著非經立法程序政府不得設定非稅收入項目。應加快制定與完善《行政事業(yè)收費法》《政府基金法》《價格法》《國有自然資源法》《公營企業(yè)法》等非稅收入基礎性法律。

三是非稅收入項目要素法定。一個政府非稅收入項目包括名稱、收繳對象、繳付人、收益主體、計收依據、收繳標準、收繳時期、征收單位等要件。設立政府非稅收入項目，就是將各個構成要件等具體內容加以確定。由此便產生了政府非稅收入設立權及其配置問題。[4]項目要素的規(guī)定原則上應由行政法規(guī)和地方性法規(guī)規(guī)定。在緊急情形下，可以授權省級人民政府確定，但是緊急情形一旦解除，仍應由行政法規(guī)和地方性法規(guī)來確定。

四是非稅收入征收程序法定。非稅收入征收程序法定要求非稅收入的開征、停征、減免等事項都必須經過法定程序。程序的法定應該通過制定《非稅收入征管法》予以明確規(guī)定。在立法時機不成熟時，可先由國務院制定《非稅收入征收管理條例》予以規(guī)定。同時，在立法中對于各層級政府部門的非稅收入設定的授權行為要進一步明確其權限、設定范圍和設定程序性要件， 從而避免地方政府以“自我賦權”的方式隨意設定非稅收入項目，真正做到法無授權不可為，進而形成規(guī)范有序的非稅收入法律規(guī)范體系。[11]

（二）非稅收入公平原則

自2000年以來，我國非稅收入規(guī)模擴大了10倍左右，增長速度超過財政收入的20%，地方政府的非稅收入增長速度遠遠領先于中央政府。我國非稅收入的增幅和規(guī)模也高于發(fā)達國家。[5]目前，地方政府非稅收入所占的比重較大，與稅收之間的結構不夠平衡。除此之外，非稅收入的各個項目之間的比例不夠合理，具有不穩(wěn)定性，比如土地出讓金收入的比例過大且增速過快，無法保障財政收入的長期穩(wěn)定增長，再加上大部分非稅收入使用范圍較為特定，無法對其進行廣泛運用，不利于國家法定職能的有效行使。

非稅收入公平體現為橫向公平和縱向公平兩個方面。橫向公平體現為在整個財政收入體系中，稅收收入與非稅收入的比重應該有一個總量平衡。相比較而言，由于非稅收入在征收程序和立法層次上低于稅收，所以其比重在整個國家財政收入中應處于補充性地位。另外，不同地區(qū)的非稅收入征收對象的負擔能力不同，所以要根據不同地區(qū)和層級來進行合理征收。這也是量能課稅原則在非稅領域的體現。例如一些證照的成本費，針對社會弱勢群體可以予以減免?？v向公平體現為非稅收入的分級管理和縱向平衡。從各國非稅收入的比較看來，不論是發(fā)達國家還是發(fā)展中國家，政府層級越低，非稅收入比重越高。前文已經論述，非稅收入是對特定對象提供的準公共產品或者基于國家所有權的收益，基層政府往往是這些準公共產品的提供者和基礎設施發(fā)展義務的承擔者，所以越是基層政府越是依賴于這些非稅收入。

（三）非稅收入效率原則

自從實行分稅制后，我國存在一定程度的地方政府財政收入和事權不平衡問題，為此國務院將部分收費權授予地方政府，目的在于保障地方政府的財政收入效率。但是，這一措施實施后地方征收項目的數量大幅度地非正常化增加，中央政府大概有130多種收費項目，地方政府有1000多種收費項目，[12]這些項目大多以部門規(guī)章和紅頭文件的形式出現。除此之外，我國非稅收入的重心在于地方政府，征收的標準和依據不統(tǒng)一，財政部門同時享有征收權和決定權，非稅收入沒有獨立的部門管理，從而無法保證非稅收入的征收效率。

