內(nèi)部審計質(zhì)量的衡量、影響因素和效果：文獻綜述

李曼 姜林佑

【摘 要】 習近平總書記在中央審計委員會第一次會議上指出，要努力構(gòu)建集中統(tǒng)一、全面覆蓋、權(quán)威高效的審計監(jiān)督體系。為此，政府審計需要充分利用社會審計和內(nèi)部審計成果，提高內(nèi)部審計質(zhì)量成為審計界的研究重點。文章對現(xiàn)有研究成果進行梳理分析后發(fā)現(xiàn)，內(nèi)部審計質(zhì)量研究主要集中在三個方面：內(nèi)部審計質(zhì)量的衡量、影響因素和效果。國內(nèi)外內(nèi)部審計質(zhì)量研究結(jié)果差異較大，文章對此進行了比較分析，并基于黨和國家對審計監(jiān)督的要求提出了內(nèi)部審計質(zhì)量未來的研究方向。

【關(guān)鍵詞】 內(nèi)部審計質(zhì)量; 外部審計; 公司治理

【中圖分類號】 F239? 【文獻標識碼】 A? 【文章編號】 1004-5937（2020）20-0021-05

一、引言

內(nèi)部審計只有在被認為具有適當?shù)馁|(zhì)量水平時才是一種有效和有價值的資源[1-2]。內(nèi)部審計質(zhì)量直接影響到內(nèi)部審計的生存和發(fā)展，從而影響組織風險管理、內(nèi)部控制和治理目標的實現(xiàn)。國際內(nèi)部審計師協(xié)會（IIA）、中國內(nèi)部審計協(xié)會都制定了內(nèi)部審計質(zhì)量控制準則并實施了內(nèi)部審計質(zhì)量評估制度和辦法，2018年3月起實施的審計署《關(guān)于內(nèi)部審計工作的規(guī)定》也明確規(guī)定審計機關(guān)要對內(nèi)部審計質(zhì)量進行指導和監(jiān)督。提高內(nèi)部審計質(zhì)量是永恒的問題。本文從內(nèi)部審計質(zhì)量的衡量、影響因素和效果對相關(guān)成果進行了梳理總結(jié)并基于黨和國家對審計監(jiān)督的要求提出了未來研究方向。

二、內(nèi)部審計質(zhì)量的衡量

內(nèi)部審計質(zhì)量的衡量包括測量和評估，是內(nèi)部審計質(zhì)量研究的基礎(chǔ)。大多數(shù)專家認為，定義、描述、測量內(nèi)部審計質(zhì)量是一件非常具有挑戰(zhàn)性的工作。從國內(nèi)外文獻分析來看，內(nèi)部審計質(zhì)量測量和評估研究主要有四種觀點：基于內(nèi)部審計準則（標準）的衡量、基于外部審計師的衡量、基于利益相關(guān)者的衡量、基于內(nèi)部審計機構(gòu)特征和人員特征的衡量。

（一）基于內(nèi)部審計準則（標準）的衡量

大多數(shù)國內(nèi)外內(nèi)部審計協(xié)會以其頒布的內(nèi)部審計準則（標準）作為質(zhì)量評估的標準和測量指標。如國際內(nèi)部審計師協(xié)會（IIA）根據(jù)其標準制定了質(zhì)量評估手冊，要求組織每五年接受一次內(nèi)部審計質(zhì)量外部評估，我國內(nèi)部審計協(xié)會也根據(jù)內(nèi)部審計準則制定了內(nèi)部審計質(zhì)量評估手冊。《國際內(nèi)部審計專業(yè)實務框架》（IPPF）中的標準主要包括三大部分：屬性標準、工作標準、實施標準。其中屬性標準主要涉及獨立性和勝任能力，工作標準和實施標準主要包括審計質(zhì)量控制中的具體內(nèi)容（審計計劃、審計內(nèi)容、審計證據(jù)、審計方法、審計報告）等。我國內(nèi)部審計準則的體例與國際有所區(qū)別，包括基本準則、具體準則、實務指南，但內(nèi)容基本類似。

