增值稅稅率改革對(duì)不同企業(yè)稅負(fù)的影響

在我國結(jié)構(gòu)性減稅工作當(dāng)中，“營(yíng)改增”是其中一項(xiàng)非常關(guān)鍵性的內(nèi)容，“營(yíng)改增”政策的執(zhí)行注定會(huì)導(dǎo)致不同行業(yè)增值稅稅率發(fā)生調(diào)整變化，由此造成各行業(yè)稅負(fù)產(chǎn)生波動(dòng)。中國國內(nèi)相關(guān)研究人員也憑借實(shí)驗(yàn)調(diào)查等方式來探究“營(yíng)改增”以及增值稅稅率變化對(duì)各行業(yè)稅負(fù)所造成的影響，例如：在2011 年，孫剛先生認(rèn)為，對(duì)于房地產(chǎn)行業(yè)來講，“營(yíng)改增”政策的施行將顯著降低房地產(chǎn)行業(yè)的稅負(fù)，但建筑行業(yè)的稅負(fù)會(huì)有一定程度的上升；整體來講，當(dāng)前國內(nèi)針對(duì)“營(yíng)改增”政策的研究已經(jīng)取得了一定的成果，即普遍認(rèn)為在“營(yíng)改增”政策施行后，行業(yè)整體稅負(fù)將會(huì)得到一定程度降低，但是不同行業(yè)之間的稅負(fù)有增有減。值得注意的是，在2016 年5 月1 日我國正式全面推行“營(yíng)改增”政策以后，中國增值稅稅率在2017、2018、2019 年均進(jìn)行了不同程度的調(diào)整，我國學(xué)者針對(duì)全面推行“營(yíng)改增”政策以后不同稅率環(huán)境下的行業(yè)稅負(fù)變化，缺少跟進(jìn)研究，所以，筆者基于2012 年國內(nèi)各行業(yè)投入產(chǎn)出，計(jì)算出不同增值稅稅率背景下各行業(yè)的稅負(fù)具體狀況，并分析了增值稅稅率改革調(diào)整對(duì)不同行業(yè)所帶來的稅負(fù)影響。

一、本文采用的行業(yè)增值稅稅負(fù)計(jì)算方法介紹

作為我國“營(yíng)改增”政策的首個(gè)試點(diǎn)城市，上海市從2016 年5 月1 日開始把征稅范圍延伸到全國所有行業(yè)，同時(shí)在17%、13%稅率的背景下提升了11%、6%的稅率，并記錄為2016 年稅率。為了進(jìn)一步有效降低稅負(fù)，按照我國財(cái)稅部門[2017]37 號(hào)，財(cái)稅[2018]32 號(hào)、通告2019 年第39 號(hào)文件的內(nèi)容，我國增值稅稅率在近幾年來進(jìn)行了三次重大調(diào)整。第一次是2017 年7 月1 日，內(nèi)容為全面取消原有的13%增值稅稅率，記錄為2017 年稅率；第二次為2018 年5 月1 日，原來使用的17%、11%的稅率依次下調(diào)為16%、10%，記錄為2018 年稅率；第三次為2019 年4 月1 日，原來使用的16%、10%稅率依次下調(diào)為13%、9%，記錄為2019 年稅率。

本文為了就增值稅稅率調(diào)整對(duì)全國各行業(yè)稅負(fù)所帶來的影響進(jìn)行分析，需要針對(duì)各行業(yè)增值稅稅負(fù)進(jìn)行測(cè)算評(píng)估。值得注意的是，因?yàn)橐陨先卧鲋刀惗惵收{(diào)整都是在每年的年中施行的，這代表著采用年度數(shù)據(jù)計(jì)算不同行業(yè)增值稅實(shí)際稅負(fù)，全部都是在兩種增值稅稅率情況下來進(jìn)行評(píng)估測(cè)算的，這就導(dǎo)致無法辨析不同增值稅稅率對(duì)對(duì)應(yīng)行業(yè)的實(shí)際影響情況；另外，2017 年稅率—2018 年稅率中間間隔周期為10 月，2018 年稅率—2019 年稅率中間間隔周期為11 個(gè)月，稅率變化的間隔時(shí)間都不到一年，這就代表著即便采用季度數(shù)據(jù)也無法全面有效的認(rèn)識(shí)一年周期對(duì)稅率造成的影響。所以，計(jì)算不同稅率環(huán)境下全國各行業(yè)的真實(shí)稅負(fù)狀況是無法全面有效表現(xiàn)稅率變化對(duì)各行業(yè)造成的實(shí)際影響的。

