減稅降費(fèi)的實(shí)踐、效果與空間測(cè)算

張鵬輝　李雅敏

摘? ?要：本文梳理了2008年以來(lái)中國(guó)歷次主要減稅降費(fèi)的政策措施，并測(cè)算了未來(lái)減稅降費(fèi)的空間。結(jié)果發(fā)現(xiàn)：我國(guó)的宏觀稅負(fù)總體處于國(guó)際中等水平，2017年中國(guó)宏觀稅負(fù)約為29.1%，低于發(fā)達(dá)經(jīng)濟(jì)體平均水平（36.5%），但高于新興經(jīng)濟(jì)體（26%）;微觀企業(yè)稅負(fù)較重，一個(gè)典型制造業(yè)企業(yè)的稅費(fèi)占企業(yè)營(yíng)業(yè)利潤(rùn)的52.55%。本文進(jìn)一步構(gòu)建財(cái)政收支平衡模型測(cè)算未來(lái)我國(guó)減稅降費(fèi)的潛在空間，結(jié)果表明未來(lái)幾年內(nèi)我國(guó)減稅降費(fèi)的空間并不大，2020-2023年減稅降費(fèi)的最大潛在空間分別為5850、2224、0、0億元。本文建議下一階段應(yīng)進(jìn)一步深化稅制改革、優(yōu)化稅負(fù)結(jié)構(gòu)、強(qiáng)化政策落實(shí)，以切實(shí)提高企業(yè)減稅降費(fèi)的獲得感。

關(guān)鍵詞：減稅降費(fèi);財(cái)政收支平衡模型;空間測(cè)算

中圖分類號(hào)：F812.4? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：B? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? 文章編號(hào)：1674-0017-2020（9）-0007-10

一、引言與文獻(xiàn)綜述

減稅降費(fèi)是我國(guó)積極財(cái)政政策的重要發(fā)力點(diǎn)。近年來(lái)，為助推供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革、激發(fā)市場(chǎng)活力、穩(wěn)定經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)，減稅降費(fèi)步伐逐漸加快。2013-2017年間，全國(guó)營(yíng)改增累計(jì)減稅超過(guò)2萬(wàn)億元，為小微企業(yè)提供各類稅收優(yōu)惠、清理各項(xiàng)收費(fèi)，累計(jì)減輕市場(chǎng)主體負(fù)擔(dān)3萬(wàn)多億元;2018年企業(yè)和個(gè)人減稅降費(fèi)規(guī)模約達(dá)1.3萬(wàn)億元;2019年國(guó)務(wù)院實(shí)施更大規(guī)模的減稅降費(fèi)，全年減輕企業(yè)稅收和社保繳費(fèi)負(fù)擔(dān)近2萬(wàn)億元。2019年12月，中央經(jīng)濟(jì)工作會(huì)議再次強(qiáng)調(diào)，積極的財(cái)政政策要大力提質(zhì)增效，要鞏固和拓展減稅降費(fèi)成效，大力優(yōu)化財(cái)政支出結(jié)構(gòu)。然而，即使面對(duì)如此大規(guī)模的減稅降費(fèi)，部分企業(yè)仍感到稅費(fèi)負(fù)擔(dān)較重，減稅降費(fèi)的獲得感不強(qiáng)，因此很有必要對(duì)減稅降費(fèi)的效果進(jìn)行評(píng)估，為優(yōu)化和完善新一輪減稅降費(fèi)政策提供決策參考。

從既有的研究看，近年來(lái)我國(guó)學(xué)者圍繞宏觀稅負(fù)進(jìn)行了廣泛的研究。陳彥斌和陳惟（2017）發(fā)現(xiàn)與其他國(guó)家相比，我國(guó)的宏觀稅負(fù)水平并不高。姚林香和汪柱旺（2016）研究了與我國(guó)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)水平相匹配的最優(yōu)宏觀稅負(fù)水平，研究結(jié)果表明近10年來(lái)我國(guó)宏觀稅負(fù)水平均超過(guò)最優(yōu)水平的上限。呂冰洋（2017）研究發(fā)現(xiàn)，盡管我國(guó)宏觀稅負(fù)水平不高，但是企業(yè)稅費(fèi)負(fù)擔(dān)仍然較重，主要是因?yàn)槲覈?guó)稅制結(jié)構(gòu)設(shè)置不合理。吳珊和李青（2017）計(jì)算了我國(guó)不同口徑的宏觀稅負(fù)水平，并與國(guó)際比較發(fā)現(xiàn)，我國(guó)含稅收的小口徑稅負(fù)水平不高，但是包含非稅收入、政府性基金、社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)的大口徑稅負(fù)水平遠(yuǎn)高于國(guó)際平均水平。任澤平（2018）比較了我國(guó)減稅降費(fèi)政策與特朗普減稅法案的差異，結(jié)果發(fā)現(xiàn)我國(guó)大口徑宏觀稅負(fù)水平高于美國(guó)。與此同時(shí)，不少文獻(xiàn)對(duì)我國(guó)減稅降費(fèi)的效果進(jìn)行評(píng)估。陳小亮（2018）發(fā)現(xiàn)2008-2015年我國(guó)宏觀稅負(fù)水平不降反升，減稅降費(fèi)效果不佳，隨著2016年我國(guó)“營(yíng)改增”政策以及減稅降費(fèi)政策的全面推行，宏觀稅負(fù)水平才有所下降，但是減稅降費(fèi)效果仍然弱于美國(guó)。楊燦明（2017）從制度層面分析減稅降費(fèi)效果不理想的原因，研究認(rèn)為我國(guó)分稅體制制約了減稅降費(fèi)長(zhǎng)效機(jī)制的形成。閆坤和于樹(shù)一（2018）通過(guò)對(duì)我國(guó)宏觀稅負(fù)進(jìn)行結(jié)構(gòu)性分解，發(fā)現(xiàn)當(dāng)前我國(guó)宏觀稅負(fù)的下降空間有限，未來(lái)的減稅降費(fèi)政策需要從市場(chǎng)主體的“稅感”出發(fā)進(jìn)行有效擴(kuò)展。