（二）基于外部審計師的衡量

外文文獻中，內(nèi)部審計質(zhì)量研究主要關(guān)注外部審計師的觀點，因為內(nèi)部審計質(zhì)量決定外部審計師對內(nèi)部審計工作的依賴情況[3-4]。對內(nèi)部審計質(zhì)量的測量集中在三個質(zhì)量因素上：能力、客觀性和工作績效。工作績效（內(nèi)部審計的充分性和滿意度）通常被認為是外部審計員評估內(nèi)部審計質(zhì)量最重要的方面。有些研究用花費在財務報告活動上的時間衡量工作績效[3]。類似研究如Abbott et al.[5]認為，內(nèi)部審計質(zhì)量的測量應該通過兩個內(nèi)部審計特征：能力和客觀性。有些專業(yè)標準和研究進行了擴展，認為內(nèi)部審計質(zhì)量的衡量標準包括能力、客觀性、工作質(zhì)量、工作范圍和內(nèi)部審計投資[1，4]，從六個指標衡量內(nèi)部審計質(zhì)量：審計師的工作資歷、注冊會計師在全體審計師中所占比例、審計報告、公司各個季度財務狀況的審計完成度、公司對審計師的培訓考核制度、公司選拔審計師。Matthew[6]使用內(nèi)部審計師的經(jīng)驗平均年限、獲得相關(guān)證書（CIA/CPA/CFE）的人數(shù)比例、內(nèi)部審計師培訓時間等測量能力指標，衡量內(nèi)部審計質(zhì)量，研究其對抑制管理層不合規(guī)行為作用。

（三）基于利益相關(guān)者的衡量

不同的治理利益相關(guān)者對質(zhì)量的判斷可能會有所不同，這取決于他們形成判斷的角度。由于內(nèi)部審計利益相關(guān)者的需求和觀點各不相同，因此判斷內(nèi)部審計質(zhì)量的過程可能是多種多樣的。Andrew et al.[7]從多利益相關(guān)者的角度研究內(nèi)部審計質(zhì)量的概念。通過與內(nèi)部審計質(zhì)量主要利益相關(guān)者團體進行36次訪談，認為質(zhì)量是一個五維結(jié)構(gòu)（包括輸入、過程、輸出、結(jié)果和背景維度）。結(jié)果顯示，不同的利益相關(guān)者群體關(guān)注質(zhì)量評價中的不同質(zhì)量維度。如內(nèi)部審計主管更關(guān)注過程維度，審計委員會成員和內(nèi)部審計伙伴更關(guān)注輸出維度，高管層和內(nèi)部審計伙伴更關(guān)注結(jié)果維度。

（四）基于審計部門特征和人員特征的衡量

我國學者主要從審計部門特征如設置情況、隸屬關(guān)系、規(guī)模、貢獻等，內(nèi)部審計師的特征如獨立性、專業(yè)勝任能力等方面構(gòu)建內(nèi)部審計質(zhì)量評價指標。程新生等（2007）認為，評估內(nèi)部審計質(zhì)量的指標應該包括：是否設置內(nèi)部審計部門、隸屬關(guān)系、內(nèi)部審計制度等。王守海等[8]構(gòu)建了三個層次的質(zhì)量評估指標：獨立性、專業(yè)勝任能力、為財務報表提供的幫助。蔡春等（2009）從四個層次評價內(nèi)部審計質(zhì)量：設立動機、制度規(guī)范程度、規(guī)模、獨立性，并分別賦予了相應權(quán)重。高巖芳等[9]認為，測量內(nèi)部審計質(zhì)量應該包括三個指標：審計人員獨立性、專業(yè)勝任能力、審計部門規(guī)模。謝志華等[10]用內(nèi)部審計地位、規(guī)模、服務范圍、制度健全性四個指標測量內(nèi)部審計質(zhì)量，研究其與外部審計費用的關(guān)系。夏鴻義等[11]研究企業(yè)績效和內(nèi)部審計的關(guān)系時，用審計部門規(guī)模、審計年度會議次數(shù)兩個指標衡量內(nèi)部審計質(zhì)量。閻銀泉[12]使用主成分分析法構(gòu)建了大學內(nèi)部審計質(zhì)量的評價指標：內(nèi)部審計效益指標（審計資金總額、審計項目總數(shù)、提出審計建議總數(shù)、促進增收節(jié)支）;人員職業(yè)判斷能力（碩士人數(shù)、培訓人員合計、會計類人數(shù)、年齡）;違紀違規(guī)資金總額（財務處理不當，損失浪費金額，違紀違規(guī)金額）。王芳[13]的研究發(fā)現(xiàn)，當一個高管團隊的平均任期越長、教育程度越高、團隊規(guī)模越大時，企業(yè)的內(nèi)部審計質(zhì)量越高。另外，平衡計分卡也日益運用于內(nèi)部審計質(zhì)量的評估和測量中。曹若霈[14]基于價值增值理論和平衡計分卡的原理構(gòu)建了內(nèi)部審計質(zhì)量評價的六個維度：管理層、董事會、外部注冊會計師、管理能力、執(zhí)行能力及創(chuàng)新能力。閻銀泉[15]也從平衡計分卡的幾個維度經(jīng)過修正后構(gòu)建了內(nèi)部審計質(zhì)量的評價體系。

