基于政府會(huì)計(jì)制度探討公立醫(yī)院固定資產(chǎn)核算的變化與應(yīng)對(duì)要點(diǎn)

胡晨光

摘要：經(jīng)濟(jì)建設(shè)是我國(guó)自改革開(kāi)放以來(lái)發(fā)展的重心所在，然而，在經(jīng)濟(jì)高速發(fā)展的過(guò)程中，一系列新問(wèn)題隨之涌現(xiàn)，如財(cái)務(wù)審計(jì)制度與國(guó)有、私有經(jīng)濟(jì)發(fā)展進(jìn)程的不匹配等。為確保上述問(wèn)題得以有效解決，政府會(huì)計(jì)制度隨之提出，這一制度不僅與當(dāng)前經(jīng)濟(jì)形勢(shì)相適應(yīng)，同時(shí)也在一定程度上統(tǒng)一了各行政事業(yè)單位的會(huì)計(jì)制度標(biāo)準(zhǔn)。制度的實(shí)施，給政府管理下的各級(jí)行政事業(yè)單位資產(chǎn)核算方式進(jìn)行了重新定義，有效革新了政府資產(chǎn)核算工作。公立醫(yī)院在政府會(huì)計(jì)制度實(shí)施下，開(kāi)始改變了其固定資產(chǎn)核算方式及內(nèi)容等，面對(duì)此種情況，公立醫(yī)院不得不考慮的問(wèn)題是：如何應(yīng)對(duì)政府會(huì)計(jì)制度給自身固定資產(chǎn)核算帶來(lái)的變化。

關(guān)鍵詞：政府會(huì)計(jì)制度 公立醫(yī)院 固定資產(chǎn)核算 變化 應(yīng)對(duì)

為推動(dòng)會(huì)計(jì)核算的規(guī)范化發(fā)展，使會(huì)計(jì)信息質(zhì)量得到充足保障，政府會(huì)計(jì)制度（以下簡(jiǎn)稱新制度）開(kāi)始全面貫徹到各行政事業(yè)單位中，而作為事業(yè)單位重要組成內(nèi)容之一的公立醫(yī)院，也開(kāi)始面臨新制度實(shí)施的全新形勢(shì)。特殊性、復(fù)雜性等，是醫(yī)療衛(wèi)生行業(yè)面臨的顯著特征，對(duì)比其他行業(yè)來(lái)說(shuō)，以往公立醫(yī)院通常都是以特定會(huì)計(jì)制度為主來(lái)進(jìn)行資金來(lái)源及資產(chǎn)核算等方面的工作，而在新制度貫徹落實(shí)的背景下，醫(yī)院會(huì)計(jì)制度逐漸被取代，并且借助新制度的實(shí)施，使公立醫(yī)院內(nèi)各項(xiàng)業(yè)務(wù)管理得到了充分滿足。但是，在新舊制度過(guò)渡的過(guò)程中，公立醫(yī)院必須要考慮一些現(xiàn)實(shí)問(wèn)題，如新制度給自身固定資產(chǎn)核算方面帶來(lái)的變化影響，以及如何有效應(yīng)對(duì)變化并基于對(duì)變化的充分了解和積極應(yīng)對(duì)，這樣才能為自身財(cái)務(wù)及核算管理水平的穩(wěn)步增長(zhǎng)提供促進(jìn)作用，不斷提升財(cái)政資金使用效率，使國(guó)家財(cái)稅體制改革持續(xù)推進(jìn)的基礎(chǔ)更加夯實(shí)。本文主要分析新制度實(shí)施下，公立醫(yī)院固定資產(chǎn)核算產(chǎn)生的變化與應(yīng)對(duì)要點(diǎn)，希望能夠?qū)⑨t(yī)院優(yōu)化資產(chǎn)管理工作提供參考意見(jiàn)。

