新收入準(zhǔn)則講解

金剛鋒

摘要：2017年財政部頒布新的收入會計準(zhǔn)則，并已于2018年開始實施，新的收入準(zhǔn)則對多方面內(nèi)容進行了修訂，與舊準(zhǔn)則相比也有很多要點發(fā)生了變化，而這些變化對于企業(yè)而言也帶來了很多影響。文章主要根據(jù)新收入準(zhǔn)則的詳細(xì)內(nèi)容，在與舊準(zhǔn)則相比的基礎(chǔ)上分析其主要要點變化，然后闡述了實施新收入準(zhǔn)則對企業(yè)的影響和意義，以及企業(yè)該如何更有效地落實執(zhí)行新收入準(zhǔn)則，以幫助企業(yè)可以更深入地理解掌握新準(zhǔn)則，準(zhǔn)確核算收入。

關(guān)鍵詞：新收入準(zhǔn)則;會計準(zhǔn)則;變化

引言

不管是哪個行業(yè)還是多大規(guī)模的企業(yè)，收入的核算和計量是每個企業(yè)的必備事項。而隨著經(jīng)濟的不斷發(fā)展，社會上的企業(yè)類型越來越多元化，很多新興行業(yè)和產(chǎn)業(yè)不斷涌現(xiàn)，同時傳統(tǒng)行業(yè)類企業(yè)的經(jīng)營模式在信息化時代也發(fā)生了變化，這些變化都使得2006年頒布的收入準(zhǔn)則很多內(nèi)容不再適用或是無法找到對應(yīng)的計量核算方法，使得很多互聯(lián)網(wǎng)時代應(yīng)運而生的新行業(yè)沒有詳細(xì)的計量辦法來規(guī)范行業(yè)的收入核算，也就無法更規(guī)范地指導(dǎo)企業(yè)收入核算，實現(xiàn)市場的公平穩(wěn)定發(fā)展。同時為了與國際趨勢保持一致，促進我國企業(yè)走出去，在國際會計準(zhǔn)則委員會2014年發(fā)布新收入準(zhǔn)則之后，根據(jù)現(xiàn)實市場需要，我國也及時對舊準(zhǔn)則進行了修訂，最終形成了現(xiàn)行的最新收入會計準(zhǔn)則。

一、新收入準(zhǔn)則的主要變化要點

（一）適用范圍擴大，指導(dǎo)性更強

為了滿足市場行業(yè)的多元化需求，對新頒布實施的收入準(zhǔn)則的適用范圍進行了調(diào)整。在2006版的會計準(zhǔn)則體系中，有關(guān)收入的確認(rèn)計量是分為兩個具體板塊，即建造合同準(zhǔn)則和收入準(zhǔn)則，也就是說建造合同收入的核算不適用于收入準(zhǔn)則，也與收入準(zhǔn)則不一致。而新的收入準(zhǔn)則將原來兩大板塊進行了整合，不再區(qū)分業(yè)務(wù)類別，統(tǒng)一適用2017版的收入準(zhǔn)則，擴大了收入準(zhǔn)則的適用范圍，實現(xiàn)了相同或類似交易收入核算的一致性，增強了信息的可比性和公平性。另外，新的收入準(zhǔn)則中未將金融工具相關(guān)收入納入適用范圍，更符合業(yè)務(wù)實質(zhì)，更加嚴(yán)謹(jǐn)。

（二）有關(guān)收入確認(rèn)框架發(fā)生了變化

（1）有關(guān)收入確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)的變化。新的收入準(zhǔn)則將所有業(yè)務(wù)類型的收入確認(rèn)采用統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)和模型，因此收入確認(rèn)基礎(chǔ)主要是以合同這一特性為出發(fā)點，不再適用原準(zhǔn)則中以風(fēng)險報酬是否轉(zhuǎn)移來作為確認(rèn)收入是否實現(xiàn)的標(biāo)準(zhǔn)。新的準(zhǔn)則對于收入確認(rèn)關(guān)注的是合同履約情況，以控制權(quán)轉(zhuǎn)移代替了原來的風(fēng)險和報酬轉(zhuǎn)移，簡化了收入確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)的復(fù)雜程度，因為如何正確判斷風(fēng)險和報酬是否已經(jīng)轉(zhuǎn)移存在很大難度和多重復(fù)雜因素影響。鑒于此，新收入準(zhǔn)則對于收入確認(rèn)采用“五步驟”模型，使該項工作變得更加具體和明朗，更具有實務(wù)操作性。