總體上看，已有文獻(xiàn)充分肯定了我國(guó)減稅降費(fèi)帶來(lái)的政策紅利，并指出了進(jìn)一步深化稅收體制改革的重要性，但當(dāng)前研究仍存在幾點(diǎn)不足：第一，多數(shù)文獻(xiàn)考察減稅降費(fèi)的效果，對(duì)近年來(lái)中央推行減稅降費(fèi)的內(nèi)涵及特點(diǎn)關(guān)注較少;第二，宏觀稅負(fù)口徑混亂，部分研究結(jié)論相悖，同時(shí)缺乏可用于國(guó)際比較的稅負(fù)口徑標(biāo)準(zhǔn);第三，目前的文獻(xiàn)僅定性分析當(dāng)前減稅降費(fèi)的空間不大，缺乏定量測(cè)算。為了填補(bǔ)當(dāng)前研究的空白，本文歸納梳理了2008年以來(lái)我國(guó)減稅降費(fèi)的內(nèi)涵特征，科學(xué)測(cè)算我國(guó)的宏觀稅負(fù)水平并與國(guó)際水平比較，進(jìn)一步通過(guò)建立財(cái)政收支平衡模型估計(jì)我國(guó)未來(lái)減稅降費(fèi)的空間，在此基礎(chǔ)上提出政策建議。

二、減稅降費(fèi)在中國(guó)的實(shí)踐

隨著我國(guó)不同階段經(jīng)濟(jì)運(yùn)行形勢(shì)變化，減稅降費(fèi)政策的內(nèi)涵也隨之發(fā)生重大變化。表1梳理了2008年以來(lái)減稅降費(fèi)的主要措施及特點(diǎn)，根據(jù)減稅降費(fèi)的特點(diǎn)，可將其劃分為明顯的四個(gè)階段：

（一）2008-2010年結(jié)構(gòu)性減稅

2008年國(guó)際金融危機(jī)爆發(fā)，世界各國(guó)普遍采用積極的財(cái)稅政策應(yīng)對(duì)經(jīng)濟(jì)下行壓力。為了提高國(guó)內(nèi)有效需求，降低我國(guó)經(jīng)濟(jì)對(duì)外國(guó)市場(chǎng)的依賴，我國(guó)開(kāi)始實(shí)施減稅降費(fèi)，以提高國(guó)內(nèi)的消費(fèi)能力消解部分過(guò)剩產(chǎn)能。這個(gè)階段著重于從促進(jìn)投資與擴(kuò)大消費(fèi)兩個(gè)方面進(jìn)行結(jié)構(gòu)性減稅，政策措施較為有效地應(yīng)對(duì)了國(guó)際金融危機(jī)并促進(jìn)了經(jīng)濟(jì)發(fā)展。

（二）2011-2015年深化結(jié)構(gòu)性減稅和稅制改革

2010年政府工作報(bào)告提出：“繼續(xù)實(shí)施結(jié)構(gòu)性減稅政策，促進(jìn)擴(kuò)大內(nèi)需和經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)調(diào)整”。在“十二五”時(shí)期，我國(guó)經(jīng)濟(jì)開(kāi)始進(jìn)入新常態(tài)，政府經(jīng)濟(jì)工作的主要重心為加快經(jīng)濟(jì)發(fā)展方式轉(zhuǎn)變、經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)調(diào)整，鞏固和拓展國(guó)際金融危機(jī)應(yīng)對(duì)成果。因此，深化“有增有減，結(jié)構(gòu)性調(diào)整”的稅制改革、減輕企業(yè)和居民稅負(fù)、促進(jìn)企業(yè)投資和居民消費(fèi)成為宏觀經(jīng)濟(jì)逆周期調(diào)節(jié)的重要舉措。這個(gè)階段，結(jié)構(gòu)性減稅從優(yōu)化稅制結(jié)構(gòu)、服務(wù)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)和轉(zhuǎn)變經(jīng)濟(jì)發(fā)展方式等方面入手，通過(guò)小幅度、小劑量的稅負(fù)水平消減，達(dá)到擴(kuò)大內(nèi)需和優(yōu)化經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)的目的。

（三）2016-2018年定向減稅和普惠式降費(fèi)

“十三五”期間，我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展進(jìn)入“三期疊加”的階段，企業(yè)面臨成本不斷攀升、供需不匹配、資本邊際效率下降等多重問(wèn)題，“供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革”在此期間被正式提出，政府試圖從供給端著手通過(guò)制度改革解決我國(guó)經(jīng)濟(jì)的深層次問(wèn)題。其中，通過(guò)減稅降費(fèi)降低企業(yè)經(jīng)營(yíng)成本是深化供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革中“降成本”的核心與關(guān)鍵。主要措施包括：全面實(shí)施“營(yíng)改增”并下調(diào)增值稅名義稅率，擴(kuò)大享受企業(yè)所得稅優(yōu)惠的小微企業(yè)范圍，取消和停征一批政府性基金和政府性收費(fèi)項(xiàng)目，改革和完善個(gè)人所得稅制度等，這些政策有利于促進(jìn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展方式轉(zhuǎn)變與經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)調(diào)整。

（四）2019年至今普惠式與結(jié)構(gòu)性減稅降費(fèi)

