高校執(zhí)行《政府會(huì)計(jì)制度》過(guò)程中賬務(wù)處理的差異探討

周穎

摘要：本文分析了《政府會(huì)計(jì)制度》對(duì)高校賬務(wù)處理的影響，從記賬方法、固定資產(chǎn)核算和投資核算三個(gè)方面闡述了高校執(zhí)行《政府會(huì)計(jì)制度》過(guò)程中的賬務(wù)處理差異，并提出了高校財(cái)務(wù)處理的應(yīng)對(duì)建議，期望對(duì)提高高校財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)工作水平有所幫助。

關(guān)鍵詞：高校;《政府會(huì)計(jì)制度》;《高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度》;賬務(wù)處理

引言

隨著《政府會(huì)計(jì)制度》在全國(guó)行政事業(yè)單位的全面實(shí)施，對(duì)高校財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)工作產(chǎn)生了重大影響?！墩畷?huì)計(jì)制度》（以下簡(jiǎn)稱(chēng)新制度）與高校原本執(zhí)行的《高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度》（以下簡(jiǎn)稱(chēng)舊制度）在會(huì)計(jì)核算要素、會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)、會(huì)計(jì)核算模式、會(huì)計(jì)報(bào)表體系等方面存在著明顯差異，這就要求高校財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)人員必須深入學(xué)習(xí)新制度，明確新舊制度之間的財(cái)務(wù)處理異同，以確保高校會(huì)計(jì)工作規(guī)范化開(kāi)展。

一、《政府會(huì)計(jì)制度》對(duì)高校賬務(wù)處理的影響

（一）會(huì)計(jì)核算模式與會(huì)計(jì)要素重塑

在高校財(cái)務(wù)處理中，新制度繼承了舊制度以收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)的會(huì)計(jì)核算模式，并創(chuàng)新性地引入了權(quán)責(zé)發(fā)生制，形成了以收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)的預(yù)算會(huì)計(jì)與以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)并行核算模式，促使預(yù)算會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)適度分離，要求高校財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)向雙功能、雙基礎(chǔ)和雙報(bào)告轉(zhuǎn)變[1]。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)在編制財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，主要是以權(quán)責(zé)發(fā)生制作為基礎(chǔ)，而預(yù)算會(huì)計(jì)在編制決算報(bào)表時(shí)，則是以收付實(shí)現(xiàn)制作為基礎(chǔ)，所有納入部門(mén)預(yù)算的現(xiàn)金收入，全部以平行記賬的方式進(jìn)行記錄。新制度對(duì)會(huì)計(jì)要素進(jìn)行了重新定義，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)包括5個(gè)要素，預(yù)算會(huì)計(jì)包括三個(gè)要素，財(cái)務(wù)與預(yù)算信息的提供，可以更加準(zhǔn)確地反映出高校當(dāng)前的財(cái)務(wù)狀況。

（二）資產(chǎn)與負(fù)債核算范圍擴(kuò)大

舊制度的基礎(chǔ)是收付實(shí)現(xiàn)制，其特點(diǎn)是僅對(duì)當(dāng)期收、付的款項(xiàng)進(jìn)行記錄和報(bào)告，核算的范圍相對(duì)較小，對(duì)高校資產(chǎn)及負(fù)債管理工作的開(kāi)展產(chǎn)生不利影響，無(wú)法全面、真實(shí)反映出高校當(dāng)前的財(cái)務(wù)狀況，財(cái)務(wù)報(bào)告的準(zhǔn)確性不高[2]。新制度在舊制度的基礎(chǔ)上，將資產(chǎn)和負(fù)債的核算范圍進(jìn)一步擴(kuò)大，在依據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制的前提下，增加往來(lái)款項(xiàng)的核算內(nèi)容，并對(duì)資產(chǎn)、負(fù)債的會(huì)計(jì)科目進(jìn)行細(xì)化。其中資產(chǎn)方面增加了經(jīng)管類(lèi)科目，包括公共基礎(chǔ)設(shè)施、文化資產(chǎn)、政府儲(chǔ)備物資以及保障性住房等，由此不但使資產(chǎn)的核算種類(lèi)有所增加，而且還能真實(shí)反映出資產(chǎn)的賬面價(jià)值，有助于促進(jìn)高校會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的提升。在負(fù)債方面主要增加的核算內(nèi)容為預(yù)計(jì)負(fù)債，能更加全面地反映出高校承擔(dān)的義務(wù)。

