房地產(chǎn)企業(yè)稅收籌劃的分析研究

詹琳琳

一、研究背景及現(xiàn)狀

（一）研究背景

人們對(duì)于住房的需求越來越緊迫，不僅是隨著人口的快速增長以及二胎政策的實(shí)施，更是幾千年來深深根植在國人心中的置業(yè)思想，人們對(duì)于房地產(chǎn)的剛性需求仍是一個(gè)熱門的追求。房地產(chǎn)業(yè)作為我國的支柱型產(chǎn)業(yè)，近幾年得到了快速的發(fā)展，已經(jīng)是我國稅收收入的重要組成部分。但是房地產(chǎn)開發(fā)建設(shè)要經(jīng)歷一個(gè)繁重和復(fù)雜的過程，前期階段企業(yè)需要投入大量的資金。除此以外，房地產(chǎn)開發(fā)建設(shè)周期比較長，風(fēng)險(xiǎn)系數(shù)也就相對(duì)較高。在整個(gè)復(fù)雜的工作過程中，房地產(chǎn)企業(yè)所涉及的稅種也相對(duì)多。在此過程中，房地產(chǎn)企業(yè)涉稅種類比較廣泛，如果各項(xiàng)稅負(fù)負(fù)擔(dān)較高，那么隨之而來的就是沉重的企業(yè)成本，企業(yè)的收益大大縮水，使得企業(yè)競爭力也減退。因此，房地產(chǎn)企業(yè)的稅務(wù)籌劃仍有很大的開發(fā)空間，這樣不僅可以為企業(yè)減少費(fèi)用支出、積累更多的資本做好鋪墊，同時(shí)對(duì)企業(yè)競爭力的提升和長久的發(fā)展也有深遠(yuǎn)的意義。

企業(yè)在稅收法律法規(guī)和相關(guān)政策的監(jiān)督作用下，預(yù)先對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)經(jīng)營活動(dòng)進(jìn)行合理的籌劃與安排，最終使得企業(yè)的納稅支出得到減少、企業(yè)稅負(fù)降到最小、企業(yè)價(jià)值實(shí)現(xiàn)最大化所進(jìn)行的一系列整體規(guī)劃活動(dòng)被稱之為稅收籌劃。隨著我國重要經(jīng)濟(jì)快速的增長，房地產(chǎn)行業(yè)內(nèi)部企業(yè)之間的競爭也愈演愈烈，作為房地產(chǎn)市場競爭主體的房地產(chǎn)企業(yè)可以通過實(shí)施合理的稅收籌劃活動(dòng)來減少稅負(fù)。

（二）國內(nèi)外研究現(xiàn)狀

1.國內(nèi)研究現(xiàn)狀

梁文濤（2012）作為財(cái)稅界的著名專家，在其《納稅籌劃實(shí)務(wù)》一書中寫到，通過對(duì)國家現(xiàn)在實(shí)行的稅收制度和當(dāng)前企業(yè)的財(cái)務(wù)經(jīng)營情況進(jìn)行分析，重點(diǎn)關(guān)注納稅風(fēng)險(xiǎn)和重復(fù)征稅這兩方面情況，給企業(yè)合理規(guī)避稅負(fù)提出了新的方針。

黃羽鳳（2007）在她的《稅收籌劃：策略、方法與案例》一書中，對(duì)我國企業(yè)現(xiàn)在實(shí)行的稅務(wù)制度進(jìn)行歸納式總結(jié)，并通過案例進(jìn)行分析，使得讀者能更深刻地了解稅務(wù)籌劃的理論知識(shí)。在這個(gè)過程中，主要運(yùn)用實(shí)地考察的研究手段，得到了許多有關(guān)各個(gè)國家對(duì)于稅收籌劃的研究和實(shí)際解決問題的方法。

黃玲（2015）提出在“營改增”稅務(wù)制度改革的關(guān)鍵之年，需要對(duì)還不適用“營改增”的金融業(yè)、建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)和生活服務(wù)業(yè)加緊進(jìn)行稅務(wù)籌劃改革，在這個(gè)過程中，尤其要重點(diǎn)關(guān)注房地產(chǎn)業(yè)的稅務(wù)制度改革。除此之外，她還強(qiáng)調(diào)了對(duì)于土地增值稅情況的考慮，并將房地產(chǎn)企業(yè)在營改增前后的企業(yè)稅務(wù)負(fù)擔(dān)進(jìn)行了對(duì)比，分析了房地產(chǎn)企業(yè)降低稅負(fù)的方法。

