論小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中無形資產(chǎn)的會(huì)計(jì)核算

李進(jìn) 吳姍姍

我國(guó)中小型企業(yè)沐浴著改革開放的春風(fēng)，如雨后春筍般涌現(xiàn)，為我國(guó)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展做出了突出貢獻(xiàn)，本文闡述了小企業(yè)在進(jìn)行無形資產(chǎn)核算時(shí)需要遵循的原則和具體處理方法，并將《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》和《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》對(duì)無形資產(chǎn)的核算進(jìn)行對(duì)比，以期為會(huì)計(jì)人員在小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下做好無形資產(chǎn)會(huì)計(jì)核算的工作提供參考。

現(xiàn)在是經(jīng)濟(jì)時(shí)代，知識(shí)儲(chǔ)備資本、人脈資源等無形資產(chǎn)逐漸在企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中發(fā)揮著重要的作用，小企業(yè)對(duì)促進(jìn)我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展，維護(hù)社會(huì)穩(wěn)定起著重要作用，國(guó)家也針對(duì)小企業(yè)出臺(tái)了許多優(yōu)惠政策，但由于《小企業(yè)會(huì)計(jì)制度》實(shí)施之久，許多新優(yōu)惠政策會(huì)與舊制度產(chǎn)生矛盾，導(dǎo)致新政策未能成功運(yùn)用到實(shí)際中，從而使實(shí)施《小企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的小企業(yè)不能充分享受到國(guó)家的政策優(yōu)惠，嚴(yán)重阻礙了小企業(yè)自身的發(fā)展，同時(shí)也不符合國(guó)家的經(jīng)濟(jì)發(fā)展戰(zhàn)略。

現(xiàn)如今企業(yè)之間的競(jìng)爭(zhēng)日益激烈，由單純的經(jīng)濟(jì)實(shí)力比拼，逐漸表現(xiàn)為無形資產(chǎn)的競(jìng)爭(zhēng)。有關(guān)數(shù)據(jù)表明，在約500萬企業(yè)當(dāng)中，小型企業(yè)占比接近98%，小企業(yè)務(wù)工人員占55.98%，主營(yíng)業(yè)務(wù)收入占38.44%，資產(chǎn)總額占41.99%，因此，對(duì)于無形資產(chǎn)的核算，成為會(huì)計(jì)核算領(lǐng)域的焦點(diǎn)。使小企業(yè)中的無形資產(chǎn)會(huì)計(jì)核算更加規(guī)范、正式，也是至關(guān)重要。

使小企業(yè)會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告相關(guān)行為更加規(guī)范化，從而達(dá)到小企業(yè)經(jīng)濟(jì)的可持續(xù)發(fā)展的，使小企業(yè)在國(guó)民經(jīng)濟(jì)發(fā)展中的重要作用得到充分發(fā)揮，由國(guó)家財(cái)政部出臺(tái)《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》，2013年1月1日起在小企業(yè)范圍內(nèi)開始施行。該準(zhǔn)則對(duì)小企業(yè)中無形資產(chǎn)的核算做出了詳細(xì)的規(guī)定，是時(shí)代進(jìn)步的產(chǎn)物，有異域于已經(jīng)出臺(tái)的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中，對(duì)大中型企業(yè)核算無形資產(chǎn)的要求。

一、《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中無形資產(chǎn)的處理

（一）無形資產(chǎn)的確認(rèn)

放眼學(xué)術(shù)界，對(duì)無形資產(chǎn)的定義還沒有達(dá)成共識(shí)，不過在對(duì)無形資產(chǎn)的理解這件事情上，也基本上是換湯不換藥。無形資產(chǎn)在企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的定義的關(guān)鍵詞為“擁有”、“控制”以及無實(shí)物形態(tài)和非貨幣性。而外國(guó)學(xué)者對(duì)于無形資產(chǎn)也有自己的定義，其中英國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)則把無形資產(chǎn)定義為同樣強(qiáng)調(diào)了了控制權(quán)和非貨幣性。