（三）會(huì)計(jì)報(bào)表體系完善

新制度下的報(bào)表細(xì)分為以下兩類(lèi)：一類(lèi)是財(cái)務(wù)報(bào)表，另一類(lèi)是預(yù)算會(huì)計(jì)報(bào)表，除了可以真實(shí)、全面地反映出高校當(dāng)前的財(cái)務(wù)狀況之外，還能對(duì)高校的預(yù)算收支執(zhí)行情況進(jìn)行統(tǒng)計(jì)[3]。財(cái)務(wù)報(bào)表中重要程度比較高的有現(xiàn)金流量表、資產(chǎn)負(fù)債表、凈資產(chǎn)變動(dòng)表和收入費(fèi)用表。在新制度下，高?？梢园凑諏?shí)際需要，選擇是否編制現(xiàn)金流量表。高校在編制部門(mén)決算報(bào)表時(shí)，主要以預(yù)算會(huì)計(jì)報(bào)表作為基礎(chǔ)，重要程度較高的有財(cái)政撥款預(yù)算收入支出表、預(yù)算結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余變動(dòng)表以及預(yù)算收入支出表。新制度在完善會(huì)計(jì)報(bào)表的基礎(chǔ)上，還新增了財(cái)務(wù)披露表和報(bào)表批注，細(xì)化了披露內(nèi)容，報(bào)表的可理解性變得更強(qiáng)，即便業(yè)外人士也能看懂，進(jìn)而了解高校的財(cái)務(wù)狀況。與舊制度相比，新制度提升了報(bào)表的科學(xué)性，使報(bào)表的設(shè)計(jì)變得更加規(guī)范。

（四）基建會(huì)計(jì)核算內(nèi)容整合

在新制度尚未全面實(shí)施前，高校需要依據(jù)舊制度開(kāi)展核算工作，基建項(xiàng)目則是以《國(guó)有建設(shè)單位會(huì)計(jì)制度》作為主要依據(jù)進(jìn)行單獨(dú)核算，同時(shí)基建項(xiàng)目要建立單獨(dú)的賬目，并在期末并入到學(xué)校的財(cái)務(wù)大賬當(dāng)中。新制度在制定的過(guò)程中，對(duì)《國(guó)有建設(shè)單位會(huì)計(jì)制度》的相關(guān)內(nèi)容進(jìn)行借鑒，取消了基建項(xiàng)目單獨(dú)核算、單獨(dú)建賬的規(guī)定要求，使基建成為高校的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，可以直接在財(cái)務(wù)大賬上反映出來(lái)，由此使會(huì)計(jì)核算方法得到統(tǒng)一，高校的會(huì)計(jì)信息變得更加完整。新制度對(duì)高?；?xiàng)目會(huì)計(jì)核算內(nèi)容進(jìn)行整合，使財(cái)務(wù)信息質(zhì)量大幅度提升，對(duì)于高校賬務(wù)處理工作的開(kāi)展具有積極的促進(jìn)作用[4]。

二、高校執(zhí)行《政府會(huì)計(jì)制度》過(guò)程中賬務(wù)處理的差異

（一）記賬方法差異

新制度要求高校對(duì)同一會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)采用財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與預(yù)算會(huì)計(jì)并行記賬方法，這與舊制度要求的僅進(jìn)行財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算存在明顯差異。高校在執(zhí)行新制度中，既要核算財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的5大要素，又要核算預(yù)算會(huì)計(jì)的3大要素，增加了高校財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)人員的工作難度[5]。

例如，高校教師李某報(bào)銷(xiāo)因公出差的費(fèi)用，在出差前借出差旅費(fèi)5000元，實(shí)際支出4500元，剩余500元以現(xiàn)金形式返還學(xué)校。

在舊制度中，此項(xiàng)會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)的賬務(wù)處理如下：

借：事業(yè)支出 ?4500

庫(kù)存現(xiàn)金 ? ? ? ? 500

貸：其他應(yīng)收款 ? ?5000

在新制度中，此項(xiàng)會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)的財(cái)務(wù)處理如下：