2.國外研究現(xiàn)狀

Matti Ylonen（2015）主要分析了企業(yè)的稅收籌劃與企業(yè)的社會(huì)責(zé)任和義務(wù)方面的問題，以某一跨國公司為例，通過采用轉(zhuǎn)移定價(jià)的籌劃活動(dòng)，實(shí)現(xiàn)了減少稅負(fù)的目的，但是沒有承擔(dān)企業(yè)應(yīng)盡的責(zé)任和義務(wù)。在這次事件中，值得大家思考的主要問題就是：在進(jìn)行合理避稅或稅收籌劃活動(dòng)中是否應(yīng)該包括社會(huì)責(zé)任的索賠。在文章的結(jié)尾得出結(jié)論：稅收是一種以法律為內(nèi)在基礎(chǔ)道德原則的規(guī)范制度，而這些法規(guī)法則是企業(yè)在進(jìn)行稅收籌劃活動(dòng)時(shí)必須要考慮的。從企業(yè)社會(huì)責(zé)任角度出發(fā)，企業(yè)應(yīng)該大力支持稅收籌劃的制度建設(shè)。

Gribnau Hans（2015）從兩個(gè)角度進(jìn)行分析，即稅收立法者角度考慮和納稅人的關(guān)系角度分析，前者通過制定一系列稅收優(yōu)惠政策來進(jìn)行活動(dòng)，最根本的目的是引導(dǎo)納稅人合理合法的進(jìn)行納稅籌劃活動(dòng)，但是這些都必須在遵循并利用稅收優(yōu)惠政策得前提下進(jìn)行;從后者的關(guān)系角度分析，納稅人應(yīng)該在制定經(jīng)營方針戰(zhàn)略或者經(jīng)營活動(dòng)時(shí)盡快做出與之相匹配的稅收籌劃方案。然而現(xiàn)實(shí)卻是，納稅人將這些法律法規(guī)收為己所用，與最初的目的相反，于是立法者便不斷的調(diào)整稅收政策，以此來提高根據(jù)納稅制度所采取計(jì)算的復(fù)雜性。

二、企業(yè)稅收籌劃相關(guān)概念的界定

（一）稅收籌劃

從納稅籌劃最初的概念中可以得出，提前準(zhǔn)備好與企業(yè)經(jīng)營事項(xiàng)中的涉稅活動(dòng)相協(xié)調(diào)被稱為納稅籌劃。從納稅業(yè)務(wù)的時(shí)間順序進(jìn)行分析，納稅籌劃發(fā)生的時(shí)間應(yīng)該在納稅事項(xiàng)發(fā)生之前，是預(yù)先安排事項(xiàng)。企業(yè)要想達(dá)到減少沉重的稅負(fù)和實(shí)現(xiàn)企業(yè)利潤最大化的目標(biāo)，就需要做出具有展望性、整體性的納稅計(jì)劃，而這個(gè)計(jì)劃又是根據(jù)企業(yè)自身的經(jīng)營狀況和相關(guān)的稅收法律法規(guī)制定的。

稅務(wù)籌劃的主體由原來的納稅人變?yōu)榧{稅人的代理機(jī)構(gòu)?？焖侔l(fā)展的時(shí)代已經(jīng)到來，自2005新的《注冊(cè)稅務(wù)師管理暫行辦法》頒布實(shí)施，注冊(cè)稅務(wù)師行業(yè)不僅迅猛發(fā)展而且執(zhí)業(yè)水平得到很大的提高。與此同時(shí)，稅務(wù)代理行業(yè)也進(jìn)入了一個(gè)規(guī)范發(fā)展的新時(shí)期，越來越多的納稅人和代理稅務(wù)機(jī)構(gòu)都將進(jìn)入到這個(gè)行業(yè)，他們相互配合著處理相關(guān)的納稅事務(wù)。

從法律層面講，納稅籌劃應(yīng)遵循的原則是“不違法”。納稅籌劃應(yīng)當(dāng)依據(jù)各種各樣的法律法規(guī)，并且嚴(yán)格遵循法律和條例規(guī)章的原則進(jìn)行，這些法律和條例規(guī)章，必須是按照國家要求并且可以被人們所接受。其次，“不違法”的原則包含兩種含義：首先，確實(shí)存在某一行為事件，它的存在和發(fā)生既不違反相關(guān)的法律法規(guī)但是也不符合我國法律的立法目的。其次，與之相關(guān)的行為必須是是按照國家法律法規(guī)的立法方針進(jìn)行的，也必須是相關(guān)法律法規(guī)所提倡的。

（二）房地產(chǎn)企業(yè)