社會(huì)實(shí)在改革中進(jìn)步，在創(chuàng)新中前行，世間萬物都不是一成不變。墨守成規(guī)最終會(huì)被淘汰。準(zhǔn)則也是一樣。無形資產(chǎn)的種類在不知不覺中增加著、變換著！很多新的無形資產(chǎn)形態(tài)應(yīng)運(yùn)而生。

在《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中，對(duì)于無形資產(chǎn)的定義也有著全新的認(rèn)識(shí)，定義為：小企業(yè)為生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務(wù)、出租或經(jīng)營(yíng)管理而持有的、沒有實(shí)物形態(tài)的可辨認(rèn)非貨幣性資產(chǎn)，包括，特許經(jīng)營(yíng)權(quán)、著作權(quán)、土地使用權(quán)等。

小企業(yè)自行開發(fā)的無形資產(chǎn)發(fā)生相關(guān)收支，具體規(guī)定需要滿足下列五個(gè)條件時(shí)才能確認(rèn)為無形資產(chǎn)：1.企業(yè)能夠控制該無形資產(chǎn)的使用和出售;2.使用和出售在后續(xù)工作中是可行的;3.該無形資產(chǎn)是有用的;4.能夠可靠地計(jì)量;5.有足夠的技術(shù)、資金支持

對(duì)于自行開發(fā)建造的廠房建筑物中土地使用權(quán)做出特別強(qiáng)調(diào)：自行開發(fā)建造廠房等建筑物，相關(guān)的土地使用權(quán)與建筑物應(yīng)當(dāng)分別進(jìn)行處理。外購(gòu)?fù)恋丶敖ㄖ镏Ц兜膬r(jià)款應(yīng)當(dāng)在建筑物與土地使用權(quán)之間按照合理的方法進(jìn)行分配;難以合理分配的，應(yīng)當(dāng)全部作為固定資產(chǎn)。

（二）無形資產(chǎn)的初始計(jì)量

“簡(jiǎn)單粗暴”是無形資產(chǎn)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理時(shí)的最大特點(diǎn)，幾乎所有小型企業(yè)均采用直線攤銷、平均攤銷等傳統(tǒng)方式，這不僅不利于企業(yè)資產(chǎn)真實(shí)情況的反映以及投資者的經(jīng)濟(jì)決策，也很難適應(yīng)知識(shí)經(jīng)濟(jì)和科技經(jīng)濟(jì)迅速發(fā)展與變化的需要。

在新舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中，對(duì)于無形資產(chǎn)價(jià)值的確定有著不同的規(guī)定，這就使得在進(jìn)行無形資產(chǎn)計(jì)量時(shí)按照舊的規(guī)定可能會(huì)忽略時(shí)間影響因素。因此無形資產(chǎn)的時(shí)間價(jià)值，是在計(jì)量中不可忽略的一個(gè)重要因素。以購(gòu)買無形資產(chǎn)的現(xiàn)值為依據(jù)，是新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)于確認(rèn)無形資產(chǎn)的價(jià)值要求。

根據(jù)無形資產(chǎn)來源不同，確認(rèn)價(jià)值大體分為以下三類：1.由購(gòu)買價(jià)款（包括相關(guān)稅費(fèi)）和額外支出組成陳本的，定義為外購(gòu)無形資產(chǎn);2.成本按估價(jià)入賬，且包含稅費(fèi)，為投資者投入無形資產(chǎn);3.自行開發(fā)的無形資產(chǎn)，達(dá)到預(yù)期使用狀態(tài)之前發(fā)生的支出計(jì)入成本，但是研發(fā)階段的支出計(jì)入當(dāng)期損益。

（三）無形資產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量

根據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，小企業(yè)的無形資產(chǎn)不論使用壽命有限還是無限，均要攤銷，針對(duì)無形資產(chǎn)使用壽命無法可靠估計(jì)的，僅允許使用直線法攤銷，并且攤銷期限不低于十年。