三、內(nèi)部審計質(zhì)量的影響因素

提高內(nèi)部審計質(zhì)量需要研究內(nèi)部審計質(zhì)量的影響因素。學者們通過規(guī)范和實證研究識別出三個影響因素：內(nèi)部審計的獨立性、內(nèi)部審計人員的專業(yè)勝任能力、內(nèi)部審計質(zhì)量的過程控制。

（一）內(nèi)部審計的獨立性與內(nèi)部審計質(zhì)量

學者們普遍認為，內(nèi)部審計的獨立性特別是內(nèi)部審計機構(gòu)的獨立性是對內(nèi)部審計質(zhì)量影響最大的因素之一[16]，較高的獨立性可以提高內(nèi)部審計質(zhì)量。缺乏獨立性的內(nèi)部審計部門，無法保證內(nèi)部審計質(zhì)量和規(guī)避審計風險。保證內(nèi)部審計部門在組織中的地位，是高效內(nèi)部審計部門的首要特征。內(nèi)部審計獨立性影響內(nèi)部審計質(zhì)量的結(jié)果顯而易見，大多數(shù)專家對如何提高內(nèi)部審計獨立性、保障審計質(zhì)量提出了具體建議。首先，因為組織機構(gòu)設置會對審計質(zhì)量產(chǎn)生較大的影響，多數(shù)學者建議設立審計委員會。郭慧（2009）的實證研究也表明，審計委員會的設立是內(nèi)部審計質(zhì)量的重要影響因素。其次，設立了審計委員會，內(nèi)部審計機構(gòu)的設置模式是影響機構(gòu)獨立性從而影響內(nèi)部審計質(zhì)量的主要因素，大多數(shù)研究都認為，內(nèi)部審計機構(gòu)隸屬于審計委員會或高管層，并且與高管層進行良好的溝通時，審計質(zhì)量會得到更好保障。

