工程建設(shè)項目竣工結(jié)算審計風險與管控研究

李星

（陜西省土地工程建設(shè)集團有限責任公司，陜西西安 710075）

0 前言

竣工結(jié)算審計具有周期長度、高專業(yè)精神和復(fù)雜審計性質(zhì)等特征，因此比其他審計員面臨更嚴重的風險。如何有效識別風險，正確地評估風險的范圍，控制和預(yù)防與審計有關(guān)的風險，對于進一步提高審計質(zhì)量至關(guān)重要，提高完成的計算的質(zhì)量似乎很重要。

1 工程竣工結(jié)算審計及風險定義

工程竣工結(jié)算審計是為了達到竣工結(jié)算審計監(jiān)督目的，對工程竣工項目而進行的造價審核監(jiān)督工作。不能實現(xiàn)工程建設(shè)目的、超過批準的建設(shè)規(guī)?；蛴捎诩夹g(shù)標準實施而增加造價的、不符合合同約定的、工程數(shù)量不真實等工程內(nèi)容不能包含在工程結(jié)算造價中。工程竣工結(jié)算審計風險是審計人員在工程竣工結(jié)算審計過程中，對工程結(jié)算資料的完整性、真實性以及違反審計人員的職業(yè)道德等受各方面因素干擾，不能正常進行審計工作，給審計的真實性、可控性帶來風險的因素。監(jiān)督建設(shè)單位按照批準的建設(shè)規(guī)模、批復(fù)的項目資金，建設(shè)符合設(shè)計規(guī)范要求和功能的工程實體。在工程建設(shè)項目竣工結(jié)算階段，需要進行各個項目的審核，保障各項支出在可控范圍內(nèi)。工程建設(shè)項目竣工結(jié)算審計關(guān)系雙方的效益，因此需要做好具體的審計管理工作。

2 項目竣工結(jié)算審計風險成因

2.1 固有風險

固有風險是指建設(shè)沒有有效的內(nèi)部控制制度時，建設(shè)項目實施過程中涉及工程造價的行為發(fā)生錯弊影響實際工程造價的可能性。固有風險的存在與建設(shè)、設(shè)計、監(jiān)理、施工等各方人員的道德品質(zhì)、專業(yè)素質(zhì)、業(yè)務(wù)能力以及市場環(huán)境等各個方面均有一定的關(guān)系。形成固有風險的主要原因：①建設(shè)、設(shè)計、監(jiān)理等有關(guān)人員因技術(shù)水平、責任心等原因，被利益相對人欺騙；②設(shè)計圖紙、工程變更、洽商記錄、隱蔽驗收資料、施工日記及竣工驗收資料要素記錄不全，甚至與實際不符；③材料的市場價格難以確定。材料品種、品牌較多，詢價較為困難；即使同一型號規(guī)格的材料，不同渠道，價格差別很大；④施工單位造價人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)和主觀故意。施工單位造價人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)參差不齊，編制的結(jié)算質(zhì)量不高。施工單位追求利益最大化，造價人員刻意虛報工程量、高套定額、調(diào)高含量、提高組價，或者故意漏算漏報變更減少工程，甚至提供虛假變更。

2.2 控制風險

控制風險是指建設(shè)項目實施過程中涉及工程造價行為發(fā)生錯弊且未能被建設(shè)單位內(nèi)部控制制度糾正的可能性。控制風險與建設(shè)單位的內(nèi)部控制制度的健全性、有效性有關(guān)。形成控制風險的主要原因：①建設(shè)單位內(nèi)部控制制度不健全，項目管理不規(guī)范。根據(jù)國家有關(guān)規(guī)定，建設(shè)單位應(yīng)當建立和完善崗位分工與授權(quán)審批、工程款支付控制、變更金額大小控制等一系列內(nèi)部控制制度。但從當前政府投資項目現(xiàn)狀看，很大一部分建設(shè)單位對內(nèi)部控制制度不夠重視，未建立有效的內(nèi)部控制制度；或者即使建立了內(nèi)控制度，但未得到有效的執(zhí)行；②監(jiān)理工作不到位，對造價控制缺乏有效監(jiān)督。投資控制是監(jiān)理工作的三大任務(wù)之一，是建設(shè)單位內(nèi)部控制的重要組成部分。但是，當前監(jiān)理的作用往往僅體現(xiàn)在工程質(zhì)量和進度兩個方面，沒有對工程造價形成有效的監(jiān)督和控制。這有兩個方面原因，一方面是建設(shè)單位限制了監(jiān)理單位的職能，剝奪了監(jiān)理單位造價控制、變更簽證等權(quán)限；另一方面，由于監(jiān)理單位自身職業(yè)道德和專業(yè)水平低下，使建設(shè)單位對其失去信任。