一、新舊會(huì)計(jì)制度下固定資產(chǎn)核算管理的對(duì)比

（一）財(cái)政及科教資金的資產(chǎn)核算方式不同

待沖基金這一科目是醫(yī)院會(huì)計(jì)制度中設(shè)置的內(nèi)容，此科目主要是在醫(yī)院財(cái)政資金和科教資金構(gòu)建方面的固定資產(chǎn)及其折舊核算中進(jìn)行應(yīng)用，而在新制度實(shí)施下，此科目開(kāi)始被取消，并且在核算固定資產(chǎn)增值及折舊時(shí)，開(kāi)始以相應(yīng)業(yè)務(wù)類別為依據(jù)。在設(shè)置待沖基金這一科目的情況下，能使會(huì)計(jì)系統(tǒng)內(nèi)權(quán)責(zé)發(fā)生制及收付實(shí)現(xiàn)制雙軌并行問(wèn)題得到有效解決，但值得注意的是，設(shè)置這一科目往往會(huì)有不完整的醫(yī)療業(yè)務(wù)成本核算、醫(yī)療收支結(jié)余虛增等現(xiàn)實(shí)問(wèn)題存在，與醫(yī)療改革下高要求的醫(yī)院管理水平并不匹配[1]。在新制度中對(duì)固定資產(chǎn)核算進(jìn)行了明確規(guī)定，即以業(yè)務(wù)實(shí)質(zhì)為依據(jù)，醫(yī)療業(yè)務(wù)成本和管理費(fèi)用等應(yīng)納入固定資產(chǎn)計(jì)提折舊，這一方式的應(yīng)用使上述等問(wèn)題得到了良好解決，并且也使得醫(yī)院財(cái)務(wù)管理及成本核算水平不斷提升。

（二）固定資產(chǎn)折舊計(jì)提時(shí)點(diǎn)及部分資產(chǎn)折舊年限不同

新制度中強(qiáng)調(diào)，針對(duì)資產(chǎn)折舊進(jìn)行計(jì)提時(shí)，應(yīng)以增加資產(chǎn)當(dāng)月開(kāi)始的原則為主，并且如果某些固定資產(chǎn)是在當(dāng)月減少，此時(shí)其折舊在當(dāng)月則不再進(jìn)行計(jì)提，此外，在新制度中對(duì)資產(chǎn)折舊年限進(jìn)行了充分明確，進(jìn)一步規(guī)范了固定資產(chǎn)核算工作。在有效同步折舊計(jì)提時(shí)點(diǎn)及各固定資產(chǎn)增加、減少等核算時(shí)間的背景下，不僅與會(huì)計(jì)核算配比原則相符，同時(shí)也使得新制度實(shí)施下高要求的政府會(huì)計(jì)主體管理開(kāi)始充分體現(xiàn)。確定折舊年限的過(guò)程中，新制度對(duì)相關(guān)現(xiàn)行法律進(jìn)行了借鑒和吸取，進(jìn)而全新規(guī)定并要求了政府固定資產(chǎn)折舊年限。在公立醫(yī)院中，因公立醫(yī)院針對(duì)固定資產(chǎn)折舊進(jìn)行計(jì)提時(shí)，已經(jīng)是以醫(yī)院會(huì)計(jì)制度為主要依據(jù)，所以新制度實(shí)施下，公立醫(yī)院需要從流程化的角度來(lái)梳理和系統(tǒng)化改造財(cái)務(wù)及資產(chǎn)、信息等方面業(yè)務(wù)工作。

