新收入準則下建筑施工企業(yè)建造合同收入確認的具體方法

張麗

摘要：隨著全球經(jīng)濟不斷一體化及深化，為了進一步推動企業(yè)會計準則國際化趨同，財政部于2017年7月頒布了企業(yè)會計準則第14號——收入，該準則統(tǒng)一采用同一模型來確認收入，明確指出了需要以控制權轉移作為判斷是否可以確認收入的相關依據(jù)，而不再是以風險報酬轉移作為相關判斷標準。該變化對建筑施工企業(yè)建造合同收入的確認帶來了較大的影響。文章首先介紹了新舊準則變化的情況，然后分析了建筑業(yè)施工企業(yè)實際操作中履約進度的確認、合同不及時訂立等問題引發(fā)的對公司收入確認的影響，最后，提出了建筑業(yè)施工企業(yè)建造合同收入確認的對策。

關鍵詞：新會計準則;收入確認;建造合同

隨著新收入準則的實施，各行業(yè)將結合自身情況對收入確認的相關政策會有大的調整，但在所有行業(yè)中，影響較大的應該屬于建筑安裝工程施工公司。建筑施工企業(yè)主要從事建筑安裝工程的施工，正常情況下，企業(yè)在與客戶簽訂工程施工合同后，便會按照合同約定及要求，在規(guī)定時間內施工，該類收入類型屬于建造合同收入，此類工程施工合同一般所涉及的業(yè)務比較復雜且有較高的合同金額，導致收入確認時出現(xiàn)了很多問題，迫切需要對新收入準則下建筑施工企業(yè)的合同收入確認問題做出深入研究，以提高相關會計信息質量。

一、新收入準則與原準則對比的變化情況分析

新收入準則是指財政部在2017年7月5日頒布的《企業(yè)會計準則第14號——收入》，代替了原執(zhí)行的CAS14收入準則和CAS15建造合同準則。與原收入準則相比新收入準則有以下幾個主要變化。

（一）統(tǒng)一口徑

以公司業(yè)務合同為基礎和依據(jù)，統(tǒng)一了收入確認和計量的模型以供參考。相比于原準則根據(jù)《收入》及《建造合同》的相關規(guī)定，分別將各類銷售活動如銷售商品、提供勞務、讓渡資產(chǎn)使用權和建造合同等業(yè)務類型分別區(qū)分，各種不同的業(yè)務對應不一樣的收入確認模式分別計量;但在新收入準則下，將不再需要按業(yè)務類型來區(qū)分，采用統(tǒng)一的收入確認模式確認收入即可。

（二）收入確認時點的重大修改

首次引入“控制權”，并強調需要以控制權轉移作為判斷是否可以確認收入的必要條件，而不再是原準則規(guī)定的風險報酬轉移。新收入準則改革了原有的“風險報酬轉移”為核心原則的收入確認方法，明確收入確認的核心的原則已變?yōu)椤翱刂茩噢D移”，即“企業(yè)應當在履行了合同中的履約義務，即在客戶取得相關商品或服務的控制權時確認收入”，主要強調與業(yè)務的匹配及真實性，即各公司確認收入的模式應真實反映各公司真實的債權，反映企業(yè)因履約而很有可能取得相關對價。

（三）對多重交易提供了更多指導性意見

新準則對于合同中包含多重交易的業(yè)務，提供了更明確的會計處理意見。有利于企業(yè)合理合規(guī)的進行相關賬務處理，公司財務管理部門通過參與合同評估、主要條款制度及合同簽訂過程，識別各項可辨認并能準確劃分的履約義務，能夠準確劃分各期的收入成本。

（四）特定交易給出明確規(guī)定

對于某些特定交易（或事項）如收入總額法還是凈額法、對附有質量保證條款的銷售合同、無需退還的其他初始費等的會計處理，新準則在收入確認和計量方面也給出了明確規(guī)定。

二、新收入準則下建筑業(yè)施工企業(yè)收入的確認具體方法

建筑業(yè)施工企業(yè)屬于在某一時段內履行的履約義務，對于在某一時段內履行的履約義務，企業(yè)應當在該段時間內按照履約進度確認收入，但是，履約進度不能合理確定的除外。

（一）履約進度能夠合理確定的收入確認方法

新準則要求按履約進度確認收入，進度的確認新準則下給出了兩種方法，分別為投入法和產(chǎn)出法。比較來說，產(chǎn)出法是一種更優(yōu)的方法。但在實務過程中，有時候存在無法獲取相關有效的產(chǎn)出信息的情況，進而導致實務中無法準確使用產(chǎn)出法，在此情況下，公司只能選擇投入法時確定履約進度，這樣成本法差不多是唯一比較可行的選擇。但如果一旦使用成本法，成本進度是關鍵，能否如實反映合同真實履約進度，公司將會涉及到重大的會計判斷，這樣將會帶來收入確認可控性的相關問題。新準則中對成本法也是有些顧慮的，因此要求在用此方法時，一定要合理評價成本投入和轉移商品控制權之間是否存在相應對應關系，是否能夠反映合同真實的履約進度。如果存在效果不佳或者無法評價的情況，則需要延用以前準則，按照合同已經(jīng)實際發(fā)生的成本金額來確認收入金額，直到履約進度能夠合理估計并確定為止。

（二）履約進度不能合理確定時收入的確認方法

準則明確規(guī)定，當工程項目履約進度不能用合理方法確定時，只有當實際已發(fā)生的成本預計能夠得到補償時，才可以確認收入，否則應在發(fā)生時確認損失，且確認的收入只能是實際已發(fā)生的成本金額，這樣可以最大限度控制建筑安裝工程施工公司提前確認收入。

三、建筑業(yè)施工企業(yè)收入確認存在的問題分析

（一）履約進度的確定不能反映工程項目的實際進度

在選擇投入法時，存在的最大的問題就如何讓成本進度如實反映工程項目的履約進度，以直接材料和直接人工為例，因建筑業(yè)施工企業(yè)的特殊性，一般建筑材料直接發(fā)往項目上，材料運抵項目后，不會立刻被領用到工程項目上，只有項目現(xiàn)場的材料實際被耗用時才能反映項目的實際履約進度，但公司在進行存貨核算時，由于項目管理和信息溝通等原因，財務存在沒辦法確認工程實際領用材料的情況，而是當有材料發(fā)往工地現(xiàn)場時，就會視同項目已領用，計入項目成本，這樣會導致各期末賬面工程成本核算金額與項目現(xiàn)場實際領用成本存在差異，無法真實反映項目的實際履約進度;在存在人員外包的情況下，公司一般與外包勞務公司簽訂框架合同后，因后續(xù)項目管理和溝通不及時原因，公司財務人員會將合同金額全額計入合同成本，這樣會導致各期末工程賬面成本與實際發(fā)生成本差異大，無法反映項目的實際履約進度。