近年來，隨著產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整政策的推行、城鎮(zhèn)化持續(xù)推進(jìn)和二孩政策放開，給予了房地產(chǎn)業(yè)得天獨(dú)厚的政治環(huán)境，房地產(chǎn)業(yè)借此政策東風(fēng)蓬勃發(fā)展。據(jù)國家統(tǒng)計(jì)局?jǐn)?shù)據(jù)顯示，2008 年以來房地產(chǎn)市場保持快速穩(wěn)定增長，許多企業(yè)轉(zhuǎn)型加入到房地產(chǎn)業(yè)，竣工面積年年攀升。在競爭日益激烈的房地產(chǎn)市場中，許多企業(yè)越做越強(qiáng)。比如萬科、恒大、融創(chuàng)和碧桂園等，在國家不斷調(diào)控的環(huán)境下，創(chuàng)造了十分優(yōu)秀的業(yè)績，拉動(dòng)了第三產(chǎn)業(yè)的發(fā)展。房地產(chǎn)業(yè)的支柱性地位越來越穩(wěn)固，對(duì)國民經(jīng)濟(jì)的支撐作用越來越強(qiáng)。

房地產(chǎn)公司經(jīng)營范圍一般包括房地產(chǎn)項(xiàng)目開發(fā)、土地出讓、建造和商品房銷售、裝修以及物業(yè)管理等多個(gè)方面，開發(fā)的項(xiàng)目按用途可分為開發(fā)后自用、開發(fā)后直接銷售、開發(fā)后出租等各種類型，開發(fā)的產(chǎn)品既有毛坯房，也有精裝修房，既有現(xiàn)房，也有期房，情況十分復(fù)雜，對(duì)經(jīng)營管理水平要求較高。

三、房地產(chǎn)企業(yè)稅收籌劃分析

（一）房地產(chǎn)企業(yè)稅收籌劃現(xiàn)狀

最新數(shù)據(jù)分析，2017年，A股房企總共有一百三十家，其凈利潤總額為兩千一百三十五億元，但是同期支付的各項(xiàng)稅費(fèi)總額則達(dá)到兩千六百二十七億元?？偟膬衾麧櫯c總的納稅額相比，二者的比例高達(dá)123%，也就是說房地產(chǎn)企業(yè)每掙得一元錢利潤的同時(shí)也需要繳納各項(xiàng)稅費(fèi)一點(diǎn)二三元，稅負(fù)占凈利潤超100%。同期，六十六家港股上市的房地產(chǎn)企業(yè)實(shí)現(xiàn)凈利潤兩千五百零一億元，而“應(yīng)交稅金”一項(xiàng)為三千六百八十五億元，兩者比例為1：1.46。相當(dāng)于房地產(chǎn)企業(yè)每掙得一元錢利潤，應(yīng)繳納稅金一點(diǎn)四六元。A股與港股統(tǒng)計(jì)口徑雖略有不同，但是都一致的反映了房地產(chǎn)業(yè)稅負(fù)過高的現(xiàn)實(shí)。

房地產(chǎn)業(yè)的高稅負(fù)最終會(huì)加入到銷售額中，由消費(fèi)者買單，長期來看不利于經(jīng)濟(jì)的健康高質(zhì)量穩(wěn)定增長，也不利于社會(huì)穩(wěn)定。以香港為例，香港的房價(jià)水平漲到20萬元/平方米，導(dǎo)致香港新興產(chǎn)業(yè)因缺少資金不能起步，經(jīng)濟(jì)發(fā)展缺乏動(dòng)力，經(jīng)濟(jì)實(shí)力不斷下滑，年輕人由于購買力有限，經(jīng)不起境外勢力的挑唆，在絕望中走到政府對(duì)立面，沖擊立法會(huì)煽動(dòng)大游行，對(duì)香港社會(huì)秩序造成了巨大沖擊。降低房價(jià)，對(duì)社會(huì)穩(wěn)定有著不可忽視的影響，通過納稅籌劃的方式降低稅負(fù)，是企業(yè)切實(shí)可行的途徑。

