試論企業(yè)傳統(tǒng)業(yè)績評價系統(tǒng)假設局限

張德紅

（黑龍江大學，哈爾濱150080）

隨著社會經(jīng)濟和科技的飛速發(fā)展，現(xiàn)代企業(yè)必然成為一個多維的開放系統(tǒng)，企業(yè)的生存與發(fā)展不僅依靠內(nèi)部各種因素的綜合作用，而且必然會受到外部環(huán)境的影響。在日益復雜的全球化、信息化、知識化和信用化的政治經(jīng)濟和科學技術(shù)背景下，企業(yè)需要不斷學習，不斷創(chuàng)新，提升自身實力，積累人力資本、信息資本和組織資本，才能生存下去并且持續(xù)發(fā)展起來。在制定長期發(fā)展戰(zhàn)略規(guī)劃時，綜合而動態(tài)地考慮企業(yè)實際，運用通用的戰(zhàn)略描述語言，確定戰(zhàn)略目標，通過健全公司制度與文化、建立適應自身的信息化系統(tǒng)、設計靈活的組織機制，設計切實可行的行動方案，來保證戰(zhàn)略目標系統(tǒng)有效實施，達成企業(yè)的使命愿景。因此，受傳統(tǒng)會計假設的束縛，企業(yè)傳統(tǒng)業(yè)績評價系統(tǒng)的缺點和局限日益顯現(xiàn)。

一、業(yè)績評價系統(tǒng)局限于傳統(tǒng)會計假設

現(xiàn)代企業(yè)的生存與發(fā)展不僅面臨復雜的外部環(huán)境，而且，內(nèi)部因素也涉及更多環(huán)節(jié)和層次，甚至員工的心靈深處。特別是系統(tǒng)內(nèi)部與外部環(huán)境的界限日益“模糊”和“滲透”，使企業(yè)成為一個需要不斷學習和成長的組織。傳統(tǒng)企業(yè)業(yè)績評價局限于結(jié)果評價，卻對結(jié)果產(chǎn)生的原因敷衍了事，即使發(fā)現(xiàn)問題，也不能從根本上解決。

傳統(tǒng)的企業(yè)業(yè)績評價主要以財務會計信息為基礎，可以由內(nèi)部進行分析，也可以由外部進行評價。但是，因為現(xiàn)代企業(yè)會計要素的復雜性和主觀性在不斷增強，外部評價的信息含量不斷減少，內(nèi)部評價的意義日益深刻。財務會計指標是對企業(yè)經(jīng)營管理的一種最具綜合性的反映，在信息生成過程中，抽象數(shù)據(jù)產(chǎn)生的動因，使得很多深層的原因和具體情況被掩藏，從具體的生產(chǎn)經(jīng)營活動和管理活動中綜合概括或者人為地歸類出其共同的本質(zhì)屬性與關(guān)系。例如，在“生產(chǎn)成本”的概念下，抽象了人力消耗和物化勞動消耗的顯著差異，都歸集到“產(chǎn)品成本”屬性，掩蓋了人力消耗和物化勞動消耗的巨大差異和貢獻程度。這種抽象是在一定的歷史背景和經(jīng)濟環(huán)境下的必然選擇。隨著客觀經(jīng)濟環(huán)境和技術(shù)環(huán)境的變化，已經(jīng)被“抽象”的客觀事物需要還原其本來“面目”。因此，“生產(chǎn)成本”概念中人力消耗和物化勞動消耗需要“還原”，以解釋產(chǎn)品成本產(chǎn)生的根本原因和驅(qū)動因素。

抽象是通過分析與綜合的途徑，運用概念在人腦中再現(xiàn)對象的質(zhì)和本質(zhì)的方法。通過分析形成的抽象是質(zhì)的抽象，通過綜合形成的抽象是本質(zhì)的抽象，也叫具體的抽象。在會計信息生成過程中，抽象是通過綜合形成的，是本質(zhì)的抽象。仍然以“生產(chǎn)成本”為例，其是直接人工、直接材料和制造費用三項成本項目通過綜合形成的抽象，在成本理論與實踐的發(fā)展歷史上發(fā)揮了重要作用，是客觀必然。但是，其中隱含的重要假設是“勞動強度無差異”“小時工資率不變”“單位材料成本不變”等，意味著要素價格的不變或者標準化，即單位時間每個人工對產(chǎn)品的增值貢獻是相同的，材料價格是穩(wěn)定不變的。

