新形勢(shì)下建筑施工企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)及防范措施

鄭一凡 中鐵九局集團(tuán)有限公司大連分公司

在企業(yè)內(nèi)部控制中有很多需要關(guān)注的環(huán)節(jié)，其中，對(duì)于稅務(wù)的管理我們可以稱(chēng)之為稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理。一旦稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理出現(xiàn)問(wèn)題，多數(shù)企業(yè)面臨的問(wèn)題是財(cái)產(chǎn)的損失、名譽(yù)的損壞，甚至是法律的制裁。通常情況下，稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)一般會(huì)出現(xiàn)在兩個(gè)方面，其一是沒(méi)有按照稅法進(jìn)行納稅，出現(xiàn)未繳稅、漏稅行為，會(huì)被要求補(bǔ)稅、罰款以及加收滯納金，甚至?xí)p害聲譽(yù)；其二是沒(méi)有套用準(zhǔn)確的稅法，享受不到優(yōu)惠政策，多繳納不屬于自己的稅款，增加了稅收負(fù)擔(dān)、占用過(guò)多資金。

一、建筑施工企業(yè)稅務(wù)管理缺陷分析

（一）大型建筑企業(yè)一般計(jì)稅模式項(xiàng)目全周期一般在2年以上，全周期稅負(fù)數(shù)據(jù)樣本較少，無(wú)法有效支撐企業(yè)稅務(wù)決策

大型企業(yè)所屬全部一般計(jì)稅模式項(xiàng)目施工期較長(zhǎng)。以筆者所在公司截止到2018年年底，完工可全周期準(zhǔn)確核算稅負(fù)項(xiàng)目占比在手項(xiàng)目比例為27%，整體占比較低，導(dǎo)致當(dāng)前整理的企業(yè)稅負(fù)數(shù)據(jù)不能準(zhǔn)確代表本企業(yè)一般計(jì)稅模式項(xiàng)目全周期稅負(fù)水平，影響企業(yè)稅收決策。

對(duì)于企業(yè)而言，增值稅稅務(wù)籌劃最理想化的結(jié)果是：各一般計(jì)稅模式項(xiàng)目按照國(guó)家政策要求在當(dāng)?shù)仡A(yù)交的2%金額與全公司進(jìn)項(xiàng)稅之和，等于公司銷(xiāo)項(xiàng)稅金額，公司匯總納稅申報(bào)時(shí)無(wú)須繳納增值稅，同時(shí)也沒(méi)有大額進(jìn)項(xiàng)稅留抵，避免造成資金浪費(fèi)。但就目前的狀況來(lái)看相關(guān)數(shù)據(jù)無(wú)法支撐公司進(jìn)行詳細(xì)的測(cè)算以實(shí)施具體的進(jìn)項(xiàng)稅稅率選擇籌劃。

（二）“營(yíng)改增”后建筑企業(yè)稅負(fù)上升風(fēng)險(xiǎn)

1.成本中占比較大的人工費(fèi)獲取專(zhuān)票難，即便采用有資質(zhì)的勞務(wù)分包隊(duì)伍，也并不是全部都能夠取得10%的專(zhuān)票，獲取了10%專(zhuān)票的也是公司在不含稅價(jià)招標(biāo)后給予10%稅率補(bǔ)貼的結(jié)果，勞務(wù)派遣及零星用工這部分人工費(fèi)無(wú)進(jìn)項(xiàng)稅可以進(jìn)行抵扣，盡管目前轉(zhuǎn)到了勞務(wù)派遣公司發(fā)放這部分人員的工資社保，勞務(wù)公司提供專(zhuān)票抵扣，但企業(yè)同時(shí)也補(bǔ)貼了對(duì)應(yīng)的稅金，以上兩種情況，企業(yè)都實(shí)際存在資金占用損失。

2.機(jī)械設(shè)備租賃費(fèi)用難以完全抵扣，仍然存在有取得小規(guī)模納稅人提供設(shè)備租賃服務(wù)，但無(wú)法取得專(zhuān)票甚至無(wú)法提供發(fā)票的情況。