2.3 審核風險

是指審計人員在實施審計時未能有效審查建設(shè)項目實施過程中涉及工程造價的錯弊行為的可能性。形成審核風險的主要原因：①工程結(jié)算審計與財務(wù)審計有本質(zhì)的區(qū)別，各項經(jīng)濟活動之間存在一定的聯(lián)系，但不存在平衡關(guān)系；而財務(wù)審計可通過試算法去驗證勾稽關(guān)系。因此，工程結(jié)算審計存在一定的客觀風險。由于審計人員經(jīng)驗和能力的局限性，審計業(yè)務(wù)能力相對有限，難以適應(yīng)當前工程技術(shù)的發(fā)展要求；②由于部分審計人員在實施審計時作風不正，工作不嚴謹，造成人為疏忽或錯漏，如對疑點問題未能擴大審查范圍、審查判斷失誤、遺漏重要的審計程序、采用不恰當?shù)膶徲嫹椒ǖ鹊龋瑢苯訉?dǎo)致審計風險的產(chǎn)生；③審計方法存在缺陷。工程結(jié)算審計一般情況應(yīng)依據(jù)工程的不同類型、特點采用適當審計方法，但同時審計方法又往往受到審計成本、時間和審計風險的約束。

3 管控方法

3.1 為完成計算做準備

基本信息是報告準備的主要來源之一，包括批準、審查、修改計劃、設(shè)計規(guī)格和相關(guān)設(shè)備標準設(shè)置、零件、備件設(shè)計等。在審計前仔細閱讀上述數(shù)據(jù)，以便充分了解工作內(nèi)容，不要在檢查過程中重復(fù)計算，并取得良好的結(jié)果。預(yù)算標準和相關(guān)文件是編制當前預(yù)算標準、單位評價形式、支出界定區(qū)域材料價格、市場價格和其他可精確定義的工作文本的標準。根據(jù)法律，建筑合同是在建筑組織和建筑組織之間簽訂的。它是雙方在建設(shè)過程中共同執(zhí)行的基礎(chǔ)，也是完成工程的主要條件之一。合同規(guī)定了合同的內(nèi)容、持續(xù)時間、成本、質(zhì)量和其他相關(guān)條款，以及工作的報酬水平。建設(shè)過程將不可避免地發(fā)生變化，影響合同的內(nèi)容，需要根據(jù)條約的條款進行修正。

3.2 明確工程中材料的供貨形式

如果施工單位在投標時工程費采用“一次包死”，那么，各種材料費用都包含在其中。如果甲方供應(yīng)主材和部分未計價材，而其他各種材料由乙方購買，這種情況在審核決算時就需要注意材料價格，這里包含預(yù)算價格和市場價格兩種因素。工程變更是不能忽略的一個重要方面，其中包括材料的更換、結(jié)構(gòu)的局部變動、施工方法的改變等，這些都會影響結(jié)算價格。在審核工程結(jié)算的變更部分時，一方面要注意由于工程變更引起的價格調(diào)增，另一方面也要注意由工程變更而引起的價格調(diào)減。工程的后期工作，包括道路工程、值班室、圍墻等。應(yīng)注意收集原始憑據(jù)，核實工程量。這些工程資金不多，但比較零碎，涉及的方面也多，在計算時有一定的難度。在這方面可采取計日工，按市場價合理地給予報酬。工程量的計算，應(yīng)嚴格按工程量計算規(guī)則進行，具體各分項工程量在計算過程中，應(yīng)采用數(shù)理統(tǒng)計法，按照一定的順序進行計算。同一項工程取費標準不同，工程造價差別很大。應(yīng)嚴格按國家及省里頒布的標準收費。若有些工程在合同內(nèi)注明取費級別，則在審核過程中應(yīng)按合同執(zhí)行。