（1）財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)分錄

借：業(yè)務(wù)活動(dòng)費(fèi)用 ? ? 4500

庫(kù)存現(xiàn)金 ? ? ? ? ?500

貸：其他應(yīng)收款 ? ? 5000

（2）預(yù)算會(huì)計(jì)分錄

借：事業(yè)支出 ? ? ? ? 4500

貸：資金結(jié)存 ? ? ? 4500

（二）固定資產(chǎn)核算差異

新制度要求高校在核算固定資產(chǎn)時(shí)必須計(jì)提折舊，將折舊記入相關(guān)費(fèi)用，以如實(shí)反映出固定資產(chǎn)的價(jià)值變動(dòng)情況。而舊制度只要求高校將計(jì)提的固定資產(chǎn)折舊用于沖減非流動(dòng)資產(chǎn)基金，不計(jì)入費(fèi)用核算項(xiàng)目，難以從財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)賬面上反映出固定資產(chǎn)價(jià)值變動(dòng)情況。

例如，高校購(gòu)置固定資產(chǎn)，通過(guò)零余額賬戶支付30000萬(wàn)元，固定資產(chǎn)折舊年限為15年，假設(shè)固定資產(chǎn)無(wú)殘值，采用直線法計(jì)提折舊。

在舊制度中，此項(xiàng)會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)的賬務(wù)處理如下：

（1）固定資產(chǎn)購(gòu)置支出

借：事業(yè)支出 ? ? ? ? ? ? ? ?30000

貸：零余額賬戶用款額度 ? ?30000

（2）固定資產(chǎn)確認(rèn)入賬

借：固定資產(chǎn) ? ? 30000

貸：非流動(dòng)資產(chǎn)基金——固定資產(chǎn)

30000

（3）固定資產(chǎn)計(jì)提折舊

借：非流動(dòng)資產(chǎn)基金——固定資產(chǎn)

2000

貸：累計(jì)折舊 ? ? ? ? ?2000

在新制度中，此項(xiàng)會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)的財(cái)務(wù)處理如下：

（1）固定資產(chǎn)購(gòu)置支出與入賬確認(rèn)

借：固定資產(chǎn) ? ? ? ? ? ? ? ?30000

貸：零余額賬戶用款額度 30000

借：事業(yè)支出 ? ? ? 30000

貸：資金結(jié)存 ? ? ? 30000

（2）固定資產(chǎn)計(jì)提折舊

借：業(yè)務(wù)活動(dòng)費(fèi)用 ? ? ?2000

貸：累計(jì)折舊 ? ? ? ? ?2000

（三）投資核算差異

新制度在“長(zhǎng)期投資”一級(jí)科目下設(shè)兩個(gè)二級(jí)科目，分別為“長(zhǎng)期股權(quán)投資”與“長(zhǎng)期債券投資”，其中在長(zhǎng)期股權(quán)投資中規(guī)定采用權(quán)益法進(jìn)行核算，要求在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)處理中確認(rèn)投資收益，預(yù)算會(huì)計(jì)處理中記入投資支出，以保證高校在投資活動(dòng)核算中能夠通過(guò)財(cái)務(wù)報(bào)告和決算報(bào)告如實(shí)反映出長(zhǎng)期股權(quán)投資的增減變動(dòng)情況[6]。而在舊制度中，只要求高校在取得投資時(shí)確認(rèn)資產(chǎn)，并調(diào)整事業(yè)基金、非流動(dòng)資產(chǎn)基金科目，無(wú)須確認(rèn)支出。

例如，高校于2017年初購(gòu)入甲公司100萬(wàn)股股票，每股16元，占甲公司流通股本28%，有權(quán)參與甲企業(yè)的運(yùn)營(yíng)決策。甲公司2017年實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)1000萬(wàn)元。2018年，甲公司向股東分派股利，每股分派0.4元現(xiàn)金股利。

在舊制度中，此項(xiàng)會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)的賬務(wù)處理如下：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資—成本16000000

貸：銀行存款 16000000

借：事業(yè)基金—一般基金16000000

貸：非流動(dòng)資產(chǎn)基金—投資基金

16000000

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 ?2800000

貸：投資收益 ?2800000

借：應(yīng)收股利 ? 400000

貸：投資收益 ?400000

在新制度中，此項(xiàng)會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)的財(cái)務(wù)處理如下：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資—成本16000000

貸：銀行存款 16000000

借：投資支出16000000

貸：資金結(jié)存——貨幣資金

16000000

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資—損益調(diào)整

2800000

貸：投資收益 ? ?2800000

借：應(yīng)收股利 ? ? ? 400000

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資——損益調(diào)整

400000

三、高校財(cái)務(wù)處理的應(yīng)對(duì)策略

（一）加強(qiáng)新制度學(xué)習(xí)