二、政府會(huì)計(jì)制度下公立醫(yī)院會(huì)計(jì)科目設(shè)置變化

新制度在會(huì)計(jì)核算方面的變化較大，主要體現(xiàn)在新制度對(duì)資產(chǎn)核算標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行了統(tǒng)一，以往以行業(yè)劃分為主要依據(jù)的差異化資產(chǎn)核算方式開(kāi)始改變，即逐漸改變?yōu)橐哉?cái)務(wù)框架及政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制度等為主要依據(jù)，借此對(duì)各單位資產(chǎn)核算進(jìn)行指導(dǎo)，使預(yù)算及財(cái)務(wù)兩方面會(huì)計(jì)工作的交融得到了良好實(shí)現(xiàn)。此外，新制度能對(duì)一些單位瞞報(bào)及虛報(bào)預(yù)算的資產(chǎn)核算不良行為進(jìn)行有效遏制，有效保護(hù)單位固定資產(chǎn)。公立醫(yī)院在新制度實(shí)施下應(yīng)對(duì)的主要問(wèn)題是：新舊制度的會(huì)計(jì)科目及財(cái)務(wù)核算方式差異化問(wèn)題，與醫(yī)院會(huì)計(jì)制度相比，新制度具有全面覆蓋性，并且對(duì)隸屬于資產(chǎn)會(huì)計(jì)科目的相關(guān)內(nèi)容進(jìn)行了增設(shè)，如政府儲(chǔ)備物資及公共基礎(chǔ)設(shè)施等，同時(shí)在新制度中合并了在建及基建等項(xiàng)目，并且對(duì)公立醫(yī)院不得再單獨(dú)設(shè)置基建工程賬目進(jìn)行了明確規(guī)定，要求公立醫(yī)院應(yīng)單獨(dú)列出各基建項(xiàng)目[2]。值得注意的是，在新制度中新增的項(xiàng)目有研發(fā)支出這一項(xiàng)內(nèi)容，此項(xiàng)目主要是對(duì)醫(yī)院創(chuàng)新科研成果中研發(fā)成本的投入進(jìn)行記錄，隨著股份及股息內(nèi)容等得到了有效增加，使得醫(yī)院固定資產(chǎn)核算與現(xiàn)代金融狀況更加貼近。為確保公立醫(yī)院固定資產(chǎn)核算更具精確性，新制度增設(shè)的項(xiàng)目還包含在途物質(zhì)，這一項(xiàng)目的設(shè)置，能使公立醫(yī)院所有瞞報(bào)及虛報(bào)的可能性問(wèn)題得到徹底解決。

三、政府會(huì)計(jì)制度下公立醫(yī)院固定資產(chǎn)核算變化

在新制度實(shí)施下，公立醫(yī)院要想確保自身制度能和新制度進(jìn)行有效銜接，進(jìn)而使得新舊制度得以順利過(guò)渡，必須要明確新制度下自身固定資產(chǎn)核算方面產(chǎn)生的變化，如此才能更好地應(yīng)對(duì)變化進(jìn)行優(yōu)化和改進(jìn)，具體變化體現(xiàn)在以下幾方面：

（一）對(duì)固定資產(chǎn)提出要求

以往公立醫(yī)院通常都是以醫(yī)院會(huì)計(jì)制度的實(shí)行為主，此制度具備的優(yōu)勢(shì)十分顯著，其基礎(chǔ)是以收付實(shí)現(xiàn)制為主，能使得醫(yī)院成本及醫(yī)療收入關(guān)系得到充分反映，一些情況下，能保障醫(yī)院固定資產(chǎn)核算需求得到充分滿足。新制度的基礎(chǔ)是以權(quán)責(zé)發(fā)生制為主，此制度與當(dāng)下公立醫(yī)院發(fā)展?fàn)顩r十分匹配，雖然說(shuō)新制度通常會(huì)有虛報(bào)及隱藏成本等弊端問(wèn)題產(chǎn)生，但在新制度中對(duì)待沖基金科目的取消，加之在醫(yī)療成本中納入固定資產(chǎn)及無(wú)形資產(chǎn)的折舊規(guī)定內(nèi)容，能使得公立醫(yī)院在醫(yī)療成本及醫(yī)療收入方面的虛報(bào)及瞞報(bào)等惡劣行為得到有效杜絕[3]。

（二）對(duì)無(wú)形資產(chǎn)提出要求

醫(yī)院會(huì)計(jì)制度的核算流程較為復(fù)雜，而新制度在吸取并學(xué)習(xí)企業(yè)會(huì)計(jì)制度的背景下，在無(wú)形資產(chǎn)核算流程方面進(jìn)行了簡(jiǎn)化，并且新制度更加側(cè)重項(xiàng)目研發(fā)及起步投入，同時(shí)也對(duì)項(xiàng)目各階段產(chǎn)生的成本進(jìn)行了明確規(guī)定，其中項(xiàng)目研究開(kāi)發(fā)階段的支出，在預(yù)算內(nèi)已經(jīng)明確計(jì)入這一成本內(nèi)容，具體來(lái)說(shuō)，項(xiàng)目開(kāi)發(fā)的過(guò)程中，需要以合理方法為依據(jù)，進(jìn)而合計(jì)開(kāi)發(fā)支出。在新制度中對(duì)無(wú)形成本進(jìn)行了明確規(guī)定，無(wú)形資產(chǎn)應(yīng)以無(wú)形資產(chǎn)最終模式的形成為主，在這一最終模式并未形成的情況下，只能把無(wú)形資產(chǎn)看作當(dāng)期成本內(nèi)容，并不能直接將其認(rèn)作無(wú)形資產(chǎn)內(nèi)容。