按照增值稅的理論和繳納方法，在可以抵扣全面商品與勞務(wù)增值稅的背景下，可以使用投入產(chǎn)出表來對(duì)各行業(yè)的增值稅稅負(fù)進(jìn)行運(yùn)算。例如：在2011 年，姜明耀先生使用投入產(chǎn)出的方法計(jì)算出了不同稅率環(huán)境下各行業(yè)增值稅稅負(fù)的變化情況；2012 年樊勇先生則計(jì)算出的中國當(dāng)時(shí)第二產(chǎn)業(yè)中所涉及的90 個(gè)行業(yè)的稅負(fù)情況。通過這些案例可以認(rèn)識(shí)到，雖然使用年度數(shù)據(jù)或者閱讀數(shù)據(jù)無法有效分離出增值稅稅率變化對(duì)行業(yè)稅負(fù)所造成的實(shí)際影響，但是仍然可以通過使用投入產(chǎn)出的方法來計(jì)算出不同行業(yè)受到增值稅稅率變化所帶來的稅負(fù)影響，由此計(jì)算出稅率波動(dòng)對(duì)行業(yè)稅負(fù)的潛在關(guān)系，這對(duì)于國家政策優(yōu)化和行業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整有著十分重要的意義，假定全國各類行業(yè)的技術(shù)結(jié)構(gòu)在短時(shí)間內(nèi)處在相對(duì)較為穩(wěn)定的狀態(tài)，那么使用投入產(chǎn)出的方法來對(duì)各行業(yè)稅負(fù)進(jìn)行計(jì)算可采用如下的公式：

行業(yè)j 的增值稅稅負(fù)（理論）=行業(yè)j 的增值稅稅率-行業(yè)i 的增值稅稅率x 直接消耗系數(shù)。

在該公式當(dāng)中，直接消耗系數(shù)的確定需要使用到投入產(chǎn)出表。

二、增值稅稅率變化對(duì)各行業(yè)稅負(fù)的影響分析

按照中國目前推行“營(yíng)改增”政策以后增值稅稅率的實(shí)際波動(dòng)情況，本文參考了2011 年姜明耀先生和2012 年樊勇先生所使用的投入產(chǎn)出的方法?；?012 年的投入產(chǎn)出表數(shù)據(jù)，分別對(duì)基于2016 年稅率、2018 年稅率、2019 年稅率背景下的各行業(yè)增值稅稅負(fù)進(jìn)行的估算，同時(shí)以各行業(yè)與使用稅率檔次作為落腳點(diǎn)，開展對(duì)比分析，值得注意的是，首先，2017 年稅率調(diào)整幅度不大，因此本文不再進(jìn)行過多的討論；第二，因?yàn)檗r(nóng)林牧副漁和水電氣的生產(chǎn)供應(yīng)行業(yè)得到了較多政府補(bǔ)助和稅收優(yōu)惠政策扶持，因此本文接下來也不再對(duì)這些行業(yè)進(jìn)行討論。

筆者基于2016 年稅率、2018 年稅率、2019 年稅率所對(duì)應(yīng)的實(shí)際增值稅稅率與增值稅理論數(shù)值；計(jì)算出代表2018 年稅率-2016 年稅率和2019 年稅率—2018 年稅率的各行業(yè)增值稅理論稅負(fù)值的差。若得出的差值為正數(shù)，就代表對(duì)應(yīng)行業(yè)的稅負(fù)增加；若得出的差值為負(fù)數(shù)，就代表對(duì)應(yīng)行業(yè)的稅負(fù)值降低。值得注意的是，一些行業(yè)的增值稅稅負(fù)可能出現(xiàn)小于0 的情況，導(dǎo)致這一現(xiàn)象發(fā)生的原因是因?yàn)閺睦碚撋蟻碚f，如果進(jìn)項(xiàng)稅率和中間消耗系數(shù)的乘積超過銷項(xiàng)稅率，但是在本文中，研究的重點(diǎn)是不同行業(yè)在增值稅稅率變化情況下稅負(fù)的變化情況，所以這些數(shù)據(jù)不會(huì)對(duì)最終的結(jié)論產(chǎn)生過多的影響，經(jīng)過總結(jié)分析，可以得到如下結(jié)論。