（2）有關(guān)收入確認(rèn)時間點的變化。不管是在會計上還是稅法上勢必會有關(guān)于收入確認(rèn)時點的問題，新收入準(zhǔn)則對于確認(rèn)時點也在舊準(zhǔn)則基礎(chǔ)上進行了調(diào)整完善。在原先的收入準(zhǔn)則和建造合同準(zhǔn)則中對于收入確認(rèn)的時點不一，且界限模糊不清晰，容易使得會計核算出錯或混亂。新收入準(zhǔn)則對取得的合同收入規(guī)定了兩種確認(rèn)模式，時點或時段，具體是列出了三個條件，如果企業(yè)滿足其中的任意一項條件就應(yīng)該在某一時間段內(nèi)確認(rèn)收入，如果不屬于上述情況則應(yīng)該選擇在時點進行收入確認(rèn)。

（三）對于收入的計量核算有了新變化

在收入準(zhǔn)則中有關(guān)收入金額的確定直接關(guān)系到企業(yè)效益，因此新收入準(zhǔn)則對于金額計量方面也有了更加公允和明確的規(guī)定。在原先的收入準(zhǔn)則中對于不同類型的收入，例如商品銷售收入、提供勞務(wù)獲取的收入、轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)使用權(quán)的收入等分別規(guī)定了相應(yīng)的金額計量標(biāo)準(zhǔn)，一般是按照合同或協(xié)議價款確定，并考慮完工程度。而新收入準(zhǔn)則的金額計量也是延續(xù)以合同為出發(fā)點，其整體原則更加謹(jǐn)慎、可靠，一是對于合同中存在多個履約義務(wù)的收入，規(guī)定了如何按照合同將交易價格分?jǐn)偟矫宽椇贤x務(wù)上分別進行核算，內(nèi)容更加詳盡具體;二是對于存在合同進度的事項，對于如何準(zhǔn)確計量履約進度有了明確，應(yīng)從商品性質(zhì)出發(fā)，使用產(chǎn)出法或投入法確定合適的進度并進行計算和計量，與舊準(zhǔn)則比更加謹(jǐn)慎;三是有關(guān)合同交易價格的確定更加可靠，在計量交易價格時新準(zhǔn)則中更加細(xì)致的考慮了更多因素，例如對可變對價、合同中存在的重大融資成分、非現(xiàn)金對價、應(yīng)付客戶對價等情形帶來的影響進行了充分的考慮。

另外，在新準(zhǔn)則中還對很多特殊情形給出了明確的核算規(guī)則，例如對一項合同中包含不止一種履約義務(wù)的如何進行分?jǐn)?，單獨交易價格無法直接確定的該如何處理等。也就是在新的收入準(zhǔn)則中，對于收入金額的計量考慮更全面，收入確認(rèn)更真實，不僅關(guān)注義務(wù)的拆分，還考慮了很多非合同因素。

（四）信息披露的新變化

與原先實行的收入準(zhǔn)則相比，新準(zhǔn)則對于收入相關(guān)信息披露更加細(xì)致和嚴(yán)格。在原來的準(zhǔn)則中，只要求企業(yè)披露企業(yè)確認(rèn)各類收入采用的會計政策及金額，但是在新收入準(zhǔn)則中要求企業(yè)不僅要披露這些基本信息，整體披露要求更加具體和完備，要求企業(yè)在列示收入核算所采用的會計政策以及政策變更和會計估計變化之外，還需要對合同信息進行披露，例如合同資產(chǎn)和負(fù)債的余額;應(yīng)收款項的期末期初余額;還需要企業(yè)披露履約義務(wù)相關(guān)內(nèi)容，例如時間和交易價格等。如此細(xì)致的披露要求可以更真實地反映出企業(yè)經(jīng)營狀況。