3.財(cái)務(wù)費(fèi)用、營(yíng)改增前已購(gòu)買(mǎi)組資的機(jī)械設(shè)備折舊費(fèi)用、征拆費(fèi)用、房屋租賃、個(gè)別地區(qū)砂石料及渣土外運(yùn)等成本都存在無(wú)法取得專(zhuān)票抵扣。

4.工程前期高稅率進(jìn)項(xiàng)發(fā)票入賬較多，項(xiàng)目前期會(huì)存在大量留抵進(jìn)項(xiàng)稅額，嚴(yán)重占用企業(yè)資金。

5.并非所有的發(fā)票都能夠進(jìn)行抵扣，企業(yè)未獲得更多的增值稅發(fā)票，會(huì)花費(fèi)更多的經(jīng)營(yíng)成本在發(fā)票的管理上，同時(shí)在與其他關(guān)聯(lián)方進(jìn)行合作時(shí)，會(huì)優(yōu)先選擇能開(kāi)具增值稅發(fā)票的企業(yè)合作，無(wú)形之中，限制了企業(yè)與其他公司的合作，縮小了合作選擇范圍。

成本費(fèi)用中不能有效抵扣的占比較高，未來(lái)隨著老項(xiàng)目的逐步完工，簡(jiǎn)易計(jì)稅方式的項(xiàng)目完全退出，如果企業(yè)的經(jīng)營(yíng)環(huán)境和管理現(xiàn)狀未得到有效改觀，在利潤(rùn)一定的情況下，稅負(fù)上升將是必然的，稅負(fù)上升將給企業(yè)帶來(lái)較大沖擊。

（三）資質(zhì)共享帶來(lái)的問(wèn)題持續(xù)存在

自“營(yíng)改增”政策實(shí)施后，對(duì)以集團(tuán)公司名稱(chēng)中標(biāo)項(xiàng)目，公司通過(guò)內(nèi)部分包合同的形式或者借助國(guó)稅總局2017年11號(hào)公告通過(guò)授權(quán)方式，暫時(shí)解決了資質(zhì)共享問(wèn)題，但相應(yīng)的法律風(fēng)險(xiǎn)并未解除。

國(guó)家稅務(wù)總局（下稱(chēng)國(guó)稅總局）在2017年4月20日發(fā)布的《關(guān)于進(jìn)一步明確營(yíng)改增有關(guān)征管問(wèn)題的公告》（國(guó)稅總局公告2017年第11號(hào)，下稱(chēng)11號(hào)文）第二條規(guī)定，建筑企業(yè)與發(fā)包方簽訂建筑合同后，以內(nèi)部授權(quán)或者三方協(xié)議等方式，授權(quán)集團(tuán)內(nèi)其他納稅人（以下稱(chēng)“第三方”）為發(fā)包方提供建筑服務(wù)，并由第三方直接與發(fā)包方結(jié)算工程款的。由第三方繳納增值稅并向發(fā)包方開(kāi)具增值稅發(fā)票，與發(fā)包方簽訂建筑合同的建筑企業(yè)不繳納增值稅。發(fā)包方可憑實(shí)際提供建筑服務(wù)的納稅人開(kāi)具的增值稅專(zhuān)用發(fā)票抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。由此很多人認(rèn)為，國(guó)稅總局11號(hào)文的這一規(guī)定的出臺(tái)實(shí)質(zhì)上變相認(rèn)可了現(xiàn)在大量存在的建筑施工企業(yè)母公司以內(nèi)部授權(quán)或者三方協(xié)議等方式，授權(quán)集團(tuán)內(nèi)其他分子公司為發(fā)包方提供建筑服務(wù)。