從行業(yè)角度進(jìn)行分析，可以得知，和2016 年稅率進(jìn)行對(duì)比，2018 年稅率稅負(fù)降幅最大值為2.55%，漲幅最大值為0.78%。第二產(chǎn)業(yè)涉及有采礦業(yè)、建筑業(yè)、制造業(yè)等，其中，除開食品與煙草行業(yè)、紡織品行業(yè)之外，其他第二產(chǎn)業(yè)的稅負(fù)都在一定程度上降低，降幅普遍在0.04%-0.8 之間，在第三產(chǎn)業(yè)當(dāng)中，除了郵政倉儲(chǔ)、交通運(yùn)輸以及批發(fā)零售行業(yè)，其他行業(yè)的稅負(fù)都得到一定程度的提升，普遍漲幅為0.07%-0.78%。和2018 年稅率進(jìn)行對(duì)比，2019 年稅率最多下降了2.74%，最高上漲了1.48%，其中，第二產(chǎn)業(yè)中的采礦業(yè)、制造業(yè)的稅負(fù)明顯降低，下降幅度在0.66%-2.44%之間，建筑行業(yè)的整體稅負(fù)下降了0.79%，分析造成這一情況的原因，可能是因?yàn)榻ㄖ袠I(yè)中，增值稅稅率為9%，另外對(duì)于建筑行業(yè)來講，能夠抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額類目較多。在第三產(chǎn)業(yè)當(dāng)中，除了批發(fā)與零售行業(yè)，其他第三產(chǎn)業(yè)稅負(fù)都有一定程度的提高，漲幅為0.1%-1.48%。

從增值稅稅率檔次的角度進(jìn)行分析，首先，適用于6%稅率的行業(yè)其稅負(fù)都有一定程度提升，普遍漲幅為0.07%-0.78%，分析造成這一現(xiàn)象的原因，可能是因?yàn)?018 年稅率將其他檔次的稅率都進(jìn)行了一定程度的下調(diào)，導(dǎo)致可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額度降低，使得這些行業(yè)的稅負(fù)增加；其次，出了食品煙草行業(yè)、紡織品行業(yè)之外，適用于10%與16%稅率的行業(yè)稅負(fù)顯著降低，普遍降幅為0.04%-0.88%，分析造成這一情況的原因，可能是因?yàn)檫@些行業(yè)的進(jìn)項(xiàng)稅降低1%所導(dǎo)致的。首先，適用于6%行業(yè)的稅負(fù)都有一定程度提高，普遍幅度為0.12%-1.48%，分析造成這一情況的原因，可能是因?yàn)樵?019 年增值稅稅率調(diào)整過程中，依次把16%與10%稅率進(jìn)行了3%和1%幅度的降低，導(dǎo)致可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅類目大幅度降低；其次，適用于10%稅率的行業(yè)為建筑行業(yè)、交通運(yùn)輸行業(yè)、倉儲(chǔ)郵政行業(yè)，其稅負(fù)都有一定程度的提升；最后，適用于13%稅率的行業(yè)其稅負(fù)明顯減小，普遍降幅為0.66%-2.74%，分析造成這一現(xiàn)象發(fā)生的原因，可能是因?yàn)樵鲋刀惗惵式档?%，致使該行業(yè)的銷項(xiàng)稅額度有所減小。

三、結(jié)束語

按照筆者對(duì)預(yù)算結(jié)果的對(duì)比分析后，可以得出以下結(jié)果：首先，增值稅稅率的持續(xù)降低可以有效降低各行業(yè)的整體稅負(fù)；其次，某一行業(yè)的增值稅稅率較低，可以降低該行業(yè)稅負(fù)，但是如果該行業(yè)增值稅稅率無變化，同時(shí)其他行業(yè)增值稅稅率下調(diào)，可能會(huì)增加該行業(yè)稅負(fù)；最后，中國增值稅稅率調(diào)整有效降低了第二產(chǎn)業(yè)的稅負(fù)，但是在一定程度上增加了第三產(chǎn)業(yè)的稅負(fù)。因此，在后續(xù)增值稅稅率調(diào)整的過程中，怎樣憑借增值稅制度來實(shí)現(xiàn)我國所有行業(yè)的整體稅負(fù)減小，指導(dǎo)企業(yè)進(jìn)行結(jié)構(gòu)優(yōu)化調(diào)整，將會(huì)是我國在今后工作中必須重點(diǎn)關(guān)注的話題，針對(duì)這一問題，將會(huì)在今后對(duì)我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展方向和稅務(wù)政策的制定工作產(chǎn)生巨大影響，因此必須引起各方的高度重視，通過改變發(fā)展戰(zhàn)略，實(shí)現(xiàn)各行業(yè)經(jīng)濟(jì)利益的最大化。