2019年，宏觀經(jīng)濟(jì)運(yùn)行面臨外部沖擊與內(nèi)部風(fēng)險(xiǎn)并存、中期性問(wèn)題和結(jié)構(gòu)性問(wèn)題疊加的復(fù)雜局面，宏觀經(jīng)濟(jì)政策圍繞“六穩(wěn)”要求，強(qiáng)化逆周期調(diào)節(jié)。本輪減稅降費(fèi)政策的主要目的是在繼續(xù)落實(shí)和鞏固前期政策的基礎(chǔ)上，將“擠牙膏式”的減稅降費(fèi)變?yōu)椤按蠓鶞p稅”，通過(guò)提高赤字率、擴(kuò)大地方專項(xiàng)債券發(fā)行、提高特定中央企業(yè)特別是金融企業(yè)國(guó)有資本收益上繳比例等一攬子方案，配合完成減稅降費(fèi)計(jì)劃，實(shí)現(xiàn)普惠式減稅降費(fèi)，解決前期企業(yè)“獲得感”不強(qiáng)的問(wèn)題。

三、中國(guó)宏觀稅負(fù)測(cè)算與國(guó)際比較

（一）宏觀稅負(fù)定義

宏觀稅負(fù)在我國(guó)最早定義為全社會(huì)總體“稅收負(fù)擔(dān)”，但目前還未有權(quán)威的共識(shí)，當(dāng)前文獻(xiàn)主要還是借助經(jīng)典財(cái)稅理論以及國(guó)際經(jīng)濟(jì)組織發(fā)布的指標(biāo)進(jìn)行衡量。西方稅收文獻(xiàn)從稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁與歸宿的角度分析，認(rèn)為“宏觀稅負(fù)是政府稅收總收入與該段時(shí)間內(nèi)該國(guó)政府全部產(chǎn)出的比例”。同時(shí)，西方財(cái)稅理論在解釋“稅收負(fù)擔(dān)時(shí)，將“宏觀客體稅收負(fù)擔(dān)”即“宏觀稅負(fù)”劃歸到“客體稅收負(fù)擔(dān)”下，指整個(gè)稅源總體的稅負(fù)情況，一般以稅收占國(guó)民收入的比重或者稅收占國(guó)民生產(chǎn)總值的比重衡量。據(jù)此，本文對(duì)宏觀稅負(fù)作一個(gè)較為清晰的定義，本文認(rèn)為國(guó)民經(jīng)濟(jì)稅負(fù)的輕重，是一個(gè)國(guó)家全體納稅人的稅收負(fù)擔(dān)水平，反映政府在國(guó)民收入分配中所占的份額，采用一個(gè)國(guó)家在一定時(shí)期內(nèi)（通常為一年）稅收收入或政府收入占當(dāng)期國(guó)內(nèi)生產(chǎn)總值（GDP）的比重進(jìn)行衡量。在宏觀稅負(fù)水平測(cè)算公式中，可以明確公式的分母為GDP，分子為稅收收入或政府收入。

（二）政府收入情況

由于我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)機(jī)制尚不完善，與之配套的財(cái)政稅收體制也仍處于發(fā)展變革中，我國(guó)政府在稅收收入之外還有許多其他形式的收入，如非稅收入、政府性基金收入、國(guó)有資本經(jīng)營(yíng)預(yù)算收入以及社會(huì)保險(xiǎn)基金收入等，非稅收入包含專項(xiàng)收入、行政事業(yè)性收費(fèi)收入、罰沒(méi)收入、捐贈(zèng)收入以及其他收入。從收入性質(zhì)看，政府收入主要是稅、費(fèi)、租、價(jià)四種形式，其中：專項(xiàng)收入、政府性基金收入中的彩票公益金、城市基礎(chǔ)設(shè)施配套費(fèi)、社會(huì)保險(xiǎn)基金收入等具有“準(zhǔn)稅收”性質(zhì)，這些收入具備稅收之實(shí)，具有專項(xiàng)用途的公共財(cái)政支出特征;非稅收入中的國(guó)有資源（資產(chǎn)）有償使用收入、政府基金收入中的國(guó)有土地使用權(quán)出讓金收入以及國(guó)有資本經(jīng)營(yíng)收入等是政府出租國(guó)有資本（資源）產(chǎn)生的收入，具有“租”類性質(zhì);行政事業(yè)性收費(fèi)、政府基金收入中的車輛通行費(fèi)、污水處理費(fèi)等由于政府提供特定服務(wù)向特定對(duì)象收取的費(fèi)用，具有“使用者付費(fèi)”性質(zhì);政府性基金收入中農(nóng)網(wǎng)還貸資金、鐵路建設(shè)基金等根據(jù)基金管理?xiàng)l文，主要用于貸款還本付息的支出或者日常營(yíng)運(yùn)成本支出，具有“加價(jià)”性質(zhì);而對(duì)于罰沒(méi)收入、其他項(xiàng)收入、利息收入（如政府住房基金收入是住房公積金的孳息收入）等不能歸入以上四種形式歸入其他收入，具體分類見(jiàn)表2。

根據(jù)以上分類，計(jì)算2018年我國(guó)政府收入中各類型收入占比情況，我國(guó)稅收收入占比為50.09%，“準(zhǔn)稅收”性質(zhì)收入占比23.84%，“租”類性質(zhì)收入占比22.02%，“使用者付費(fèi)”性質(zhì)收入占比1.76%，“加價(jià)”性質(zhì)收入占比0.54%?？梢钥闯?，除了稅收之外，我國(guó)的政府收入近四分之一通過(guò)準(zhǔn)稅收及付費(fèi)方式取得。