國內(nèi)學者通過規(guī)范和實證方法對此進行了研究。黎仁華[17]對上市公司的實證研究表明，管理層持股比例影響內(nèi)部審計質(zhì)量。王會金等[18]的研究結(jié)論是：當內(nèi)部審計部門隸屬于審計委員會或董事會時，獨立性最強，內(nèi)部審計質(zhì)量最高。劉啟亮（2012）的研究發(fā)現(xiàn)，審計部門的管理層次越高，獨立性越強，審計質(zhì)量越高。尹順達和曲世友（2012）分析認為，內(nèi)部審計獨立性會對審計活動產(chǎn)生一定的影響，內(nèi)部審計需要向企業(yè)管理層報告，才能保證審計范圍以及審計意見的執(zhí)行。丁有鋼（2017）也發(fā)現(xiàn)，審計部門受審計委員會的直接監(jiān)督時，獨立性更強，內(nèi)部審計質(zhì)量也相對較高。國外學者的研究越來越重視內(nèi)部審計部門與高管層的溝通對內(nèi)部審計質(zhì)量的影響。Ragh et al.（2003）發(fā)現(xiàn)當內(nèi)部審計人員與高管保持良好的溝通關(guān)系或獲得他們的支持時，內(nèi)部審計質(zhì)量會提高。Mihret and YIismaw（2007）的案例研究表明：管理層的支持對內(nèi)部審計質(zhì)量的影響最為明顯。Roussy and Brivot （2016）對公共部門的研究發(fā)現(xiàn)，當內(nèi)部審計協(xié)助高管層時，內(nèi)部審計和審計委員會被認為有較高的審計質(zhì)量。當然，私營部門和公共機構(gòu)的內(nèi)部審計存在較大差異[19]。

有了合理的內(nèi)部審計機構(gòu)設置模式，保障審計質(zhì)量還需要內(nèi)部審計機構(gòu)良好的內(nèi)部審計質(zhì)量過程控制。趙保卿（2001）提出，內(nèi)部審計質(zhì)量控制是提高內(nèi)部審計質(zhì)量的保證，包括審計人員的勝任能力，合理的審計內(nèi)容、審計方法，后續(xù)審計等，都會影響內(nèi)部審計質(zhì)量，其中以人員的勝任能力為研究重點。

（二）內(nèi)部審計人員：專業(yè)素質(zhì)、職業(yè)道德、知識結(jié)構(gòu)、勝任能力

較高內(nèi)部審計質(zhì)量首先需要整體上勝任工作的人員，大量研究表明，內(nèi)部審計人員（內(nèi)部審計負責人）的勝任能力影響內(nèi)部審計質(zhì)量。早期的Dennis（1998）提出，內(nèi)部審計人員素質(zhì)決定內(nèi)部審計工作的質(zhì)量和內(nèi)部審計作用的發(fā)揮。Gilmour（1998）也指出：獨立性、審計方法以及審計人員專業(yè)能力都會影響內(nèi)部審計質(zhì)量。Rezaee et al.（2009）也認為，內(nèi)部審計人員素質(zhì)的提高是改進內(nèi)部審計質(zhì)量的主要因素。Anderson et al.（2010，2012）研究發(fā)現(xiàn)，首席審計官的組織經(jīng)驗和輪崗員工發(fā)展計劃與內(nèi)部審計質(zhì)量相關(guān)。Melanie Roussy et al.（2016）的研究發(fā)現(xiàn)，符合標準的高質(zhì)量的內(nèi)部審計人員才會有高質(zhì)量的內(nèi)部審計工作。我國學者也做了大量研究，冉龍飛（2013）的實證研究表明，人員數(shù)量、結(jié)構(gòu)和素質(zhì)是影響內(nèi)部審計質(zhì)量的重要因素，內(nèi)部審計人員數(shù)量越多、知識結(jié)構(gòu)越豐富、素質(zhì)越高，內(nèi)部審計質(zhì)量越高。田曉紅（2010）在研究中采用顧客滿意度測量內(nèi)部審計質(zhì)量，研究顯示，內(nèi)部審計人員品德越高，專業(yè)能力越強，內(nèi)部審計質(zhì)量越高。周立奉（2012）、張友濤（2015）也提出了類似的觀點：審計人員的道德、專業(yè)素養(yǎng)和勝任能力都對內(nèi)部審計質(zhì)量有重要影響。劉俊玲（2014）提出，內(nèi)部審計人員需要及時更新自己的專業(yè)知識才能保證內(nèi)部審計質(zhì)量。王兵[20]的實證研究表明，內(nèi)部審計負責人專業(yè)能力能顯著改進內(nèi)部控制質(zhì)量。鮑國明[21]認為，內(nèi)部審計質(zhì)量受到內(nèi)部審計人員勝任能力、機構(gòu)制度、審計內(nèi)容、審計方法（信息化水平）、審計理念等很多因素的影響，并對這些內(nèi)容的優(yōu)化提出了相關(guān)建議。