國(guó)稅總局2017年11號(hào)公告文出臺(tái)前，母公司中標(biāo)的建筑施工項(xiàng)目，母公司將建筑工程全部轉(zhuǎn)包給子公司施工，則母公司在計(jì)征增值稅和工程所在地預(yù)繳增值稅時(shí)，其銷(xiāo)售額不能扣除分包額，必須全額繳納增值稅。鑒于施工總承包合同是母公司與發(fā)包方簽訂，母公司給發(fā)包方開(kāi)具增值稅發(fā)票；而子公司具備獨(dú)立的財(cái)務(wù)核算，分別與材料、設(shè)備供應(yīng)商簽訂進(jìn)項(xiàng)類(lèi)合同，為了實(shí)現(xiàn)增值稅抵扣，子公司又要給母公司全額開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票。關(guān)鍵問(wèn)題在于，母公司沒(méi)有實(shí)際參與工程施工，服務(wù)、資金、票據(jù)“三流”不能做到“合一”，這里子公司和母公司都涉嫌虛開(kāi)增值稅專(zhuān)用發(fā)票的違法行為。

所以11號(hào)文僅僅變通解決了增值稅抵扣的問(wèn)題，這種稅務(wù)抵扣不能否定合同法和建筑法上的非法轉(zhuǎn)包、違法分包的性質(zhì)，施工企業(yè)仍然應(yīng)當(dāng)承擔(dān)相應(yīng)的法律責(zé)任。

2019年1月9日住建部官網(wǎng)發(fā)布新版《建筑工程施工發(fā)包與承包違法行為認(rèn)定查處管理辦法》，自2019年1月1日起施行。辦法明確規(guī)定：“存在下列情形之一的，應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為轉(zhuǎn)包，但有證據(jù)證明屬于掛靠或者其他違法行為的除外：

承包單位將其承包的全部工程轉(zhuǎn)給其他單位（包括母公司承接建筑工程后將所承接工程交由具有獨(dú)立法人資格的子公司施工的情形）或個(gè)人施工的；由此可見(jiàn)住建部并不認(rèn)可母公司承接工程交由子公司施工的合法性，并且傳遞了下一步強(qiáng)化建筑市場(chǎng)監(jiān)管的信號(hào)。國(guó)稅總局2017年11號(hào)公告極有可能因此而終止執(zhí)行，或者名存實(shí)亡。

（四）涉稅業(yè)務(wù)人員的專(zhuān)業(yè)素質(zhì)不高

“營(yíng)改增”前建筑企業(yè)稅種相對(duì)單一，“營(yíng)改增”對(duì)建筑業(yè)企業(yè)的影響深入到企業(yè)管理的方方面面，雖然在這個(gè)過(guò)程中企業(yè)都會(huì)開(kāi)展多種形式的稅務(wù)培訓(xùn)和宣貫工作，但是在企業(yè)日常稅務(wù)管理工作中的仍時(shí)有發(fā)現(xiàn)涉稅業(yè)務(wù)人員思維模式停留在營(yíng)業(yè)稅體制下，犯了一些低級(jí)錯(cuò)誤，說(shuō)明還存在重生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)、輕經(jīng)濟(jì)管理的現(xiàn)狀。同時(shí)也說(shuō)明稅務(wù)培訓(xùn)及宣貫工作的涉及面仍然不夠?qū)?、深度依然不足，后期必須加?qiáng)稅務(wù)培訓(xùn)工作，切實(shí)提高企業(yè)涉稅業(yè)務(wù)人員整體專(zhuān)業(yè)素質(zhì)。

二、企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)防范措施

（一）密切關(guān)注國(guó)家政策變化，認(rèn)真研究應(yīng)對(duì)方案

企業(yè)需要關(guān)注的不僅僅是國(guó)家稅收政策的變化，同時(shí)還要關(guān)注國(guó)家其他部委出臺(tái)的與建筑企業(yè)有關(guān)的法律法規(guī)，特別是涉及建筑法違法分包的政策變化，保持與主管稅務(wù)機(jī)關(guān)的溝通，認(rèn)真研究政策的變化，積極應(yīng)對(duì)，及時(shí)做好宣貫工作。