不論是稅收還是非稅收入，既然同樣承擔籌集財政收入的功能，就不得不考慮成本與收益的問題，即以最小的成本獲得最大收益。因此，在非稅收入中，我們可以從以下方面確定非稅收入效率原則。第一，整合非稅收入的項目分類，便利征收行為。將大量無序的收費項目根據各自的特點和功能，進行合理科學地分類和清理，使它們各得其所，取消不合法和不合理的亂收費。第二，優(yōu)化政府非稅收入部門。各級政府依法設立專門的非稅征管部門，把非稅收入的征收權和決定權交由相互獨立的兩個部門行使，統(tǒng)一確定合適的征收標準，加強部門內部和上下級之間的監(jiān)督和制約。國地稅合并之后，統(tǒng)一由地稅部門來征收非稅收入是提高非稅收入征收效率的有效方式。第三，考慮繳納者的經濟負擔。政府在依法增設非稅收入時，不應給生產經營者和公民設置過多的繳納事項和過分干預市場經濟的發(fā)展，征收部門要遵循比例原則，以最小的成本實現利益最大化。在減稅降費優(yōu)化營商環(huán)境的今天，適當降低非稅收入的標準是一條可行的思路。

（四）非稅收入透明度原則

雖然新預算法已經提出了全口徑預算管理的要求，但是在實踐操作中，大量的非稅收入，尤其是政府性基金收入等項目，其管理方式仍然同稅收收入有較大區(qū)別。非稅收入的制定程序沒有公眾參與，無法發(fā)揮公眾對非稅收入的征收行為的監(jiān)督作用。大部分非稅收入立法程序和信息不公開，不可避免地會導致征收范圍、主體等方面發(fā)生混亂。

社會契約論主張個人的財產和自由都應得到保障，而政府應對人民負責，合法行使權力。針對非稅收入中政府部門與公眾之間的信息不對稱問題，我們可以基于社會契約論和人民主權論建立非稅透明度原則來解決。[13]首先，非稅收入立法應該公開透明。每項非稅收入的決定都應該進行公開的聽證程序，廣泛聽取相關利益者及公眾意見。在此基礎上政府進行科學決策。其次，建立非稅收入信息公開制度，實現非稅收入透明，向公眾公開所有合法的非稅收入項目及其項目要素。通過建立多樣化的公開渠道減少人們獲取信息的困難，確保所公開信息的準確、真實和有效，并且加強公眾參與，通過權利制約權力，進而推進國家治理體系和治理能力現代化。最后，對于非稅收入的使用情況應該向社會公開?？梢越梃b國外先進經驗，對非稅收入的使用情形在網上予以定期公布，方便公眾了解。

六、非稅收入的法律規(guī)制路徑

（一）立法的路徑選擇

在我國財稅改革的大背景下，全面推進財政科學化精細化管理，更好地為國理財既是時代的要求，也是推進國家治理體系和治理能力現代化的必然要求。黨的十九大報告提出：“加快建立現代財政制度，建立權責清晰、財力協(xié)調、區(qū)域均衡的中央和地方財政關系?！彼砸獙崿F非稅收入的科學管理，變革現有的非稅收入管理機制，必然要立法先行，建立我國的非稅收入立法體系。

國際上非稅收入立法有三種模式，即中央與地方分立并行模式、中央集權立法模式和中央集權為主、地方補充為輔的立法模式。中央和地方分立并行的立法模式普遍存在于聯邦制國家，中央政府和地方政府均享有非稅收入的立法權，美國和加拿大為典型代表。與聯邦制國家不同的是日本作為中央財政權較為集中的國家，在非稅收入領域的縱向立法權配置相對集中，表現在財政立法權集中和財政執(zhí)行權分散、財政收入主要向上級政府集中而支出使用向下級政府分散的模式。

我國的稅收立法權與非稅收入立法權原則上應該集中在中央層面，但是隨著地方各項準公共產品和服務需求的日益增長，地方財政壓力不斷增大，如果過分限制地方政府的財政權限，不利于地方經濟的發(fā)展以及政府職能的實現?；谥袊母镩_放四十年的實踐，兼顧財政資源的有效管理和高效配置，建議實行“中央集權為主，地方補充為輔”的混合立法模式。