（三）內(nèi)部審計質(zhì)量過程控制：審計項目選擇、審計業(yè)務類型確定、審計重點內(nèi)容、審計技術(shù)方法

早期國外的研究發(fā)現(xiàn)，內(nèi)部審計的鑒證和咨詢的雙重角色會降低獨立性，從而影響內(nèi)部審計質(zhì)量。審計方法是內(nèi)部審計質(zhì)量的重要影響要素。畢秀玲等（2005）對內(nèi)部審計質(zhì)量控制的研究發(fā)現(xiàn)，審計方法、審計人員素質(zhì)等都是影響內(nèi)部審計質(zhì)量的因素，并從組織保障機制、人員保障機制、手段保障機制等提出了對策建議。在審計技術(shù)方法和審計內(nèi)容方面，有研究表明，連續(xù)審計技術(shù)的應用將會促進審計質(zhì)量的提高。Anderson et al.（2010，2012）的研究也發(fā)現(xiàn)，使用先進的審計技術(shù)（例如，持續(xù)監(jiān)控）、進行IT審計和控制分析與內(nèi)部審計質(zhì)量相關(guān)，并且證明，更多關(guān)注風險管理的組織比只關(guān)注財務風險的組織有更大規(guī)模的內(nèi)部審計機構(gòu)。鮑國明[21]也提出，提高審計質(zhì)量需要推動內(nèi)部審計技術(shù)方法創(chuàng)新，提高內(nèi)部審計信息化水平;要高度重視審計發(fā)現(xiàn)問題的整改，提高內(nèi)部審計成果利用水平。趙華光等（2008）也認為審計環(huán)境、審計機構(gòu)、審計人員、審計程序、審計標準、審計方法等會影響內(nèi)部審計質(zhì)量，并提出了改進建議。孫青（2014）的研究指出，內(nèi)部審計質(zhì)量受到以下要素的影響：合理設置內(nèi)部審計機構(gòu)、完善內(nèi)部審計部門制度及充分發(fā)揮行業(yè)監(jiān)管和部門督導的作用。

四、內(nèi)部審計質(zhì)量的效果

（一）完善公司治理

由于組織存在復雜的委托代理關(guān)系，內(nèi)部審計職能的設立動機之一是解決由于委托代理關(guān)系產(chǎn)生的治理層的信息不對稱問題，提升公司治理水平。大部分研究認為，內(nèi)部審計有助于公司治理的完善，提升公司治理水平[22]。內(nèi)部審計提升公司治理水平主要通過以下路徑：首先，內(nèi)部審計可以緩解信息不對稱，為管理層提供決策信息，促使組織目標的實現(xiàn)，從而提升治理水平。其次，有些學者發(fā)現(xiàn)，內(nèi)部審計質(zhì)量的提升可以增強內(nèi)部控制、風險管理的有效性，從而提升公司治理水平。Gramling et al.（2004）發(fā)現(xiàn)，內(nèi)部審計質(zhì)量會影響內(nèi)部審計與董事會、管理層、外部審計師之間的關(guān)系，從而影響公司治理水平。最后，內(nèi)部審計也是一些關(guān)鍵治理利益相關(guān)者（審計委員會、高級管理層、外部審計）的資源。