（五）明確了特殊交易的處理規(guī)則

隨著社會經(jīng)濟的多元化，企業(yè)所從事的業(yè)務(wù)種類越來越多樣化，也有很多新興業(yè)務(wù)種類出現(xiàn)，由于這些新興業(yè)務(wù)模式的創(chuàng)新性觸及了原來收入會計核算的盲區(qū)，而新收入準(zhǔn)則正好彌補了這項空白。在2006年版的收入準(zhǔn)則中僅是簡單的在主要內(nèi)容中說明了折扣、折讓、銷售退回等非正常交易的處理方法，內(nèi)容不夠詳盡和翔實。在新的收入準(zhǔn)則中單獨有一章內(nèi)容是對特殊業(yè)務(wù)的會計處理規(guī)定，明確了各類特殊型交易的收入確認(rèn)和計量核算方法。例如，對于收入確認(rèn)的總額法和凈額法進行詳細(xì)的闡述區(qū)分以及各自會計處理，售后回購處理、對附有質(zhì)量保證條款的銷售、附有額外購買選擇權(quán)的銷售處理等。

（六）有關(guān)合同費用的確認(rèn)計量

新收入準(zhǔn)則單獨有一章對合同成本、合同費用相關(guān)內(nèi)容進行了明確的規(guī)范，這在原來的收入準(zhǔn)則中是沒有的。新收入準(zhǔn)則對于合同費用的處理方法給出了明確規(guī)定，對于需要費用化和資本化的支出有了明晰的分類，對于不管是否簽訂合同都會發(fā)生的費用，不計入合同成本，應(yīng)當(dāng)作為當(dāng)期費用進行處理計入損益;對于合同履行成本，在符合一定條件時應(yīng)該予以資本化處理計入資產(chǎn)。而且對于需要計入當(dāng)期損益的費用支出項目進行了明確，更具有指導(dǎo)性。另外，新準(zhǔn)則中還增加了增量費用的概念，對于增量費用企業(yè)需要根據(jù)這部分費用的預(yù)計可收回時間區(qū)分不同情況來進行處理，如果預(yù)期增量費用可收回且收回期大于一年，則此部分費用應(yīng)當(dāng)資本化并進行攤銷，否則就費用化計入當(dāng)期損益。

二、新收入準(zhǔn)則變化對企業(yè)的影響

（一）有利于企業(yè)會計信息質(zhì)量的提升

從上述對新收入會計準(zhǔn)則主要變化要點的闡述可以看出，不管是從收入模型的統(tǒng)一、明確不同業(yè)務(wù)類型的具體核算規(guī)則，還是更加嚴(yán)格的信息披露等方面，新準(zhǔn)則中的內(nèi)容都更加的具體和嚴(yán)謹(jǐn)，這些變化都是對舊收入核算體系中的不完善之處進行了修訂，增強了企業(yè)收入核算的嚴(yán)謹(jǐn)性，也提高了不同企業(yè)之間收入信息的可比性，從此提高了市場上的公平競爭。在激烈的市場競爭中，會計信息質(zhì)量的提升可以幫助企業(yè)管理者作出更加科學(xué)的決策。同時，新收入準(zhǔn)則也會對企業(yè)一些財務(wù)指標(biāo)產(chǎn)生影響，更加明晰化地分析企業(yè)日常經(jīng)營管理情況，更加科學(xué)地判斷企業(yè)未來增長和發(fā)展趨勢。

（二）對企業(yè)財務(wù)信息系統(tǒng)提出了更高要求

鑒于新收入準(zhǔn)則核算得更加精細(xì)化以及一些新增的內(nèi)容，企業(yè)需要對原來的財務(wù)信息系統(tǒng)進行改造升級。特別是在新收入會計準(zhǔn)則中對于收入的確認(rèn)是以合同為起點，所以合同信息的錄入和分析十分重要。由于收入確認(rèn)計量規(guī)則的變化這就需要對財務(wù)信息系統(tǒng)進行更新，重新構(gòu)建收入會計處理流程，并最終生成相關(guān)財務(wù)數(shù)據(jù)和財務(wù)報告。當(dāng)然，新準(zhǔn)則對于合同的依賴也會提升企業(yè)對于合同的重視程度，因為只有合同內(nèi)容的明晰及準(zhǔn)確才能確保企業(yè)收入核算的可靠性。