傳統(tǒng)假設的科學性在于抽象的直接起點是經(jīng)驗事實。假設也是建立在對各種經(jīng)驗事實的比較分析基礎上，通過排除無關(guān)緊要的因素，單純提取了“經(jīng)驗事實”的某一重要特性加以認識，作出的對普遍規(guī)律與因果關(guān)系的客觀推斷，從而形成傳統(tǒng)會計的科學定律或一般原理。但是，目前的客觀現(xiàn)實是傳統(tǒng)假設所排除的“無關(guān)緊要的因素”和所謂的“某一重要特性”已經(jīng)發(fā)生了顛覆性變化，“無關(guān)緊要的因素”已經(jīng)成為“至關(guān)重要的因素”?！皠趧訌姸葻o差異”已經(jīng)變?yōu)椤皠趧訌姸炔町愶@著”，人力資本成為財務成果根本性驅(qū)動因素。人員貢獻的個性差異越來越大，需要正確度量“個性差異”的大小，進而正確衡量員工業(yè)績?！靶r工資率不變”亦然，單位時間的貢獻是有差異的，而且差異顯著，一個員工花費一個小時可以解決的問題，另外一個員工可能需要幾個小時才能解決，甚至永遠不能解決，產(chǎn)生無限的“非增值性作業(yè)”。隨著新材料、新技術(shù)的不斷創(chuàng)新，“單位材料成本不變”更是日新月異地受到挑戰(zhàn)，單位產(chǎn)品的材料成本因為疊加了“知識資本”，不僅不再保持不變，而且其微小的改變可能帶來產(chǎn)品性能的巨大改進，產(chǎn)品價值因此會有“換代”意義上的提升，最有力的證據(jù)就是蘋果公司的ipad2到ipad3的升級，是典型的疊加知識資本的單位產(chǎn)品材料部件的增加帶來了產(chǎn)品的升級換代，其中，因為疊加了知識資本，單位產(chǎn)品的材料成本增加值創(chuàng)造了上千倍的市場價值。

二、傳統(tǒng)的業(yè)績評價側(cè)重于企業(yè)的絕對業(yè)績

企業(yè)傳統(tǒng)業(yè)績評價是一個封閉的評價系統(tǒng)，主要關(guān)注企業(yè)的絕對業(yè)績。在產(chǎn)業(yè)經(jīng)濟時代，企業(yè)面臨的內(nèi)部環(huán)境和外部環(huán)境都比較簡單，相對穩(wěn)定，企業(yè)經(jīng)營管理的重點在于企業(yè)內(nèi)部各項生產(chǎn)要素的有效組織。與此相適應，企業(yè)傳統(tǒng)業(yè)績評價體系以一個獨立封閉的系統(tǒng)運行，外部環(huán)境因素對內(nèi)部系統(tǒng)的影響無足輕重，只關(guān)注于企業(yè)的“絕對業(yè)績”也能實現(xiàn)有效評價的功能。而信息時代的企業(yè)是一個多維的開放的系統(tǒng)，企業(yè)業(yè)績不再主要決定于企業(yè)內(nèi)部因素的影響。業(yè)績評價不僅要著眼于企業(yè)自身分析企業(yè)業(yè)績的影響因素，而且應關(guān)注企業(yè)外部因素的影響，需要側(cè)重評價企業(yè)的“相對業(yè)績”，關(guān)注企業(yè)內(nèi)部與外部的相互協(xié)調(diào)與相互作用，關(guān)注“系統(tǒng)”與“環(huán)境”的相互影響