（三）宏觀稅負(fù)口徑及水平測(cè)算

根據(jù)我國(guó)政府收入情況以及便于與國(guó)際經(jīng)濟(jì)體橫向比較的原則，本文選取IMF公布的“一般政府收入/GDP”大口徑宏觀稅負(fù)指標(biāo)作為比較口徑，一般政府收入為一般公共預(yù)算收入、政府性基金收入（不含國(guó)有土地使用權(quán)出讓收入）、國(guó)有資本經(jīng)營(yíng)收入、社會(huì)保險(xiǎn)基金收入的合并數(shù)據(jù)，并剔除了重復(fù)計(jì)算部分，同時(shí)根據(jù)我國(guó)政府預(yù)算制度差異的特點(diǎn)進(jìn)行修正。社會(huì)保險(xiǎn)基金收入中，對(duì)屬于重疊部分的財(cái)政補(bǔ)貼予以扣除。國(guó)有使用權(quán)土地出讓收入中，土地出讓金是企業(yè)獲得土地使用權(quán)需要繳納的費(fèi)用，其很可能提高企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)成本，從而降低企業(yè)的利潤(rùn)，因此需要將土地出讓收入納入統(tǒng)計(jì)口徑中，但是需要扣除獲取土地的成本才是政府可用的財(cái)務(wù)。

IMF口徑=（一般公共預(yù)算收入+政府性基金收入（不含國(guó)有土地使用權(quán)出讓收入）+國(guó)有資本經(jīng)營(yíng)收入

+社會(huì)保險(xiǎn)基金收入-財(cái)政補(bǔ)貼）/GDP? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ?（1）

修正口徑=（一般公共預(yù)算收入+政府性基金收入（含國(guó)有土地使用權(quán)出讓收入）+國(guó)有資本經(jīng)營(yíng)收入+社

會(huì)保險(xiǎn)基金收入-財(cái)政補(bǔ)貼-國(guó)有土地成本性支出）/GDP? ? ? ? ? ? （2）

從表3可以看出，我國(guó)修正的宏觀稅負(fù)水平在29%-30%之間波動(dòng)。2011-2014年宏觀稅負(fù)水平逐年增加，結(jié)構(gòu)性減稅的整體效果欠佳，修正的宏觀稅負(fù)水平提升了0.56個(gè)百分點(diǎn)，其中稅收收入占GDP比重增加了0.19個(gè)百分點(diǎn)，財(cái)政收入占GDP比重增加了0.63個(gè)百分點(diǎn);直到2014-2015年，結(jié)構(gòu)性減稅效應(yīng)才有所顯現(xiàn)，修正的宏觀稅負(fù)口徑水平小幅下降0.15個(gè)百分點(diǎn)，其中稅收收入占GDP比重下降0.37個(gè)百分點(diǎn)，但受非稅收入的增長(zhǎng)影響，財(cái)政收入占GDP比重仍然上升0.3個(gè)百分點(diǎn);2015-2018年，我國(guó)開(kāi)始全面推行“營(yíng)改增”，同時(shí)配套一系列減稅降費(fèi)政策，減稅效應(yīng)凸顯，修正的宏觀稅負(fù)口徑水平下降0.55個(gè)百分點(diǎn)，其中稅收收入占GDP比重下降1.2個(gè)百分點(diǎn)，財(cái)政收入占GDP比重大幅下降2.24個(gè)百分點(diǎn)。值得注意的是，2017-2018年，宏觀稅負(fù)口徑小幅增加，雖然2018年度減稅降費(fèi)規(guī)模大幅擴(kuò)大，但是受稅費(fèi)征管體制日趨規(guī)范的影響，社會(huì)保險(xiǎn)基金收入增長(zhǎng)較快。

（四）國(guó)際宏觀稅負(fù)比較

IMF公布最新數(shù)據(jù)截至2017年，在沒(méi)有大的稅制改革情況下，短期內(nèi)宏觀稅率變化相對(duì)較小，不影響整體判斷。發(fā)達(dá)國(guó)家的宏觀稅負(fù)一般在30%～55%，宏觀稅負(fù)較高主要是一些高福利國(guó)家，例如法國(guó)、意大利、德國(guó)、加拿大等。2017年我國(guó)修正的宏觀稅負(fù)為29.2%，低于發(fā)達(dá)經(jīng)濟(jì)體平均水平36.5%，高于新興經(jīng)濟(jì)體平均水平26%?？梢钥闯觯覈?guó)宏觀稅負(fù)在全球處于中等水平。

四、微觀企業(yè)稅負(fù)及問(wèn)題分析

（一）微觀企業(yè)稅負(fù)水平

近幾年來(lái)我國(guó)宏觀稅負(fù)水平逐年降低，但微觀層面的企業(yè)稅負(fù)感受仍然較為強(qiáng)烈，存在著大規(guī)模的減稅降費(fèi)與民營(yíng)企業(yè)“獲得感不強(qiáng)”的矛盾，因此需要深入分析企業(yè)稅費(fèi)結(jié)構(gòu)以反映企業(yè)稅負(fù)的真實(shí)水平。從政府收入劃分的角度來(lái)看，政府收入包含稅收收入、非稅收入、政府性基金收入、社保基金收入等，對(duì)于企業(yè)而言，這些均構(gòu)成其實(shí)際成本。本文以一家典型制造業(yè)企業(yè)A為例，梳理該企業(yè)2019年全年需要繳納的稅費(fèi)，如表4所示。A企業(yè)是一家集制造、科研、開(kāi)發(fā)、銷售為一體的國(guó)家二級(jí)中型企業(yè)，涉足商貿(mào)、印刷、醫(yī)藥包裝等行業(yè)，并擁有一家控股子公司專業(yè)從事藥品生產(chǎn)，公司注冊(cè)資本為8100萬(wàn)元，銷售網(wǎng)絡(luò)覆蓋全國(guó)，已步入銷售額上億元的規(guī)模經(jīng)濟(jì)行列。2019年，A企業(yè)營(yíng)業(yè)收入15814萬(wàn)元，營(yíng)業(yè)利潤(rùn)6786萬(wàn)元，實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)5530萬(wàn)元，生產(chǎn)效益良好。