（二）非稅收入法律規(guī)制的實現路徑

●法律體系之構建

首先，由國務院起草制定《非稅收入管理條例》。綜合借鑒各地（黑龍江、安徽、江西等）已啟動的地方政府非稅收入管理條例征求意見稿或實施稿，整合2016年財政部頒布的《政府非稅收入管理辦法》相關內容及收集實施兩年多來遇到的各種問題，由國務院制定并頒布《非稅收入管理條例》。

其次，全國人大及其常委會應逐步制定《政府性基金法》《行政事業(yè)性收費法》等非稅收入實體法并同時制定《非稅收入征收管理法》。除了罰沒收入和彩票收入兩類非稅項目外，行政事業(yè)性收費、政府性基金、國有資本經營收益等其他8類非稅項目的設立權配置基本上無法律或法規(guī)依據，應該盡快對這些非稅項目進行立法。

在積累一定的單行立法經驗之后，制定《非稅收入基本法》或《非稅收入總則》。非稅收入取之于民，任何從民眾那里得來的財產均須由效力層級更高的法律進行確認，不僅是稅收法定，非稅收入亦需要從法律層面進行界定。

●實體法律規(guī)制之內涵

首先，通過實體法立法的方式明確政府非稅收入的基本概念、基本原則、權力配置、基本內容。從法律制度上明確非稅收入的概念、性質、范圍、原則以及征管辦法等。要繼續(xù)清理整頓行政事業(yè)性收費和政府性基金，取消不合法、不合理的收費項目，將不體現政府行為的收費轉為經營服務性收費，將一些具有稅收特征的行政事業(yè)性收費、政府性基金改為稅收，進一步規(guī)范政府非稅收入管理，真正做到非稅收入總量、比例合理增長。這個部分的內容，可以先在《非稅收入管理條例》中進行規(guī)定，未來在《非稅收入基本法》中進行更加全面的規(guī)范。

其次，明確非稅收入管理的基本模式。在政府非稅收入立法過程中，應吸收并發(fā)展近年來政府非稅收入征管的理論和實踐成果，在非稅收入征收管理、資金管理和票據管理等方面作出一系列具體規(guī)定;以有關部門、機構的職責分工和相互制衡為核心，確立“單位開票、銀行代收、政府統(tǒng)籌、財政統(tǒng)管”的非稅收入管理模式。

再次，明確非稅收入的監(jiān)督機制和相關法律責任。政府非稅收入立法，要切實加強對非稅收入的監(jiān)督，使非稅收入的管理納入法治化軌道。建立健全非稅收入監(jiān)督機制，建立多層次的監(jiān)督管理制度，包括人大監(jiān)督、財政監(jiān)督、執(zhí)收和使用單位內部財務審計監(jiān)督以及社會公眾監(jiān)督，形成一個不同級次、全方位的非稅收入監(jiān)督體系。明確政府非稅收入的征收主體及征繳方式。以法律法規(guī)的形式明確規(guī)定財政部門的非稅收入管理地位。多年來，由于非稅收入一直由政府具體的行政管理部門執(zhí)收，通過非稅收入征收管理系統(tǒng)繳入財政后，又由執(zhí)收部門向財政部門申請使用，造成執(zhí)收單位形成自己就是非稅收入的征收主體，非稅收入應歸本單位所有的觀念。應以立法的形式將非稅收入的征收主體確定下來。非稅收入是政府部門在行使其職能過程中形成的政府性收入，是財政收入的重要組成部分。在國地稅合并的大背景下，由稅務部門統(tǒng)一征收非稅收入是大勢所趨。所以，在即將出臺的《非稅收入管理條例》中應該明確由稅務機關統(tǒng)一征收非稅收入。

按照“收支兩條線”管理規(guī)定，非稅收入應實行“收繳分離”，即執(zhí)收單位不直接收款，由繳款人根據執(zhí)收單位開具的非稅收入統(tǒng)一票據或專用票據，直接到財政部門指定的收款銀行繳款。執(zhí)收行為與資金收繳相分離，可以防止資金被截留、擠占、挪用和坐收坐支，確保資金及時足額收繳。