三、傳統(tǒng)的業(yè)績評價局限于靜態(tài)評價

企業(yè)傳統(tǒng)的業(yè)績評價主要是靜態(tài)評價，局限于管理環(huán)節(jié)的最后時點。具體而言，企業(yè)的傳統(tǒng)業(yè)績評價主要是在會計期末對已經(jīng)發(fā)生的歷史事實進行分析總結(jié)，這在客觀上會導致兩大缺陷，即指標本身的缺陷和指標功能的缺陷。一方面，指標本身的缺陷主要在于更多的會計指標都存在在會計期末進行“調(diào)節(jié)”或者“篡改”的機會和可能性，因而，運用“不客觀”的指標對歷史進行評價，幾乎完全失去了評價的客觀基礎和評價意義。另一方面，評價功能的缺陷在于停留在管理環(huán)節(jié)的最后時點，只能總結(jié)經(jīng)驗教訓，有利于指導未來的企業(yè)行為，但是，從功能上，不能針對問題采取及時的解決方案，使不該發(fā)生的問題得不到控制，只是在一定程度上避免了未來發(fā)生問題的可能性，因此，管理過程成為對一連串的“不該發(fā)生問題”的“周期性問題總結(jié)”，管理不能發(fā)揮其應有的功效，不利于對企業(yè)運營過程的及時監(jiān)控、反饋和調(diào)節(jié)。

針對上述問題，最為直接的改革方向是縮短業(yè)績評價周期，增加評價“頻率”，提高評價信息在企業(yè)管理過程中的及時性和相關(guān)性，及時發(fā)現(xiàn)問題，及時解決問題，或者使“不該發(fā)生問題”不發(fā)生。

四、傳統(tǒng)的業(yè)績評價關(guān)注短期利益

傳統(tǒng)的企業(yè)業(yè)績評價主要是關(guān)注短期利益，而忽視了長期的發(fā)展?jié)摿?。例如，對于償債能力的評價，雖然有流動比率、速動比率、現(xiàn)金比率等短期償債能力的指標，也有資產(chǎn)負債率、權(quán)益乘數(shù)等長期償債能力的指標，但是，歷史已經(jīng)證明短期償債能力的重要性。從償債能力指標產(chǎn)生和發(fā)展的歷史過程可以發(fā)現(xiàn)，流動比率是最早產(chǎn)生的財務分析指標，而且從來都是內(nèi)部評價和外部評價的首要指標，與人們對生存的關(guān)注重于對發(fā)展的關(guān)注密切契合，這也是客觀選擇的結(jié)果和管理方法的局限。

傳統(tǒng)企業(yè)強調(diào)的是“企業(yè)的目標”，現(xiàn)代企業(yè)強調(diào)的是“企業(yè)的使命”，企業(yè)目標是在使命大旗下的目標。當企業(yè)強調(diào)目標時，無論是追求“產(chǎn)值最大化”“利潤最大化”，還是“股東財富最大化”“企業(yè)價值最大化”，都是圍繞經(jīng)濟利益進化的，都需要在“會計期間”假設的基礎上進行短期衡量。而當企業(yè)強調(diào)使命時，員工要對企業(yè)的使命有認同感才會加入這個組織，員工工作就是在貫徹企業(yè)的使命。明確企業(yè)的使命，就是要確定企業(yè)實現(xiàn)遠景目標必須承擔的社會責任或義務。

在知識經(jīng)濟和信息技術(shù)背景下，企業(yè)的業(yè)績需要重新進行科學的抽象，而且，新的科學抽象再一次需要借助自然哲學家關(guān)于抽象的想象力，例如，古希臘的哲學家就相信宇宙間萬物都是原子組成的，而原子是不可分的物質(zhì)；宇宙間有無數(shù)的原子，并在一個無限的虛空中永遠運動著，既不能創(chuàng)造出來，又不能毀滅掉。企業(yè)的業(yè)績是一項綜合的業(yè)績結(jié)果，其產(chǎn)生具有“原子”般的深層業(yè)績動因，需要新的會計體系加以揭示和評價?，F(xiàn)代企業(yè)的業(yè)績評價要突破人為會計期間的限制，站在長期持續(xù)發(fā)展的戰(zhàn)略高度，與戰(zhàn)略管理的動態(tài)循環(huán)相融合。