從表4可知，除了應(yīng)交稅金外，A企業(yè)還需繳納教育費(fèi)附加、殘疾人就業(yè)保障金、水利專項(xiàng)建設(shè)費(fèi)用、土地閑置費(fèi)、車輛通行費(fèi)、污水處理費(fèi)、水資源費(fèi)以及“五險(xiǎn)一金”、工會(huì)經(jīng)費(fèi)、教育經(jīng)費(fèi)等，這些費(fèi)用同樣具有法定性質(zhì)，具有明確的征收標(biāo)準(zhǔn)。從A企業(yè)稅負(fù)情況看，A企業(yè)總體稅負(fù)占營(yíng)業(yè)利潤(rùn)比重52.55%，其中應(yīng)交稅金占比40.5%，應(yīng)交費(fèi)用占比1.76%，五險(xiǎn)一金及其他費(fèi)用占比10.28%。A企業(yè)稅負(fù)成本仍然處于較高水平，占企業(yè)營(yíng)業(yè)利潤(rùn)五成以上，大幅壓縮了企業(yè)的利潤(rùn)空間。

（二）當(dāng)前我國(guó)減稅降費(fèi)存在的問(wèn)題分析

從縱向比較看，我國(guó)宏觀稅負(fù)呈逐年降低的趨勢(shì)，說(shuō)明減稅降費(fèi)政策取得了一定的降負(fù)效應(yīng);從橫向比較看，與國(guó)際比較發(fā)現(xiàn)我國(guó)宏觀稅負(fù)水平并不高，但企業(yè)稅費(fèi)負(fù)擔(dān)較重。究其原因，主要是因?yàn)槲覈?guó)稅負(fù)結(jié)構(gòu)不合理、社保繳費(fèi)負(fù)擔(dān)重、減稅降費(fèi)政策落實(shí)難。

一是以流轉(zhuǎn)稅為主、以企業(yè)為納稅主體的稅制結(jié)構(gòu)導(dǎo)致企業(yè)稅負(fù)感加強(qiáng)。在我國(guó)，企業(yè)作為納稅人，不僅要繳納企業(yè)所得稅、房產(chǎn)稅等直接稅，還要繳納增值稅、消費(fèi)稅等流轉(zhuǎn)稅。根據(jù)2018年稅收收入比重，企業(yè)繳納稅收占稅收總收入約90%，其中流轉(zhuǎn)稅占比47.96%，個(gè)人繳納的所得稅僅占比約10%。盡管流轉(zhuǎn)稅絕大部分要轉(zhuǎn)嫁給最終消費(fèi)者負(fù)擔(dān)，但納稅主體仍然是企業(yè)，企業(yè)需要預(yù)先墊付這部分稅額，構(gòu)成企業(yè)的現(xiàn)金流出，對(duì)企業(yè)形成短期的稅收負(fù)擔(dān)，因此企業(yè)感覺(jué)稅負(fù)較重。而相較于OECD國(guó)家的稅制結(jié)構(gòu)，各國(guó)政府稅收收入集中在再分配環(huán)節(jié)，在生產(chǎn)和制造環(huán)節(jié)征收生產(chǎn)稅比重較少;同時(shí)，國(guó)外企業(yè)在銷售貨物時(shí)繳納的消費(fèi)稅在出售商品時(shí)就可收回，不占用企業(yè)資金，企業(yè)無(wú)需承擔(dān)流轉(zhuǎn)稅的負(fù)擔(dān)。

二是社保繳費(fèi)居全球前列，企業(yè)負(fù)擔(dān)依然較重。當(dāng)前企業(yè)需要為職工繳納醫(yī)療、養(yǎng)老、工傷、生育和失業(yè)五種保險(xiǎn)，社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)依據(jù)職工工資總額的比例繳納，國(guó)家依法強(qiáng)制征收。由于職工工資總額的剛性特征，這部分費(fèi)用企業(yè)無(wú)法轉(zhuǎn)嫁給職工，只能由企業(yè)負(fù)擔(dān)，直接沖減企業(yè)利潤(rùn)。按照人力資源與社會(huì)保障部的規(guī)定，企業(yè)“五險(xiǎn)”的繳費(fèi)比例占到員工基本工資總額的25%-29.5%左右。根據(jù)數(shù)據(jù)統(tǒng)計(jì)，2016年部分發(fā)達(dá)國(guó)家雇主繳納的社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)費(fèi)率分別為：奧地利21.5%、德國(guó)19.33%、荷蘭18.47%、日本14.59%、英國(guó)13.8%、美國(guó)7.65%、加拿大7.58%、泰國(guó)5.2%、印度尼西亞7.24%、南非1%等。我國(guó)社保繳費(fèi)率較高，企業(yè)負(fù)擔(dān)沉重。

三是減稅降費(fèi)政策效果未及預(yù)期。首先，部分減稅政策門檻高、惠及面窄。如針對(duì)科技型中小企業(yè)，允許其將研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除75%，給予科技型中小企業(yè)更高的扣除比例，但是依據(jù)科技型中小企業(yè)認(rèn)定辦法，需要同時(shí)滿足五個(gè)條件才能認(rèn)定，多數(shù)企業(yè)反映門檻較高。其次，企業(yè)享受減稅降費(fèi)政策需要付出的成本較高，缺乏參與熱情。如固定資產(chǎn)加速折舊政策帶給企業(yè)的收益不大，僅僅有助于企業(yè)現(xiàn)金流改善，但是會(huì)計(jì)和稅務(wù)的差異核算較為復(fù)雜，需要填寫(xiě)的表單工作量大，處理不慎可能出現(xiàn)涉稅風(fēng)險(xiǎn)。最后，部分減稅政策的傳導(dǎo)路徑不理想。如增值稅稅率下調(diào)，有助于商品和服務(wù)中的稅收負(fù)擔(dān)下降，從而降低最終商品和服務(wù)的價(jià)格，但是增值稅核算覆蓋商品和服務(wù)的整個(gè)產(chǎn)業(yè)鏈條，一旦稅負(fù)在產(chǎn)業(yè)鏈中轉(zhuǎn)嫁不充分，容易引發(fā)利益的重新分配，導(dǎo)致減稅降費(fèi)效果無(wú)法充分顯現(xiàn)。