為使新制度能夠得到有效的貫徹執(zhí)行，高校財(cái)務(wù)人員應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)新制度的學(xué)習(xí)。首先要學(xué)懂。理解新制度的基本準(zhǔn)則、應(yīng)用指南、補(bǔ)充規(guī)定等內(nèi)容，以便工作中對(duì)新制度進(jìn)行更好的應(yīng)用。其次，要弄通。明確會(huì)計(jì)要素、科目以及報(bào)表之間存在的關(guān)聯(lián)性，從整體上掌握新制度的規(guī)定，確保賬務(wù)處理工作中新制度的順利執(zhí)行[7]。最后要做實(shí)。以高校經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的實(shí)際情況為依據(jù)，遵循科學(xué)性、合理性的原則，對(duì)核算手冊(cè)進(jìn)行編制，這樣不但能夠固化相關(guān)業(yè)務(wù)的處理方法，而且還能使審核標(biāo)準(zhǔn)得到統(tǒng)一。

（二）推進(jìn)會(huì)計(jì)信息化建設(shè)

高校應(yīng)當(dāng)在新制度下加大會(huì)計(jì)信息化的建設(shè)力度，了解并掌握對(duì)照模板的設(shè)置原理，采用相應(yīng)的方法加以驗(yàn)證，據(jù)此對(duì)模板進(jìn)行重新修訂和完善，這樣能夠保證模板被正確觸發(fā)，可以增強(qiáng)模板的效果。同時(shí)，為降低人為因素的影響，可以利用計(jì)算機(jī)進(jìn)行控制，避免雙分錄不一致的情況發(fā)生。在新制度下，高校需要圍繞業(yè)財(cái)融合開(kāi)展工作，由此會(huì)使相關(guān)數(shù)據(jù)隨之增多，并且在會(huì)計(jì)處理中，還需要使用到其他部門(mén)的數(shù)據(jù)。所以高校必須著手建設(shè)信息化，為新制度的執(zhí)行提供可靠保障。

（三）加強(qiáng)會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)勾稽關(guān)系審核

新制度下，財(cái)務(wù)與預(yù)算會(huì)計(jì)的關(guān)系發(fā)生了轉(zhuǎn)變，形成一種較為嚴(yán)格的勾稽關(guān)系，從原本的兩套賬，變?yōu)橐惶踪~下兩種核算基礎(chǔ)。由于二者的核算基礎(chǔ)、范圍存在一定的差異，從而使得本年盈余數(shù)與預(yù)算結(jié)余數(shù)有所不同。為此，高校在執(zhí)行新制度的過(guò)程中，應(yīng)當(dāng)編制本年盈余數(shù)與預(yù)算結(jié)余數(shù)差異變動(dòng)調(diào)節(jié)表，以此來(lái)對(duì)其中的不同進(jìn)行如實(shí)反映。同時(shí)財(cái)務(wù)人員應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)審核，對(duì)核算中的差錯(cuò)進(jìn)行及時(shí)更正，逐步完善對(duì)照模板，確保高校會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性與準(zhǔn)確性，為部門(mén)決算信息質(zhì)量提供保障。

（四）強(qiáng)化各部門(mén)協(xié)作

新制度是國(guó)家依據(jù)實(shí)際作出的改革舉措，其中涉及高校財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的方方面面，與高校內(nèi)部各個(gè)部門(mén)之間的關(guān)系非常密切，如財(cái)務(wù)處、基建處、人事處、科研院、后勤保障部等。為確保新制度在高校賬務(wù)處理中的順利執(zhí)行，高校應(yīng)當(dāng)強(qiáng)化各部門(mén)之間的協(xié)作，從而形成合力。同時(shí)，高校應(yīng)對(duì)配套工作加以完善，如資產(chǎn)管理、合同管理以信息系統(tǒng)管理等，借此來(lái)提升財(cái)務(wù)管理水平。

結(jié)語(yǔ)

綜上所述，高校財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)工作要貫徹執(zhí)行《政府會(huì)計(jì)制度》的規(guī)定，對(duì)會(huì)計(jì)核算模式進(jìn)行重塑，不僅要運(yùn)用權(quán)責(zé)發(fā)生制做好財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算，而且還要運(yùn)用收付實(shí)現(xiàn)制做好預(yù)算會(huì)計(jì)核算。同時(shí)，高校還要識(shí)別新舊制度在同一會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)處理上的差異，嚴(yán)格執(zhí)行新制度的要求，規(guī)范處理各項(xiàng)會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)，從而不斷提高高校賬務(wù)處理水平，保證高校財(cái)務(wù)信息真實(shí)可靠。

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