（二）有效提高工作效率，做好稅務(wù)服務(wù)工作

我們充分意識(shí)到在建筑企業(yè)稅務(wù)管理工作應(yīng)以服務(wù)為本，提高工作效率，迅速辦理各基層項(xiàng)目開(kāi)票申請(qǐng)、進(jìn)項(xiàng)側(cè)認(rèn)證復(fù)核等基礎(chǔ)工作，同時(shí)為基礎(chǔ)項(xiàng)目排憂解難，解決基層項(xiàng)目在涉稅業(yè)務(wù)方面遇到的各種問(wèn)題和困難，同時(shí)也要積極配合企業(yè)各業(yè)務(wù)部門(mén)，在招標(biāo)采購(gòu)、投標(biāo)報(bào)價(jià)、責(zé)任成本測(cè)算、各項(xiàng)對(duì)外數(shù)據(jù)或資格評(píng)審資料等涉稅業(yè)務(wù)上提供服務(wù)，并迅速解決問(wèn)題。

（三）加強(qiáng)過(guò)程管控，切實(shí)做好稅務(wù)分析

公司正處于簡(jiǎn)易計(jì)稅項(xiàng)目逐步收尾完工銷(xiāo)號(hào)、一般計(jì)稅模式項(xiàng)目越來(lái)越多的趨勢(shì)中，面對(duì)一般計(jì)稅模式下，建筑業(yè)企業(yè)稅負(fù)變化無(wú)歷史數(shù)據(jù)可供研究，無(wú)法支撐決策的現(xiàn)狀，作為稅務(wù)管理部門(mén)務(wù)必高度重視基礎(chǔ)工作，勤于整理既有數(shù)據(jù)，總結(jié)經(jīng)驗(yàn)，同時(shí)做好稅負(fù)分析，以供公司決策服務(wù)。

（四）加強(qiáng)稅務(wù)業(yè)務(wù)培訓(xùn)，提高涉稅業(yè)務(wù)人員專(zhuān)業(yè)素質(zhì)

企業(yè)有稅負(fù)上升的趨勢(shì)，但企業(yè)涉稅業(yè)務(wù)人員專(zhuān)業(yè)水平參差不齊，存在人員素質(zhì)不能滿足管理需求的矛盾，需要多種方式，深入加強(qiáng)企業(yè)涉稅業(yè)務(wù)人員的培訓(xùn)工作，提升企業(yè)涉稅業(yè)務(wù)人員的專(zhuān)業(yè)素養(yǎng)。

（五）提高稅務(wù)籌劃水平，完善并落實(shí)考核獎(jiǎng)懲制度

深入做好稅務(wù)籌劃工作，不僅重視增值稅稅務(wù)籌劃，同時(shí)繼續(xù)做好企業(yè)所得稅的稅務(wù)籌劃工作，在防范稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的基礎(chǔ)上，不斷創(chuàng)新，更加細(xì)化、高質(zhì)量的做好一般計(jì)稅模式項(xiàng)目的稅務(wù)策劃工作，動(dòng)態(tài)監(jiān)控所屬各單位研發(fā)立項(xiàng)、科技資料上報(bào)情況，實(shí)時(shí)檢查研發(fā)費(fèi)用歸集的有效性，指導(dǎo)相關(guān)工作，確保足額歸集。不斷完善考核獎(jiǎng)懲制度體系，并按期迅速兌現(xiàn)，以考核制度指引和規(guī)范公司的稅務(wù)籌劃及日常稅務(wù)管理工作。

（六）常態(tài)化防范稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，規(guī)范處理稅務(wù)業(yè)務(wù)

“營(yíng)改增”后，原歸屬于地方稅務(wù)局管理的營(yíng)業(yè)稅轉(zhuǎn)化為國(guó)家稅務(wù)局管理的增值稅，雖然增值稅有地方及中央按比例切分，但歸屬地方的稅源實(shí)質(zhì)上減少，在國(guó)地合并的趨勢(shì)下各地區(qū)的稅務(wù)局機(jī)關(guān)均有加大稅務(wù)稽查力度，而在金稅三期上線后，稅務(wù)局系統(tǒng)資源整合，企業(yè)在個(gè)人所得稅、增值稅附加稅及各項(xiàng)小稅種上的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)有所增大，稅務(wù)局的稅務(wù)稽查工作明顯加強(qiáng)。企業(yè)務(wù)必重視這種趨勢(shì)，高度重視防范稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，規(guī)范稅務(wù)基礎(chǔ)工作，確保稅務(wù)管理工作各個(gè)環(huán)節(jié)的閉合，降低企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。