五、減稅降費(fèi)的空間測(cè)算

在我國(guó)當(dāng)前的財(cái)政體系下，實(shí)際財(cái)政赤字主要由兩部分構(gòu)成，一部分是通過(guò)預(yù)算赤字來(lái)補(bǔ)充，主要通過(guò)發(fā)行國(guó)債和地方一般債的方式來(lái)實(shí)現(xiàn);而預(yù)算赤字之外的缺口，通過(guò)結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余及調(diào)入資金、預(yù)算穩(wěn)定調(diào)節(jié)資金等進(jìn)一步補(bǔ)充，最終實(shí)現(xiàn)資金來(lái)源與支出規(guī)模的匹配。根據(jù)財(cái)政收支科目，構(gòu)建如下財(cái)政收支平衡模型：

全國(guó)一般公共預(yù)算收入+結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余及調(diào)入資金+預(yù)算赤字=全國(guó)一般公共預(yù)算支出

+補(bǔ)充中央預(yù)算穩(wěn)定調(diào)節(jié)資金? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? （3）

其中，結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余及調(diào)入資金包括：從中央預(yù)算穩(wěn)定調(diào)節(jié)基金調(diào)入資金、政府性基金預(yù)算、國(guó)有資本經(jīng)營(yíng)預(yù)算調(diào)入資金，地方財(cái)政使用以前的結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余資金。政府性基金收支差額一般由地方政府專項(xiàng)債補(bǔ)充，因而在編制預(yù)算過(guò)程中，一般會(huì)實(shí)現(xiàn)政府性基金預(yù)算支出、政府性基金預(yù)算收入與地方政府專項(xiàng)債之和的大致持平。

政府性基金結(jié)調(diào)資金=政府性基金收入-政府性基金支出+專項(xiàng)債+上一年結(jié)轉(zhuǎn)收入-結(jié)轉(zhuǎn)下年支出（4）

對(duì)于減稅降費(fèi)空間測(cè)算，本文基于預(yù)設(shè)條件，對(duì)各個(gè)變量未來(lái)變化趨勢(shì)進(jìn)行推算，估計(jì)的結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余及調(diào)入資金在滿足財(cái)政收支的情況下，盈余的資金額度可作為當(dāng)年減稅降費(fèi)的空間。

（一）條件一：一般公共預(yù)算收入和支出

一般公共預(yù)算收入與我國(guó)名義GDP的增長(zhǎng)保持著高度的一致性。自2016年?duì)I改增全面推行以來(lái)，一般公共預(yù)算收入增速較名義GDP增速基本維持在3.5個(gè)百分點(diǎn)的缺口。因此，我們假定當(dāng)前的積極財(cái)政政策方向不變，考慮新型冠狀病毒感染肺炎對(duì)2020年一季度經(jīng)濟(jì)沖擊的影響，假設(shè)2020年名義GDP增速為7%，2021-2023年名義GDP維持8%的年均增速。2020年2月份經(jīng)濟(jì)基本處于停滯狀態(tài)，多數(shù)企業(yè)3月初開(kāi)始陸續(xù)復(fù)工，當(dāng)月經(jīng)濟(jì)活動(dòng)影響下月財(cái)政稅收，因此疫情直接影響3-4月稅收收入尤其是3月份的稅收，估計(jì)直接減少財(cái)政收入1萬(wàn)億。因此預(yù)計(jì)2020年一般公共預(yù)算收入增速約為1%，2021-2023年年均增速維持4.5%。對(duì)于一般公共預(yù)算支出，“穩(wěn)增長(zhǎng)、穩(wěn)就業(yè)”的需求強(qiáng)化財(cái)政逆周期調(diào)節(jié)作用，財(cái)政支出年均增速假定維持在近三年8%的增速。

（二）條件二：專項(xiàng)債擴(kuò)容

2015年以來(lái)，新增專項(xiàng)債限額從2015年的1000億擴(kuò)大至2019年的2.15萬(wàn)億，增幅逐年擴(kuò)大。2019年11月財(cái)政部提前下達(dá)2020年專項(xiàng)債額度，為應(yīng)對(duì)新冠疫情影響，財(cái)政部指出要加大宏觀政策逆周期調(diào)節(jié)力度，擴(kuò)大地方政府專項(xiàng)債發(fā)行規(guī)模，因此本文預(yù)計(jì)2020年地方政府債規(guī)模增幅在12000億元，2021-2023年年均增幅維持在8000億元左右。

（三）條件三：中央預(yù)算穩(wěn)定調(diào)節(jié)基金調(diào)入資金及結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余資金

從近幾年中央預(yù)算穩(wěn)定調(diào)節(jié)基金及結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余資金使用和補(bǔ)充的情況看，該項(xiàng)每年使用規(guī)模不大。因此，本文認(rèn)為兩個(gè)科目主要作為預(yù)算平衡的殘差調(diào)整項(xiàng)，并非財(cái)政結(jié)余的主要來(lái)源，和每年財(cái)政積極程度關(guān)系不大。假定2020-2023年中央預(yù)算穩(wěn)定調(diào)節(jié)基金及結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余資金與2018年持平，分別預(yù)計(jì)約為2000億元和3000億元。

基于以上條件，假定我國(guó)適度擴(kuò)大財(cái)政赤字率至3%，本文對(duì)國(guó)有資本上繳比例、未來(lái)三年人口老齡化趨勢(shì)、一般性支出變化、土地出讓收入縮減等不同組合情況進(jìn)行模擬，計(jì)算各個(gè)情景下我國(guó)減稅降費(fèi)的空間。