最后，明確政府非稅收入的預算管理方式。嚴格實施新預算法，將非稅收入全部納入預算管理。非稅收入是各級政府的地方財政收入，應按照執(zhí)收執(zhí)罰部門和單位的隸屬關系，將非稅收入納入同級政府財政預算管理。同時，按照建立完整的政府預算體系和實施分類預算管理的要求，根據不同資金性質和特點，將非稅收入分別納入公共財政預算、政府性基金預算和國有資本經營預算管理。

●非稅收入的程序法律規(guī)制

首先，協(xié)同制訂配套的《非稅收入征管程序法》。政府非稅收入征收和管理事項的穩(wěn)定性較強，可以在全國范圍內施行統(tǒng)一的程序性法律規(guī)范。其立法目的應明確為確保政府非稅收入征收和管理活動嚴格遵循程序;其規(guī)范的對象是關于政府非稅收入征收、使用、管理的若干事項;其內容應具體包括政府非稅收入的界定和范圍、政府非稅收入的主管機關、政府非稅收入的征收程序、政府非稅收入的管理事項（資金管理、票據管理、收入使用管理等）、政府非稅收入的法律責任等內容。[14]

其次，減輕轉移支付制度對部分地方非稅收入規(guī)范管理的負面影響。目前，我國不少地方實際掌握的財政資源與其事權相比不算少，但其真實財力的很大一部分來自于轉移支付。上級政府在對地方實施轉移支付之前，先要計算地方財力，而非稅收入會被折算成地方政府的一部分財力。這種做法一方面會誘使某些地方政府為了獲得更多的轉移支付，而將征收到的非稅收入不納入地方政府預算中;另一方面又使那些嚴格按照相關制度進行征收與管理的地方政府在轉移支付中“吃虧”，進而影響了其繼續(xù)嚴格管理非稅收入的積極性。所以，為了減輕這種負面影響，在完善轉移支付制度時，應減少非稅收入抵扣地方財力的比例，加大對地方非稅收入管理的考核力度，避免轉移支付制度對非稅收入征管可能產生的不利影響。

注釋

①比如有觀點認為：“近些年，非稅收入增速大大超過稅收收入，非稅收入占稅收收入比重不斷攀升;而且從國際比較來看，我國的非稅收入也處于偏高水平。非稅收入增長的背后一定有深層次的原因，根源還在于政府與市場的邊界不清以及非對稱分稅制的驅動。在各級政府深度介入經濟、政績競爭、支出壓力沉重的情況下，地方自主稅權的缺乏，使得對非稅收入追逐的內在機制不可能阻斷?！眳⒁娎钜换ā斗嵌愂杖氲某Ｔ鲩L問題亟待解決》，《中國社會科學報》2019-2-18。

②《財政部關于關于加強政府非稅收入管理的通知》第一條“政府非稅收入是指除稅收以外，由各級政府、國家機關、事業(yè)單位、代行政府職能的社會團體及其他組織依法利用政府權力、政府信譽、國家資源、國有資產或提供特定公共服務、準公共服務取得并用于滿足社會公共需要或準公共需要的財政資金，是政府財政收入的重要組成部分，是政府參與國民收入分配和再分配的一種形式?！?/p>

③政府財政統(tǒng)計（GFS）是國際貨幣基金組織（IMF）從 1986 年開始著手建立的一套財政收支統(tǒng)計標準，通過一一甄別和比對，能夠最大限度地將各國財政收入納入一個相同的口徑進行統(tǒng)計分析和比較研究。目前該體系包含全球 193 個經濟（含區(qū)域板塊、國家或地區(qū)）的財政數據，是世界上運用最為廣泛的政府收支統(tǒng)計體系。

④根據IMF《政府財政統(tǒng)計手冊》的定義，政府收入是指增加政府權益或凈值的交易，國有土地出讓行為是一種非生產性資產的交易，結果只是政府土地資產的減少和貨幣資金的增加，并不帶來政府凈資產的變化，不增加政府的權益，因而不計作政府收入。

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作者簡介

張學博，中央黨校（國家行政學院）政治和法律教研部副教授，法學博士，研究方向：財稅法、法哲學等。

責任編輯 李冬梅