資本市場(chǎng)中的會(huì)計(jì)舞弊行為及審計(jì)方法

李瑤　

摘要：現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)發(fā)展促進(jìn)了資本市場(chǎng)的發(fā)展，而在現(xiàn)代制度中以公司為基本體現(xiàn)形式，由于所有權(quán)和經(jīng)營權(quán)的分離，以及政府監(jiān)管等的需要，產(chǎn)生了獨(dú)立審計(jì)的需求，規(guī)范的經(jīng)營行為與獨(dú)立的審計(jì)市場(chǎng)之間存在必然聯(lián)系。在資本市場(chǎng)運(yùn)行中將企業(yè)作為審計(jì)主體，以會(huì)計(jì)報(bào)告作為對(duì)象，剖析資本市場(chǎng)中會(huì)計(jì)舞弊行為，依據(jù)審計(jì)方法為主線分析舞弊行為，在識(shí)別成因后采取有效措施進(jìn)行防范。

關(guān)鍵詞：資本市場(chǎng);會(huì)計(jì)舞弊行為;審計(jì)方法

會(huì)計(jì)舞弊行為以其嚴(yán)重的社會(huì)公害形態(tài)普遍存在于資本市場(chǎng)中，而不斷深入與發(fā)展的經(jīng)濟(jì)體制改革也為舞弊行為提供滋生的土壤。與西方發(fā)達(dá)國家相比，我國資本市場(chǎng)起步較晚，未能形成較為成熟的體系研究相關(guān)成果，保證各項(xiàng)工作的系統(tǒng)性。但中國資本市場(chǎng)定位與中國國情的特殊性有著密切關(guān)聯(lián)，而這也使得我國會(huì)計(jì)舞弊與其他資本市場(chǎng)存在較大差異。

一、資本市場(chǎng)中的會(huì)計(jì)舞弊常見行為

（一）關(guān)聯(lián)交易與資產(chǎn)重組中發(fā)生的舞弊行為

協(xié)議定價(jià)作為我國企業(yè)交易行為時(shí)所遵循的原則，以企業(yè)需求為主決定資產(chǎn)轉(zhuǎn)移價(jià)格，關(guān)聯(lián)方自由轉(zhuǎn)移利潤率的形式為主。但現(xiàn)階段，在會(huì)計(jì)舞弊中資產(chǎn)重組與關(guān)聯(lián)方交易行為為契機(jī)獲取不當(dāng)利益。另外，部分企業(yè)還以自我交易等方式構(gòu)建復(fù)雜的企業(yè)鏈展開會(huì)計(jì)舞弊，而錯(cuò)綜復(fù)雜的鏈上交易虛增企業(yè)收入，不當(dāng)資金運(yùn)作的方式虛減現(xiàn)有費(fèi)用債務(wù)及資產(chǎn)。但依據(jù)法律條例規(guī)定，其屬于同一控制條件下所產(chǎn)生的交易，即便是虛假交易也屬于關(guān)聯(lián)方交易的種類之一。

（二）不恰當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)政策舞弊行為

多種會(huì)計(jì)方法的選擇應(yīng)用在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中也同樣交易與事項(xiàng)為切入點(diǎn)，而我國在相關(guān)制度中仍存在漏洞，未能完善企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，而這也給資本市場(chǎng)運(yùn)行企業(yè)提供會(huì)計(jì)舞弊空間。部分企業(yè)為操縱利潤虛增經(jīng)營業(yè)績，選擇利用會(huì)計(jì)政策所給予的導(dǎo)向獲取不當(dāng)?shù)美?/p>

（三）現(xiàn)金舞弊行為

其作為資本市場(chǎng)中極為常見的會(huì)計(jì)舞弊行為之一，多以抵押、隱匿資金等現(xiàn)金事項(xiàng)交易為主，

二、資本市場(chǎng)中的會(huì)計(jì)舞弊行為識(shí)別

（一）財(cái)務(wù)報(bào)表的勾稽關(guān)系。遵循會(huì)計(jì)事項(xiàng)一般規(guī)律思考企業(yè)收入及費(fèi)用與所有者權(quán)益作為識(shí)別會(huì)計(jì)舞弊行為的基本方法，能夠在短時(shí)間內(nèi)對(duì)其進(jìn)行識(shí)別與查詢。