（二）影響房地產(chǎn)企業(yè)稅收籌劃的因素

1.外部因素

按照國家稅收法規(guī)的要求實(shí)施是企業(yè)進(jìn)行稅收籌劃活動(dòng)的前提，也就是說，企業(yè)的稅收籌劃方案必須與稅收相關(guān)的政策法規(guī)相匹配。一旦國家的相關(guān)稅務(wù)政策發(fā)生了變化，那么企業(yè)與之對(duì)應(yīng)的稅務(wù)籌劃方案也要及時(shí)的作出更新和調(diào)整，是它能夠與國家稅收法律政策的步調(diào)保持一致。在這個(gè)協(xié)調(diào)過程中，企業(yè)應(yīng)當(dāng)對(duì)國家最新出臺(tái)的稅收法律法規(guī)保持密切關(guān)注。比如在二零一六年五月一日房地產(chǎn)業(yè)被納入“營改增”試點(diǎn)征收范圍之后，情況就有了明顯的不同，那么企業(yè)的稅收籌劃方案也要進(jìn)行巨大的調(diào)整。除此之外，稅款征收方是稅務(wù)檢查機(jī)關(guān)，而稅款的繳納方是企業(yè)，由于存在雙方權(quán)利和信息的不對(duì)等，房地產(chǎn)企業(yè)的稅收籌劃方案可能沒有得到稅務(wù)機(jī)關(guān)的批復(fù)，即是很好的稅務(wù)籌劃方案，都有可能被冠上偷稅漏稅的帽子，最終的結(jié)果就是企業(yè)的籌劃方案失敗。

2.內(nèi)部因素

第一，房地產(chǎn)企業(yè)的管理層對(duì)于稅務(wù)籌劃的重視程度決定著企業(yè)進(jìn)行稅收籌劃活動(dòng)的成功與否。如果管理層認(rèn)為稅收籌劃方案很難對(duì)企業(yè)實(shí)現(xiàn)利潤最大化的作用，并且對(duì)稅收籌劃方案表現(xiàn)得不夠重視甚至是漠不關(guān)心的態(tài)度，那么企業(yè)的稅收籌劃活動(dòng)將難以維持下去。第二，稅收籌劃活動(dòng)需要財(cái)務(wù)人員的參與。房地產(chǎn)企業(yè)從最初的設(shè)計(jì)，再到規(guī)劃以及執(zhí)行的過程中，都需要考慮企業(yè)的經(jīng)營情況和企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況。房地產(chǎn)的財(cái)務(wù)人員以相應(yīng)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則為基礎(chǔ)來記載本企業(yè)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，與此同時(shí)財(cái)務(wù)人員也要學(xué)習(xí)掌握財(cái)政稅務(wù)等方面的知識(shí)，這樣才能更好的進(jìn)行稅收籌劃。但是財(cái)會(huì)人員不一定對(duì)國家所有的稅收相關(guān)法律政策條文精通，因?yàn)樗麄儾皇嵌悇?wù)專家。第三，房地產(chǎn)企業(yè)稅收籌劃活動(dòng)是不可能僅僅依靠財(cái)務(wù)部門就能單獨(dú)完成的，它是一個(gè)整體的綜合性籌劃活動(dòng)，它需要企業(yè)各個(gè)部門的相互配合和協(xié)調(diào)。

四、完善房地產(chǎn)企業(yè)稅收籌劃的建議

提高稅收立法方法

確保稅法的穩(wěn)定性;要求減少稅收法律法規(guī)的變化性，盡量減少以后的補(bǔ)充性規(guī)定。稅收的法律規(guī)則中對(duì)專有名詞的的綜述，比如基礎(chǔ)定義的區(qū)別和各種稅收要素，都要做到明確且規(guī)范。對(duì)稅務(wù)機(jī)關(guān)的自由裁量進(jìn)行限制，比如執(zhí)法中諸如罰款限額的空間規(guī)定，應(yīng)避免過于寬松的問題出現(xiàn)。要有具體的可操作性;因?yàn)榉墒且脕韺?shí)實(shí)在在的解決問題的規(guī)范，為了減少權(quán)利機(jī)關(guān)濫用法律條文而使稅收籌劃達(dá)不到應(yīng)有的目的的情況出現(xiàn)，對(duì)正在實(shí)施的稅收法律法規(guī)中的不當(dāng)表述或不清楚的地方，應(yīng)及時(shí)進(jìn)行準(zhǔn)確性的解釋和補(bǔ)充性立法。由于稅法是具有一定經(jīng)濟(jì)特性的法律，它的制定與實(shí)施往往是在法律學(xué)科知識(shí)上進(jìn)行的，對(duì)于一般人比較難于理解，因此在制定稅收法律法規(guī)的時(shí)候，其語言應(yīng)力求通俗易懂。建立透明、普及且準(zhǔn)確的標(biāo)準(zhǔn)，不僅可以使稅務(wù)機(jī)關(guān)的管理做到切實(shí)有效，還能夠體現(xiàn)出公平合理。

（作者單位：西安財(cái)經(jīng)大學(xué)）