（二）預防舞弊并提高財務報告質(zhì)量

除了其他的責任，內(nèi)部審計師必須考慮舞弊的可能性（IIA，2012）。大部分研究表明，內(nèi)部審計的有效運行、質(zhì)量提升能抑制管理層盈余管理的動機;實務工作者和學者長期以來都承認內(nèi)部審計是財務報告過程中潛在的寶貴資源。較高的內(nèi)部審計質(zhì)量有助于提升財務報告質(zhì)量。內(nèi)部審計師對公司內(nèi)部經(jīng)營活動進行深入了解和監(jiān)督，可以更好地對財務報告進行鑒證（Pra witt Sharp and Wood，2011）、對財務重述進行評估，管理者真實盈余管理水平更低。然而，當事方和組織為獲得金錢、財產(chǎn)或服務，避免支付或損失服務，或為獲得個人或商業(yè)利益而實施欺詐的行為都屬于舞弊（IIA，2012）。因此，除了財務舞弊，內(nèi)部審計還要考慮管理層舞弊，如賄賂外國官員并故意誤導披露。因此，一個高質(zhì)量的內(nèi)部審計應該阻止會計和非會計相關(guān)的管理不當行為。很多研究表明，較高的內(nèi)部審計質(zhì)量能夠減少管理層機會主義行為，抑制管理違規(guī)行為。另外，內(nèi)部審計也會在監(jiān)控組織遵守相關(guān)法律和法規(guī)（如《反海外腐敗法》）方面發(fā)揮重要作用。當然，也有其他研究內(nèi)容和成果，如使用澳大利亞公司的樣本，Davidson et al.（2005）的研究成果是自愿性披露內(nèi)部審計職能與操控性應計利潤之間并無關(guān)系。

（三）提升企業(yè)績效

近年，內(nèi)部審計質(zhì)量對企業(yè)績效的作用研究在國外較少，我國的文獻較為豐富。研究結(jié)果也較為一致：內(nèi)部審計質(zhì)量可以提升企業(yè)績效，內(nèi)部審計質(zhì)量與企業(yè)價值顯著正相關(guān)，會促進企業(yè)價值的增加。學者們主要關(guān)注提升企業(yè)績效的路徑，包括：通過提高財務控制效果從而提升企業(yè)績效;發(fā)現(xiàn)組織運營問題或管理問題并提出建議，降低成本或解決問題從而提升企業(yè)價值;通過緩解委托代理沖突，增加企業(yè)價值;通過與管理層溝通交流、防控風險、加強內(nèi)控、促進戰(zhàn)略目標實現(xiàn)價值增值。夏鴻義等（2016）通過實證研究，從內(nèi)部審計部門規(guī)模以及內(nèi)部審計執(zhí)行力度兩個方面衡量內(nèi)部審計質(zhì)量，并通過回歸分析研究它們與公司績效水平的關(guān)系。

（四）降低外部審計費用

在學術(shù)界，內(nèi)部審計的研究主題非常豐富，但是國外學者更加關(guān)注內(nèi)部審計與外部審計的關(guān)系。特別是美國薩班斯法案頒布后，一般來說，外部審計師會實施對內(nèi)部審計質(zhì)量的評價，從而確定內(nèi)部控制審計的程度和結(jié)果。如果外部審計師認為企業(yè)具有比較差的內(nèi)部審計質(zhì)量，就會發(fā)布財務報告內(nèi)部控制缺陷的報告，會增加外部審計的工作量，從而增加外部審計費用。相反，內(nèi)部審計質(zhì)量越高，外部審計師會更相信內(nèi)部審計的工作，從而減少外部審計工作量，降低外部審計費用。利用外部審計師和內(nèi)部審計師的匹配調(diào)查數(shù)據(jù)，基于內(nèi)部審計師的評估，在高度發(fā)達的市場中的研究也得出了類似的結(jié)論：更高質(zhì)量的內(nèi)部審計導致外部審計人員對內(nèi)部審計工作的依賴性更強，內(nèi)部審計質(zhì)量與審計費用之間存在著積極的關(guān)系，審計費用有所減少。另外，內(nèi)部審計可以通過幫助管理層建立和維護強有力的財務報告內(nèi)部控制系統(tǒng)（ICFR）以及協(xié)助外部審計師進行財務報表審計，從而顯著影響審計完成時間。最近，內(nèi)部審計質(zhì)量與外部審計延誤之間的關(guān)系開始得到學者們的關(guān)注。對內(nèi)部審計質(zhì)量與外部審計延誤之間關(guān)系的研究發(fā)現(xiàn)，審計質(zhì)量減少了審計延誤，這種質(zhì)量是由能力和現(xiàn)場工作質(zhì)量驅(qū)動的。當內(nèi)部審計通過獨立工作有貢獻于外部審計時，審計延誤時間可以減少四天。高質(zhì)量的內(nèi)部審計通過獨立執(zhí)行相關(guān)工作來協(xié)助財務報表審計，而低質(zhì)量的內(nèi)部審計則直接提供協(xié)助。此外，我國學者還研究了內(nèi)部審計質(zhì)量與審計意見之間的關(guān)系。孫曉光等（2012）采用上市公司數(shù)據(jù)對企業(yè)內(nèi)部審計質(zhì)量和審計意見進行了實證研究，結(jié)論表明兩者顯著負相關(guān)。