（二）掌握企業(yè)財(cái)務(wù)狀況[1]。在企業(yè)總資產(chǎn)中存貨比例是否高于往年;或流動(dòng)資產(chǎn)是否明顯高于行業(yè)內(nèi)平均水平。比較總資產(chǎn)中應(yīng)收賬款與其他款項(xiàng)及預(yù)付款項(xiàng)是否存在較大差距，查看是否存在潛在虧損因素;是否在日常經(jīng)營發(fā)展過程中存在大量資金占用的情況。在審計(jì)工作中依據(jù)流動(dòng)比率、資產(chǎn)負(fù)債率等對(duì)企業(yè)償債能力進(jìn)行分析，查看其到期債務(wù)本息償付比及速動(dòng)比率等指標(biāo)能否滿足所提交的財(cái)務(wù)報(bào)告，進(jìn)而查看現(xiàn)有財(cái)務(wù)管理的靈活度能否應(yīng)對(duì)可能面臨的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。另外，在指標(biāo)的設(shè)置及選擇上審計(jì)工作者應(yīng)當(dāng)以財(cái)務(wù)資產(chǎn)及管理效率為主要內(nèi)容查看其應(yīng)收賬款率與營業(yè)周期能力性指標(biāo)。

（三）對(duì)比財(cái)務(wù)指標(biāo)水平。經(jīng)驗(yàn)歷史與行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)作為企業(yè)財(cái)務(wù)指標(biāo)水平對(duì)比時(shí)的主要參考依據(jù)及要求，以經(jīng)驗(yàn)積累為內(nèi)容設(shè)置經(jīng)驗(yàn)指標(biāo)，是審計(jì)工作中首要標(biāo)準(zhǔn)之一，歷史指標(biāo)即是指在審計(jì)工作中以階段性經(jīng)營業(yè)績?yōu)闃?biāo)準(zhǔn)所設(shè)置的標(biāo)準(zhǔn)，通過兩相比較查看其實(shí)際波動(dòng)情況是否涉及重大內(nèi)容;行業(yè)發(fā)展是決定行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)的首要條例，而且其能夠在一定程度上對(duì)于行業(yè)內(nèi)部企業(yè)財(cái)務(wù)狀況及其經(jīng)營能力進(jìn)行全面反映，在了解行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)數(shù)據(jù)后結(jié)合相關(guān)研究刊物及所整合的統(tǒng)計(jì)報(bào)告等內(nèi)容，對(duì)比以上標(biāo)準(zhǔn)為分析會(huì)計(jì)舞弊行為及其潛在的風(fēng)險(xiǎn)提供重要參考依據(jù)，提升審計(jì)決定的正確性與合理性。

三、資本市場(chǎng)中的會(huì)計(jì)舞弊行為成因

（一）會(huì)計(jì)舞弊行為所產(chǎn)生的根本原因在于產(chǎn)權(quán)模糊且責(zé)任虛置

在經(jīng)濟(jì)制度中產(chǎn)權(quán)制度作為其核心內(nèi)容，降低交易成本、優(yōu)化現(xiàn)有資源配置效率作為產(chǎn)權(quán)制度的有效價(jià)值能夠制約正常交易條件下機(jī)會(huì)主義行為。而在明晰的產(chǎn)權(quán)條件下經(jīng)濟(jì)交易人可以得到理想的利益，但與此同時(shí)，也應(yīng)當(dāng)承擔(dān)或支付相應(yīng)成本，遵循“不損害他人利益”的基本原則比較收益及成本后作出相應(yīng)選擇[2]。產(chǎn)權(quán)制度應(yīng)當(dāng)秉承公平性、合理性與有效性，但現(xiàn)階段，我國企業(yè)產(chǎn)權(quán)制度過于模糊不清，現(xiàn)有結(jié)構(gòu)體系也不夠明晰，就法律條例明文規(guī)定，全體人民是國有資產(chǎn)的所有者，雖然概念極為明確，但在行使所有權(quán)時(shí)缺少人格化代表，“人人擁有卻人人都未擁有”。國有資產(chǎn)保值增值責(zé)任作為國家財(cái)政及資產(chǎn)管理部門的重要工作之一，此種責(zé)任與國有資產(chǎn)屬于全體人民概念不謀而合，同樣缺乏人格化代表，而這也在一定程度上虛置責(zé)任，過于模糊的所有權(quán)無法體現(xiàn)其實(shí)際價(jià)值與效用，而虛置的管理責(zé)任與增值保值責(zé)任是現(xiàn)階段資本市場(chǎng)的基本現(xiàn)象，而這也是造成效率低下的主要原因，其不僅為會(huì)計(jì)舞弊提供“有利條件”，還為其提供“暢通渠道”。