3.3 制定統(tǒng)一的管理制度

由政府牽頭，對本級政府投資的工程項目管理工作，制定統(tǒng)一的、從項目立項至項目結(jié)算審計的管理制度。在發(fā)布管理制度前，應(yīng)廣泛征求市本級轄區(qū)范圍內(nèi)各管理單位、建設(shè)單位、施工單位的意見，甚至應(yīng)召開聽證會，征求參建工程人員意見，集思廣益，民主集中，確保管理制度規(guī)定的程序內(nèi)容詳盡、責權(quán)罰明晰、切實可行。政府部門建立建筑特殊工種、材料與設(shè)備采購網(wǎng)，向全國范圍內(nèi)公開，為本級政府投資工程建設(shè)服務(wù)。對于造價站沒有發(fā)布信息價的特種作業(yè)人工、材料和設(shè)備采購價的確定，政府主管部門征集本轄區(qū)內(nèi)工程建設(shè)的需求信息，統(tǒng)一采購市場調(diào)查詢價服務(wù)，市場調(diào)查及詢價信息在采購網(wǎng)公布，為本轄區(qū)工程建設(shè)提供指導(dǎo)和參考。對于專業(yè)性較強、商家數(shù)量稀少、無法詢價的采購交易，政府主管部門要求采購單位網(wǎng)上公布貨源商家的市場調(diào)查信息、具體采購合同及票據(jù)信息，應(yīng)用區(qū)塊鏈可溯源的技術(shù)，監(jiān)督采購交易的真實性，并組織社會各界，對交易的真實性進行監(jiān)督。加強造價審計人員的管理，一個項目由不同的造價人員審計，將會有不種的結(jié)論，其中產(chǎn)生的原因是造價人員掌握的知識結(jié)構(gòu)，對定額及計價方式認知、對合同文本及政策的理解深度不同。因此，政府相關(guān)主管部門應(yīng)組織造價人員，進行培訓(xùn)和業(yè)務(wù)交流會，減少審計結(jié)論的差異。

3.4 審計風險控制方法

依照規(guī)避風險審計結(jié)果預(yù)測和風險評估，審計員認為審計的風險無法控制或控制是太高了，為了避免過度責任和損失和影響審計機構(gòu)的信譽，他們故意逃避履行其職責，戰(zhàn)術(shù)即審計功能常常需要執(zhí)行上級或?qū)嵺`上當?shù)仡I(lǐng)導(dǎo)，一般無法逃避履行義務(wù)或回避他們，然而他們可以在靈活應(yīng)用方法規(guī)避風險的情況下，負責審計的條件不允許審計，他們可以暫停審計，并委托進行重建，審計將在審計完成后進行。風險轉(zhuǎn)移的方法意味著審計員采取不同形式的風險轉(zhuǎn)移或責任轉(zhuǎn)移到其他組織、個人或其他利益相關(guān)者的策略。例如，審計工作區(qū)分審計和建筑部門的責任，這需要對審計依據(jù)的真實性和合法性做出書面承諾、請專家評估、以建筑價格向行政當局求助等等。風險因素核算方法意味著審計人員在預(yù)測和評估審計結(jié)果后得出結(jié)論，審計結(jié)果遠遠超過風險評估結(jié)果，并且愿意承擔審計可能帶來的風險。但是，當審計風險成為現(xiàn)實時，它們必然會對審計部門和審計員造成一定的損害，因此，即使有降低風險的策略，它們也必須遵守謹慎的原則。否則，盲目應(yīng)用風險評估戰(zhàn)略將導(dǎo)致不可預(yù)測的審計風險，并增加不受監(jiān)管的責任。就公共審計員而言，他們的性格和責任更傾向于采取降低風險的策略?？紤]到審計的風險，審計服務(wù)和審計人員需要加強他們的保護。一方面，審計機構(gòu)應(yīng)嚴格遵守規(guī)則和規(guī)則，依法進行嚴格審計，嚴格遵守程序，不斷完善內(nèi)部控制系統(tǒng)進行審計，管理審計系統(tǒng)中的信息；另一方面，審計員必須不斷增加他們的知識，提高他們的工作質(zhì)量，并加強適應(yīng)新環(huán)境、研究新情況和解決新問題的能力。

4 結(jié)語

總的來說，確保根據(jù)法律和法規(guī)，以及現(xiàn)實、合法和合理對基本建設(shè)進行審計?？⒐そY(jié)算審計是建設(shè)項目投資管理的重要環(huán)節(jié)，在實施階段需要注意的是各項管理工作。通過建立統(tǒng)一科學完整的審核審批制度采用信息披露的方法，建立系統(tǒng)的專業(yè)部門與社會相結(jié)合的全面監(jiān)督體系。加強審計人員的業(yè)務(wù)水平管理，明晰并落實責權(quán)罰體系，竣工結(jié)算審計工作質(zhì)量必將得到全面提高，降低甚至消除審計風險。