五、結(jié)論與未來研究展望

本文梳理了內(nèi)部審計質(zhì)量的文獻后發(fā)現(xiàn)，內(nèi)部審計質(zhì)量越高，組織的治理結(jié)構(gòu)越完善，內(nèi)部審計質(zhì)量能夠顯著改善組織的財務報告質(zhì)量、提升企業(yè)績效，并能降低外部審計費用。內(nèi)部審計質(zhì)量的影響因素主要包括內(nèi)部審計獨立性、內(nèi)部審計人員的專業(yè)勝任能力、內(nèi)部審計質(zhì)量的過程控制。根據(jù)黨的十九大精神及中央審計委員會的相關(guān)會議精神，審計全覆蓋、全國審計一盤棋成為必然，國家審計要充分利用內(nèi)部審計和社會審計的成果。在這種背景下，本文認為，以下內(nèi)容將會是內(nèi)部審計質(zhì)量的研究方向。

（一）內(nèi)部審計質(zhì)量的效果與衡量：政府審計視角

大部分內(nèi)部審計質(zhì)量研究關(guān)注的外部審計僅指社會審計，但是鮮有人研究政府審計。但在我國，內(nèi)部審計帶有深深的政府審計的烙印，內(nèi)部審計是在政府審計的指導和支持下建立和發(fā)展的。內(nèi)部審計對政府審計的影響不可忽視，大多數(shù)內(nèi)部審計質(zhì)量較高的單位，政府審計監(jiān)督的力度、頻次都會有所減少，習近平總書記在中央審計委員會第一次會議上強調(diào)，審計機關(guān)要加強對內(nèi)部審計工作的指導和監(jiān)督，調(diào)動內(nèi)部審計和社會審計的力量，增強審計監(jiān)督合力。因此，研究內(nèi)部審計質(zhì)量對政府審計的影響，從而適時調(diào)整政府審計的工作范圍和重點，是下一步內(nèi)部審計質(zhì)量效果研究的內(nèi)容。在此基礎(chǔ)上，政府審計機關(guān)如何評價內(nèi)部審計質(zhì)量將是下一步的研究方向。另外，內(nèi)部審計的利益相關(guān)者將會更多更復雜，不同的利益相關(guān)者關(guān)注的主題不同，構(gòu)建分層次、分使用者的差異化內(nèi)部審計質(zhì)量評價體系也是下一步研究方向。

（二）多學科視角探討內(nèi)部審計質(zhì)量

審計是黨和國家監(jiān)督體系的重要組成部分，而國家監(jiān)督體系又是國家政治體制的一部分，應該自覺在思想上、政治上、行動上同黨中央保持高度一致，堅決維護黨中央權(quán)威和集中統(tǒng)一領(lǐng)導，落實黨中央對審計工作的部署要求。但現(xiàn)有文獻基本基于經(jīng)濟學、管理學視角，主要把內(nèi)部審計作為組織的一個部分，而未考慮在大審計監(jiān)督體系中的作用，也未上升到對黨和國家利益的影響層面，在后續(xù)研究中，應該從政治學、國家治理、內(nèi)外部審計協(xié)同治理視角進一步探討內(nèi)部審計質(zhì)量問題，從國家監(jiān)督體系的視角進行更加深入、系統(tǒng)的研究，提高內(nèi)部審計質(zhì)量，為更多利益相關(guān)者特別是政府審計機關(guān)提供更多成果依賴。

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