將情景模擬一的場(chǎng)景設(shè)置為：2020-2023年國(guó)有資本上繳比例提升至30%，未來(lái)三年人口老齡化逐年遞增1%，一般性支出逐年壓減5%。在國(guó)有資本收入方面，十八屆三中全會(huì)明確提出，完善國(guó)有資本經(jīng)營(yíng)預(yù)算制度，提高國(guó)有資本收益上繳公共財(cái)政比例，2020年提高至30%。2019年，全國(guó)國(guó)有企業(yè)實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)總額3.6萬(wàn)億元，若國(guó)有資本收益上繳比例調(diào)整至30%，假定2020-2023年非金融企業(yè)年均利潤(rùn)增速0.5%，金融企業(yè)年均利潤(rùn)增速4%，同時(shí)假定國(guó)有資本經(jīng)營(yíng)支出維持近三年增速水平，國(guó)有資本經(jīng)營(yíng)預(yù)算可調(diào)入資金約為8687億元、8879億元、9080億元以及9304億元。在財(cái)政支出方面，一方面，人口老齡化形勢(shì)的不斷嚴(yán)峻，近三年來(lái)社會(huì)保障支出和醫(yī)療衛(wèi)生支出占財(cái)政支出比例持續(xù)上升，若未來(lái)三年人口老齡化逐年新增1%，財(cái)政支出預(yù)計(jì)在原有增速的基礎(chǔ)上預(yù)計(jì)多增2%;另一方面，根據(jù)安排，財(cái)政需要大力壓減一般性支出，嚴(yán)控“三公”經(jīng)費(fèi)預(yù)算，取消低效無(wú)效支出，因此假定2020-2023年一般性支出逐年壓減5%。在政府性基金收入方面，2019年以來(lái)土地出讓收入將持續(xù)放緩，政府性基金收支難以出現(xiàn)明顯盈余，在此情景下，假定2020-2023年政府性基金赤字與近兩年持平，保持在6000億元左右。從表5測(cè)算結(jié)果可以看出，2019年減稅降費(fèi)空間仍有732億元，2020年、2021年分別為5850億元、2147億元，2022-2023年結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余及調(diào)入資金不足以補(bǔ)充財(cái)政赤字，減稅降費(fèi)空間為0億元。

依次設(shè)定其他情景，模擬情景二為2020-2023年國(guó)有資本上繳比例提升至30%，土地出讓收入同比下降5%，人口老齡化逐年遞增1%，一般性支出逐年壓減5%，適度擴(kuò)大財(cái)政赤字率至3%。模擬情景三為2020年國(guó)有資本上繳比例提升至30%，2021-2023年國(guó)有資本上繳比例提升至35%，土地出讓收入同比下降5%，適度擴(kuò)大財(cái)政赤字率至3%。限于文章篇幅，不再具體列出各項(xiàng)計(jì)算過(guò)程，結(jié)果如表6所示?？傮w而言，未來(lái)幾年中國(guó)減稅降費(fèi)的空間有限，2020-2021年最大的潛在空間分別為5850億元、2224億元，2022-2023年的潛在空間為0億元。

六、結(jié)論與政策建議

本文梳理了2008年以來(lái)中國(guó)歷次主要減稅降費(fèi)的政策措施，并測(cè)算了我國(guó)宏微觀稅負(fù)水平及未來(lái)減稅降費(fèi)的潛在空間，結(jié)果發(fā)現(xiàn)：我國(guó)宏觀稅負(fù)處于國(guó)際中等水平，2017年我國(guó)宏觀稅負(fù)約為29.1%，低于發(fā)達(dá)經(jīng)濟(jì)體平均水平36.5%，高于新興經(jīng)濟(jì)體26%。在此基礎(chǔ)上，本文進(jìn)一步構(gòu)建財(cái)政收支平衡模型測(cè)算未來(lái)我國(guó)減稅降費(fèi)的潛在空間，結(jié)果顯示未來(lái)幾年內(nèi)我國(guó)減稅降費(fèi)的空間并不大，2020-2023年的減稅降費(fèi)的最大潛在空間分別為5850、2224、0、0億元。在高質(zhì)量發(fā)展目標(biāo)的要求下，為了更好地激發(fā)市場(chǎng)活力，使市場(chǎng)在資源配置中更好地發(fā)揮決定性作用，基于現(xiàn)行稅制和當(dāng)前減稅降費(fèi)政策存在的不足，下一步減稅降費(fèi)的關(guān)鍵不僅需要注重稅費(fèi)規(guī)模的總量減少，更要強(qiáng)調(diào)減稅降費(fèi)的結(jié)構(gòu)性功能特征，在供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革中發(fā)揮引導(dǎo)作用，增強(qiáng)企業(yè)在減稅降費(fèi)政策中的“獲得感”，真正實(shí)現(xiàn)減輕企業(yè)財(cái)務(wù)負(fù)擔(dān)。為此，提出以下政策建議：

（一）深化稅制改革，優(yōu)化納稅人稅負(fù)結(jié)構(gòu)

一是深化增值稅改革力度，增強(qiáng)稅制中性屬性。根據(jù)全球各國(guó)經(jīng)驗(yàn)來(lái)看，簡(jiǎn)化稅率、減少多檔化稅率將有效降低稅收對(duì)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)運(yùn)行的扭曲和誤導(dǎo)作用。二是不斷加大消費(fèi)稅改革力度，探索將消費(fèi)稅由原先的“價(jià)內(nèi)稅”轉(zhuǎn)變?yōu)椤皟r(jià)外稅”，將原本由生產(chǎn)型企業(yè)代為繳納的消費(fèi)稅改革為由零售企業(yè)直接進(jìn)行繳納。三是穩(wěn)步推進(jìn)個(gè)人所得稅和房產(chǎn)稅深化改革進(jìn)程。個(gè)人所得稅一方面要切實(shí)提升納稅遵從度和稅收征收效率，在公平分配原則下實(shí)現(xiàn)應(yīng)征盡征;另一方面在適度減輕最高邊際稅率的同時(shí)擴(kuò)大個(gè)人所得稅征稅覆蓋面，切實(shí)提升個(gè)人所得稅在國(guó)民收入分配機(jī)制中的調(diào)控功能。同時(shí)，加快推動(dòng)房產(chǎn)稅相關(guān)立法工作，將部分土地類稅收分門別類，調(diào)整和優(yōu)化房地產(chǎn)市場(chǎng)交易相關(guān)環(huán)節(jié)的稅收，避免出現(xiàn)重復(fù)征稅。