（三）對(duì)資產(chǎn)管理提出要求

新制度要求公立醫(yī)院資產(chǎn)管理注重以下內(nèi)容：第一，公立醫(yī)院針對(duì)內(nèi)部所有資產(chǎn)進(jìn)行計(jì)算的過(guò)程中，應(yīng)具備全面性及真實(shí)性，嚴(yán)格禁止瞞報(bào)及虛報(bào)行為，在新制度中對(duì)資產(chǎn)進(jìn)行了明確劃分，即以往的五個(gè)類別向六個(gè)類別方面進(jìn)行了轉(zhuǎn)變，因而進(jìn)一步提高了資產(chǎn)管理工作的要求，同時(shí)明確規(guī)定固定資產(chǎn)的盤查工作應(yīng)定期開(kāi)展，基于日常管理力度的加強(qiáng)，為賬實(shí)相符提供充足保障[4];第二，公立醫(yī)院固定資產(chǎn)的折舊核算應(yīng)定期開(kāi)展，把資產(chǎn)出場(chǎng)的時(shí)間及使用程度等內(nèi)容全面、真實(shí)地記錄下來(lái)，為醫(yī)院真實(shí)資產(chǎn)狀態(tài)的動(dòng)態(tài)化、實(shí)時(shí)化掌握等提供便利;第三，進(jìn)一步加強(qiáng)來(lái)往款項(xiàng)審計(jì)，清晰理順每筆款項(xiàng)的來(lái)龍去脈，基于資金審計(jì)頻率的提升，保障款項(xiàng)資金高效利用的目標(biāo)得以實(shí)現(xiàn)。

（四）對(duì)財(cái)務(wù)系統(tǒng)提出要求

在傳統(tǒng)的醫(yī)院會(huì)計(jì)制度內(nèi)，僅能對(duì)單一化會(huì)計(jì)核算模式進(jìn)行應(yīng)用，簡(jiǎn)單來(lái)說(shuō)，就是不能同時(shí)核算預(yù)算及財(cái)務(wù)兩方面的會(huì)計(jì)信息，新制度平行記賬方式的要求難以得到充分滿足。在新制度實(shí)施下，以平行核算模式為主的核算方式，有效銜接了預(yù)算及財(cái)務(wù)兩方面的會(huì)計(jì)，為二者財(cái)務(wù)信息的及時(shí)溝通提供了便利。但是，要想確保新制度下的平行核算模式作用得以充分發(fā)揮，醫(yī)院需要在自身財(cái)務(wù)信息系統(tǒng)方面進(jìn)行優(yōu)化和健全，基于系統(tǒng)信息處理能力及水平的全面提升，才能保障新制度需要得以充分滿足[5]。一旦不能有機(jī)整合醫(yī)院財(cái)務(wù)信息系統(tǒng)，則難以有效聯(lián)系各核算系統(tǒng)數(shù)據(jù)信息，不能共享和對(duì)接系統(tǒng)數(shù)據(jù)，自然不能與新制度規(guī)定的資產(chǎn)核算相符。