（二）缺乏完善的治理結(jié)構(gòu)為會(huì)計(jì)舞弊行為提供便利條件

通常來講，治理結(jié)構(gòu)缺乏完善性，會(huì)出現(xiàn)領(lǐng)導(dǎo)的一言堂現(xiàn)象，致使領(lǐng)導(dǎo)凌駕與控制管理之上。而制衡機(jī)制的形成與應(yīng)用應(yīng)當(dāng)以現(xiàn)代化企業(yè)制度為前提，劃分監(jiān)事會(huì)董事會(huì)與股東大會(huì)，從而保障投資人的利益不受到外界因素及行為的侵害。最高權(quán)力擁有者非股東大會(huì)莫屬，其在整體內(nèi)部機(jī)構(gòu)中能夠決定董事會(huì)與監(jiān)事會(huì)人選，而在重大項(xiàng)目與相關(guān)投資決策中也有著決定權(quán)。而制約管理人員的行為與負(fù)責(zé)整體經(jīng)營決策施行工作以董事會(huì)為主，其實(shí)質(zhì)目的是對(duì)股東大會(huì)負(fù)責(zé);在日常經(jīng)營管理中監(jiān)事會(huì)以監(jiān)督管理人員活動(dòng)及行為。以我國新時(shí)期社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展需求為前提建立現(xiàn)代企業(yè)制度，保證其在資本市場(chǎng)中實(shí)現(xiàn)戰(zhàn)略發(fā)展目標(biāo)，但在一定程度上其受內(nèi)在制衡機(jī)制影響，難以發(fā)揮其實(shí)際價(jià)值。我國相關(guān)證券法律法規(guī)不健全，相關(guān)監(jiān)督懲處機(jī)制不完善，懲罰力度不足，導(dǎo)致部分并不具備上市資格與條件的企業(yè)上市，而主要目的是能夠 “圈錢”，而這也是一個(gè)伏筆為后續(xù)會(huì)計(jì)舞弊提供絕佳機(jī)會(huì)。與此同時(shí)，在我們資本市場(chǎng)大多數(shù)控股股東一股獨(dú)大，獨(dú)自控制了董事會(huì)及公司財(cái)務(wù)部，小股東因聲音微弱無法體現(xiàn)自身作用。過于扭曲的治理結(jié)構(gòu)無法實(shí)現(xiàn)制衡機(jī)制效率，使得相關(guān)公司治理的內(nèi)部控制極為薄弱，而缺乏監(jiān)督與制衡的方式則為財(cái)務(wù)舞弊提供滋生土壤。

四、資本市場(chǎng)中防范會(huì)計(jì)舞弊行為的審計(jì)方法

（一）對(duì)審計(jì)報(bào)告進(jìn)行編制，提出適當(dāng)建議

為發(fā)揮會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)功能，解決獨(dú)立審計(jì)體制中存在的問題與缺陷縮短投資者與市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)需求下的本質(zhì)差距，應(yīng)當(dāng)提升獨(dú)立審計(jì)職業(yè)標(biāo)準(zhǔn)，加強(qiáng)監(jiān)管工作，在保證會(huì)計(jì)信息準(zhǔn)確性與實(shí)效性的過程中完善現(xiàn)有監(jiān)管，依據(jù)相關(guān)法規(guī)條例規(guī)范會(huì)計(jì)信息披露行為、制裁違規(guī)行為。提高違法成本使處罰具有威懾作用，應(yīng)當(dāng)完善我國民事賠償與刑事處罰制度加大懲戒力度，依據(jù)我國資本市場(chǎng)的實(shí)際情況所出臺(tái)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則優(yōu)化控制標(biāo)準(zhǔn)體系，提升會(huì)計(jì)信息公信力，以保證資本市場(chǎng)的運(yùn)行合法性與合理性[3]。具體來說，外部審計(jì)的職能是對(duì)企業(yè)一系列的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)內(nèi)容進(jìn)行審查，從而確保其準(zhǔn)確性與合法性。對(duì)企業(yè)的誠實(shí)經(jīng)營產(chǎn)生促進(jìn)作用，并對(duì)企業(yè)一些違法亂紀(jì)的問題進(jìn)行規(guī)范。因此，審計(jì)部門也應(yīng)提供管理建議書，對(duì)企業(yè)的會(huì)計(jì)監(jiān)督工作提出一定的合理化建議。