（三）對企業(yè)稅收的影響

新的收入準(zhǔn)則對于收入的確認(rèn)時點進行了重新規(guī)定，與原準(zhǔn)則存在差別，這也就會使得企業(yè)稅務(wù)工作受到影響。新準(zhǔn)則中是以控制權(quán)轉(zhuǎn)移作為收入確認(rèn)時點，與原準(zhǔn)則不同，而稅法中對于收入納稅義務(wù)發(fā)生時間的確認(rèn)時點是收到相關(guān)收入時，當(dāng)然還要考慮收入以及相關(guān)的成本費用金額是否可以準(zhǔn)確計量，所以也會對企業(yè)的稅務(wù)工作帶來影響，會計核算和稅法規(guī)定存在時間性差異。

（四）有利于促進企業(yè)業(yè)財融合進程

新收入準(zhǔn)則一方面對企業(yè)財務(wù)信息系統(tǒng)有了更高要求，另一方面是以合同信息為主要抓手，這些都使得企業(yè)需要將財務(wù)系統(tǒng)和業(yè)務(wù)系統(tǒng)之間的信息進行共享，從系統(tǒng)之間的單獨管理向互相融合轉(zhuǎn)變，這樣才能夠及時根據(jù)合同信息更規(guī)范地開展收入核算和處理，促進企業(yè)財務(wù)活動和業(yè)務(wù)活動之間的融合，讓財務(wù)人員及時掌握業(yè)務(wù)信息。而且業(yè)財融合也是企業(yè)管理會計發(fā)展的必然趨勢，新收入準(zhǔn)則加快了業(yè)財融合的推進。

（五）企業(yè)更好實施新收入準(zhǔn)則的工作建議

盡管新收入準(zhǔn)則已經(jīng)正式開始實施兩年多時間，企業(yè)也已經(jīng)很好地適應(yīng)了新準(zhǔn)則，完成了從舊準(zhǔn)則向新準(zhǔn)則的轉(zhuǎn)變，但是為了確保企業(yè)收入會計核算的精準(zhǔn)性和可靠性，企業(yè)還需要進一步提高依據(jù)新收入準(zhǔn)則對企業(yè)收入核算的工作，以此來確保企業(yè)會計數(shù)據(jù)的真實性和準(zhǔn)確性。因此，一方面企業(yè)需要在充分解讀和掌握準(zhǔn)則內(nèi)容的基礎(chǔ)上，不斷強化自身財務(wù)信息系統(tǒng)建設(shè)和會計核算管理工作，保證核算的順暢性和規(guī)范性，并提高工作的信息化程度，實現(xiàn)核算自動化，減少人為判斷因素的影響;另一方面企業(yè)要加強對收入核算相關(guān)的內(nèi)部控制工作，監(jiān)督規(guī)范在收入確認(rèn)、計量等方面符合準(zhǔn)則規(guī)定。

結(jié)語

新收入準(zhǔn)則從許多方面彌補了原準(zhǔn)則中的不足，從收入確認(rèn)、計量和信息披露等工作要點均有了新的變化，實現(xiàn)了收入模型的統(tǒng)一，對于特殊交易類型也有了明確規(guī)定，同時豐富細(xì)化了披露信息內(nèi)容，為企業(yè)收入會計處理提供了更加明確的指導(dǎo)，提高了會計信息的透明度，這些變化進一步提高了企業(yè)會計信息質(zhì)量和可比性，更有利于整體市場的穩(wěn)定性。而企業(yè)需要充分認(rèn)識到新的收入準(zhǔn)則對企業(yè)各方面的影響，并做好日常工作，促進企業(yè)收入核算的專業(yè)性和準(zhǔn)確性。

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