四、政府會(huì)計(jì)制度下公立醫(yī)院固定資產(chǎn)核算方法

（一）學(xué)習(xí)會(huì)計(jì)制度

在優(yōu)化和改革公立醫(yī)院資產(chǎn)管理工作的過(guò)程中，占主動(dòng)地位的就是醫(yī)院自身，因此公立醫(yī)院應(yīng)注意在新制度方面進(jìn)行認(rèn)真學(xué)習(xí)，新制度實(shí)施的目的在于規(guī)范各行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算工作，逐步實(shí)現(xiàn)高質(zhì)量的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息，使各行業(yè)會(huì)計(jì)制度的弊端問(wèn)題得到有效解決。公立醫(yī)院新舊制度過(guò)渡中，有很大差異問(wèn)題存在于會(huì)計(jì)科目及核算方式等方面，一旦不能把握新舊制度差異，必然會(huì)影響資產(chǎn)核算及財(cái)務(wù)管理水平，因此仔細(xì)學(xué)習(xí)新制度內(nèi)容十分必要[6]。新時(shí)代背景下提出的新制度，是公立醫(yī)院會(huì)計(jì)制度改革全面開(kāi)展的重要標(biāo)志，因而必然會(huì)提高財(cái)務(wù)工作要求，基于新制度的學(xué)習(xí)過(guò)程，應(yīng)避免僅以醫(yī)院財(cái)務(wù)工作人員為主，對(duì)于醫(yī)院財(cái)務(wù)管理領(lǐng)導(dǎo)人員來(lái)說(shuō)，更應(yīng)該在新制度文件方面加強(qiáng)學(xué)習(xí)力度，進(jìn)而確保新制度能在醫(yī)院內(nèi)部自上而下地貫徹落實(shí)。

（二）梳理財(cái)務(wù)流程

在優(yōu)化和改善公立醫(yī)院會(huì)計(jì)制度的背景下，必然需要醫(yī)院注意自身財(cái)務(wù)流程的仔細(xì)梳理，把財(cái)務(wù)流程中已經(jīng)存在或可能存在的各種弊端及漏洞問(wèn)題有效地挖掘出來(lái)，進(jìn)而以新制度為依據(jù)逐一解決問(wèn)題。在變更公立醫(yī)院會(huì)計(jì)制度的過(guò)程中，必然會(huì)對(duì)醫(yī)院財(cái)務(wù)系統(tǒng)的各方面內(nèi)容有所涉及，可以說(shuō)是醫(yī)院整個(gè)財(cái)務(wù)系統(tǒng)的重大變革。會(huì)計(jì)制度的改變，給醫(yī)院醫(yī)療成本及收入等計(jì)算模式帶來(lái)了影響，因而成本及收入的最終資產(chǎn)核算結(jié)果極有可能不同于以往會(huì)計(jì)模式的核算結(jié)果[7]。借助這一機(jī)遇，能對(duì)醫(yī)院財(cái)務(wù)流程進(jìn)行全面梳理，進(jìn)而把以往并未發(fā)現(xiàn)的弊端及漏洞等問(wèn)題有效搜尋出來(lái)，之后通過(guò)會(huì)計(jì)制度的變更進(jìn)行有效優(yōu)化及改正。此外，為確保公立醫(yī)院內(nèi)部的財(cái)務(wù)信息處理需求得到充分滿足，公立醫(yī)院還應(yīng)該在會(huì)計(jì)軟件方面進(jìn)行定期優(yōu)化和升級(jí)處理，有機(jī)結(jié)合財(cái)務(wù)及預(yù)算兩方面的會(huì)計(jì)系統(tǒng)。

（三）新型資產(chǎn)核算

在新制度實(shí)施下，公立醫(yī)院應(yīng)以新資產(chǎn)分類為主要依據(jù)，進(jìn)而優(yōu)化資產(chǎn)核算方式，在公立醫(yī)院中，新舊制度在固定資產(chǎn)界定方面存在的差異化特征十分顯著，一般醫(yī)院以往的會(huì)計(jì)制度中共有五類固定資產(chǎn)，而在新制度中，有效細(xì)化了固定資產(chǎn)分類，最終形成了六類固定資產(chǎn)，面對(duì)此種情況，必然需要醫(yī)院以新制度中的資產(chǎn)分類方式為依據(jù)，對(duì)資產(chǎn)核算工作進(jìn)行優(yōu)化和改進(jìn)，確保醫(yī)院內(nèi)部資產(chǎn)流程更加規(guī)范化的同時(shí)，使得醫(yī)院固定資產(chǎn)及財(cái)務(wù)之間的關(guān)聯(lián)性逐漸加強(qiáng)。