（二）切實(shí)落實(shí)社保繳費(fèi)降費(fèi)政策措施，確保減輕企業(yè)負(fù)擔(dān)

對(duì)于勞動(dòng)力成本占比較高的行業(yè)或企業(yè)，應(yīng)當(dāng)實(shí)施動(dòng)態(tài)監(jiān)測(cè)，以便能在政策實(shí)施過(guò)程中更好地減輕此類企業(yè)的負(fù)擔(dān);對(duì)于一些小微型企業(yè)的社保繳費(fèi)負(fù)擔(dān)，國(guó)家應(yīng)針對(duì)性出臺(tái)相關(guān)降費(fèi)政策，確保繳費(fèi)負(fù)擔(dān)有所下降。同時(shí)，社保繳費(fèi)降費(fèi)需要一系列政策予以配合，一是提高企業(yè)職工基本養(yǎng)老保險(xiǎn)基金中央調(diào)劑金所占比例，加快全國(guó)養(yǎng)老保險(xiǎn)統(tǒng)籌規(guī)劃工作;二是繼續(xù)加快劃轉(zhuǎn)國(guó)有資本充實(shí)社?；鸬母母锊椒?，適度加大劃轉(zhuǎn)比例和擴(kuò)大劃轉(zhuǎn)范圍，盡可能在保證現(xiàn)行職工養(yǎng)老保險(xiǎn)金待遇不受到明顯影響的基礎(chǔ)上，有效、深入地推進(jìn)社保降費(fèi)改革的深化力度;三是加強(qiáng)商業(yè)保險(xiǎn)的行業(yè)規(guī)范和監(jiān)督。在執(zhí)行上述降費(fèi)政策的同時(shí)增加企業(yè)和個(gè)人購(gòu)買商業(yè)保險(xiǎn)的稅前扣除額范圍和額度，作為新形勢(shì)下社會(huì)保障體系的有力補(bǔ)充。

（三）完善相關(guān)配套措施，將減稅降費(fèi)政策落到實(shí)處

首先，逐步完善增值稅減稅政策體系。各層級(jí)地方政府結(jié)合當(dāng)?shù)貙?shí)際情況，出臺(tái)有效的配套政策和措施，以保證減稅降費(fèi)方針能夠切實(shí)落地，尤其是針對(duì)增值稅稅率降低，可能使生產(chǎn)、生活性服務(wù)業(yè)進(jìn)項(xiàng)稅額減少的情況，出臺(tái)增加稅收抵扣政策的相關(guān)配套措施，確保所有行業(yè)增值稅稅負(fù)做到只減不增。其次，對(duì)于現(xiàn)有已經(jīng)出臺(tái)的減稅政策中存在的門檻高、征稅對(duì)象無(wú)法切實(shí)享受到政策紅利的情形，完善相關(guān)措施，提高政策實(shí)際落地率。最后，注重和優(yōu)化減稅降費(fèi)政策的具體操作和實(shí)施辦法，充分考慮政策制定和執(zhí)行過(guò)程中可能存在的問(wèn)題，建立健全政策事前評(píng)估體系和事后考核機(jī)制，對(duì)政策帶來(lái)的影響和效果進(jìn)行科學(xué)有效的評(píng)估。

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The Practice，Effect and Space Calculation of Tax Cuts and Fee Reductions

ZHANG Penghui1， LI Yamin2

（1Fuzhou Central Sub-Branch，the Peoples Bank of China ; 350003

2Zhangzhou Central Sub-Branch，the Peoples Bank of China; 363000）

Abstract：This article summarizes China's major policy measures for tax cuts and fee reductions since 2008， and calculates the space for tax cuts and reductions in the future. The results show that China's macro tax burden is about 29.1% in 2017， which is lower than the average level of developed economies （36.5%） ， higher than that of emerging economies （26%）， generally at the international-ly average level. However， the tax burden of micro-enterprises is relatively heavy， the taxes and fees of a typical manufacturing enter-prise accounts for 52.55% of the enterprise 's operating profit. We further build a fiscal revenue and expenditure balance model to mea-sure the potential space for tax cuts and fee reductions in the future. The result shows there is not much room for tax cuts and fee re-ductions in the next few years. From 2020 to 2023，the maximum potential room will respectively be 585 billion yuan，222.4 billion yuan， and zero yuan afterwards. It is suggested to deepen the tax reform， optimize the tax burden structure， and implement relevant policy and measures， so that earnestly enhance the sense of acquisition of enterprises.

Keywords： Tax cuts and fee reductions， Macro tax burden， Micro tax burden， Financial revenue and expenditure balance model

責(zé)任編輯、校對(duì)：羅慧媛

收稿日期：2020-07

作者簡(jiǎn)介：張鵬輝（1989-），男，福建仙游人，博士，經(jīng)濟(jì)師，現(xiàn)供職于中國(guó)人民銀行福州中心支行。

李雅敏（1989-），女，福建漳州人，碩士，經(jīng)濟(jì)師，現(xiàn)供職于中國(guó)人民銀行漳州市中心支行。

注：本文為作者觀點(diǎn)，文責(zé)自負(fù)。