對(duì)于使用年限，如果有規(guī)定或合同約定，應(yīng)當(dāng)按照規(guī)定或約定的使用年限分期攤銷。根據(jù)其受益對(duì)象，攤銷額計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本或者當(dāng)期損益。從可供使用時(shí)開始至停止使用或出售時(shí)止，在此期間作為攤銷期限。其中，小企業(yè)的無形資產(chǎn)不需要計(jì)提減值準(zhǔn)備，也是一大特點(diǎn)。

（四）無形資產(chǎn)的處置

伴隨著企業(yè)的發(fā)展，無形資產(chǎn)在企業(yè)資產(chǎn)總額中所占比重日益增大，對(duì)于無形資產(chǎn)的處置更是重中之重，工作量增加，復(fù)雜程度加重，面對(duì)的處置對(duì)象更是多種多樣。小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中，處置無形資產(chǎn)，應(yīng)包括對(duì)外出售、申請(qǐng)報(bào)廢、投資等。若出售無形資產(chǎn)，需扣除賬面價(jià)值和稅費(fèi)等候，才能確認(rèn)獲得的價(jià)款等處置收入，

二、《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》和《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》對(duì)無形資產(chǎn)的核算差異對(duì)比

在無形資產(chǎn)的確認(rèn)方面，《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》與大中型企業(yè)的會(huì)計(jì)核算并無太大差異。但在無形資產(chǎn)的計(jì)量中的后續(xù)計(jì)量與處置上，二者有較大的差異。

具體差異如下表所示：

小企業(yè)使用這樣的簡(jiǎn)化核算，消除了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和稅法的差異，使其在進(jìn)行納稅申報(bào)時(shí)不需進(jìn)行納稅調(diào)整。

三、核算舉例

某企業(yè)購(gòu)入一項(xiàng)無形資產(chǎn)并投入使用，價(jià)款為260萬，相關(guān)稅費(fèi)40萬。該無形資產(chǎn)無法確定使用年限，也查不到法律規(guī)定攤銷期限。在使用第二年末，該資產(chǎn)有發(fā)生減值的跡象。在該年末，企業(yè)決定將其轉(zhuǎn)讓，取得款項(xiàng)230萬，適用營(yíng)業(yè)稅稅率5%，其他稅費(fèi)忽略不計(jì)。

時(shí)代在進(jìn)步，社會(huì)在改革，無形資產(chǎn)種類變化萬千。想要準(zhǔn)確的反映無形資產(chǎn)的使用狀況和變動(dòng)信息，并進(jìn)行有效的評(píng)價(jià)和分析，此時(shí)傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)信息披露方式早已無法滿足，因此，就很難滿足信息使用者的各種需求。在國(guó)際互聯(lián)網(wǎng)經(jīng)濟(jì)背景下，保證小企業(yè)無形資產(chǎn)的信息披露質(zhì)量顯得至關(guān)重要的。因?yàn)閭鹘y(tǒng)的會(huì)計(jì)處理方式所受到的沖擊，都會(huì)在企業(yè)的會(huì)計(jì)報(bào)表上有所體現(xiàn)。財(cái)政部研究員表示，會(huì)計(jì)制度的設(shè)計(jì)不夠合理、有效，是會(huì)計(jì)信息失真的一個(gè)重要原因;除此之外，相關(guān)法律法規(guī)不健全、會(huì)計(jì)人員素質(zhì)比較低、缺少應(yīng)有的職業(yè)道德，企業(yè)管理人員過多考慮個(gè)人利益等原因，也在影響著會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性。

需要強(qiáng)調(diào)的是，對(duì)于企業(yè)內(nèi)部無形資產(chǎn)的開發(fā)，費(fèi)用能否計(jì)入開發(fā)成本的標(biāo)準(zhǔn)是是否達(dá)到預(yù)期使用狀態(tài)，已經(jīng)計(jì)入當(dāng)期損益會(huì)計(jì)科目的不再計(jì)入成本。

（作者單位：石家莊信息工程職業(yè)學(xué)院）