此外，新制度下公立醫(yī)院進(jìn)行固定資產(chǎn)核算工作時(shí)，考慮到折舊年限新舊差異的資產(chǎn)類別及賬務(wù)銜接處理方式等內(nèi)容，公立醫(yī)院進(jìn)行固定資產(chǎn)核算時(shí)，可對(duì)以下三種方案進(jìn)行參考：第一，以新制度為依據(jù)，對(duì)累計(jì)折舊及剩余年限進(jìn)行調(diào)整，簡(jiǎn)單來(lái)說(shuō)，就是公立醫(yī)院應(yīng)全面追溯調(diào)整自身內(nèi)部資產(chǎn)的歷史數(shù)據(jù)信息，雖然說(shuō)這一工作開(kāi)展時(shí)，往往會(huì)面臨巨大的工作量，并且存在較為復(fù)雜的處理方式，但是這一工作能為醫(yī)院資產(chǎn)信息與新制度的一致性及延續(xù)性等要求相符提供保障;第二，以新制度為依據(jù)，對(duì)折舊年限進(jìn)行調(diào)整，但是，并不對(duì)累計(jì)折舊進(jìn)行調(diào)整，簡(jiǎn)單來(lái)說(shuō)，就是不再追溯調(diào)整歷史賬務(wù)數(shù)據(jù)，公立醫(yī)院進(jìn)行新舊制度銜接和轉(zhuǎn)換的過(guò)程中，應(yīng)以新制度要求的資產(chǎn)剩余折舊年限為依據(jù)，對(duì)資產(chǎn)折舊進(jìn)行調(diào)整和計(jì)提，此種方式具有簡(jiǎn)化的特征，能為新制度下同類資產(chǎn)會(huì)計(jì)處理方式的統(tǒng)一性提供保障[8];第三，針對(duì)累計(jì)折舊及剩余年限均不進(jìn)行調(diào)整，即使用老方式處理老資產(chǎn)，使用新方式處理新資產(chǎn)，具體來(lái)說(shuō)，就是新制度實(shí)施下，仍然以原制度年限計(jì)提折舊規(guī)定內(nèi)容為依據(jù)處理老資產(chǎn)，并不追溯調(diào)整歷史數(shù)據(jù)，此種方式具有操作簡(jiǎn)單等顯著優(yōu)勢(shì)，但缺點(diǎn)在于同類設(shè)備管理的不同核算原則及數(shù)據(jù)結(jié)果可能會(huì)存在產(chǎn)生不同資產(chǎn)管理方式，同時(shí)，也會(huì)形成不可比的數(shù)據(jù)效果。

五、結(jié)語(yǔ)

在新制度落實(shí)背景下，使得各行政事業(yè)單位資產(chǎn)核算標(biāo)準(zhǔn)開(kāi)始統(tǒng)一化發(fā)展，而公立醫(yī)院同樣如此。以往公立醫(yī)院進(jìn)行固定資產(chǎn)核算工作時(shí)，通常是以自身會(huì)計(jì)核算方式為主，與新制度存在的差異化特征十分顯著。在國(guó)家財(cái)政部要求各行政事業(yè)單位應(yīng)針對(duì)自身會(huì)計(jì)信息質(zhì)量進(jìn)行不斷提升的背景下，新制度開(kāi)始貫徹落實(shí)，并且各級(jí)行政事業(yè)單位開(kāi)始在自身財(cái)務(wù)管理全過(guò)程貫徹新制度，借此實(shí)現(xiàn)了標(biāo)準(zhǔn)化及規(guī)范化的財(cái)務(wù)核算效果。對(duì)于公立醫(yī)院來(lái)說(shuō)，在實(shí)施新制度的過(guò)程中，開(kāi)始以權(quán)責(zé)發(fā)生制核算方式開(kāi)展固定資產(chǎn)核算工作，針對(duì)財(cái)會(huì)賬目進(jìn)行記錄的過(guò)程中，開(kāi)始對(duì)預(yù)算會(huì)計(jì)賬目進(jìn)行同時(shí)記錄，受發(fā)生變化的會(huì)計(jì)科目及核算方式等影響，必然會(huì)改變公立醫(yī)院固定資產(chǎn)核算方式，同時(shí)也會(huì)側(cè)面反映公立醫(yī)院開(kāi)始步入資產(chǎn)管理改革新時(shí)期。

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作者單位：南陽(yáng)市第二人民醫(yī)院