（二）強(qiáng)化外部審計(jì)，評(píng)價(jià)企業(yè)會(huì)計(jì)管理

會(huì)計(jì)管理工作的大概內(nèi)容是建立完善的崗位責(zé)任制明確采購與付款業(yè)務(wù)的界限，劃分職責(zé)與權(quán)限，以相互制約、監(jiān)督的方式確保不相容崗位能夠各有所屬、有序工作。明確規(guī)定辦理采購與付款業(yè)務(wù)過程中任何單位不得在同一部門進(jìn)行處理，以責(zé)任明晰劃分的方式提升工作效率與公信力。另外，還應(yīng)當(dāng)建立銷售與收款業(yè)務(wù)崗位責(zé)任制，其目的在于明確職責(zé)與權(quán)限的同時(shí)分別設(shè)立銷售、發(fā)貨、收款三項(xiàng)部門，其目的在于劃分審批及處理各項(xiàng)具體事宜，通過記錄核查及催收等情況，分析匯報(bào)各部門工作效果，所分別設(shè)立的職責(zé)各不相容，而也需在一定范圍內(nèi)邀請(qǐng)不同人員分別擔(dān)任負(fù)責(zé)人，其目的在于保護(hù)資源資產(chǎn)的安全性與完整性，以商戶之約的方式明確債權(quán)、債務(wù)賬目，通過對(duì)收入及相關(guān)費(fèi)用的記錄與登記，必須有兩人以上共同負(fù)責(zé)工作。而在移交或接替相關(guān)程序中應(yīng)當(dāng)以監(jiān)督辦理為主[4]。除此之外，對(duì)于會(huì)計(jì)舞弊行為而言，有效的外部審計(jì)工作能夠保證各項(xiàng)內(nèi)容的客觀性與公正性，在考察審計(jì)結(jié)果的過程中要求內(nèi)部審計(jì)人員積極配合外部審計(jì)人員的工作。同時(shí)，外部審計(jì)人員應(yīng)通過對(duì)協(xié)調(diào)分工、交叉審核等多項(xiàng)程序方式的審計(jì)工作降低會(huì)計(jì)舞弊行為、避免差錯(cuò)，在一定程度上提升整體防范效力，也強(qiáng)化職業(yè)素養(yǎng)建設(shè)。在報(bào)告制度中應(yīng)當(dāng)對(duì)現(xiàn)有管理信息系統(tǒng)進(jìn)行統(tǒng)一，為防止舞弊設(shè)置提前預(yù)警，以報(bào)告的方式妥善處理。信息系統(tǒng)的應(yīng)用以內(nèi)部平臺(tái)為主，明確了解與掌握企業(yè)控制制度，明晰自身所承擔(dān)的職責(zé)與義務(wù)，提升整體管理效率，提高執(zhí)行效率。為提高會(huì)計(jì)工作水平與效率應(yīng)用，以電算化方式代替?zhèn)鹘y(tǒng)的紙質(zhì)建造內(nèi)容，加大會(huì)計(jì)系統(tǒng)安全防護(hù)，保證其有序運(yùn)行，依據(jù)要求在人員配置上進(jìn)行嚴(yán)格篩選，明確各自職責(zé)，以實(shí)現(xiàn)權(quán)衡制約。

（三）增強(qiáng)獨(dú)立審計(jì) 遵循客觀公正原則

在防范舞弊行為過程中外部獨(dú)立審計(jì)有著不可或缺的重要作用，注冊(cè)會(huì)計(jì)師秉承客觀、公正、獨(dú)立的原則監(jiān)督與控制經(jīng)營工作。注冊(cè)會(huì)計(jì)師與其他工作不同，其獨(dú)立于受審對(duì)象，屬于外部防線，而以防范舞弊行為角度為切入點(diǎn)能夠明晰內(nèi)部控制系統(tǒng)中存在的問題與薄弱環(huán)節(jié)[5]。防范舞弊需求作為財(cái)務(wù)報(bào)告中應(yīng)當(dāng)體現(xiàn)的內(nèi)容及所承擔(dān)的責(zé)任，應(yīng)是資本市場(chǎng)中防范舞弊的核心關(guān)隘。注冊(cè)會(huì)計(jì)師只有提升自身業(yè)務(wù)能力與職業(yè)道德素養(yǎng)，保證其職業(yè)水平能夠滿足新時(shí)期資本市場(chǎng)發(fā)展中的實(shí)質(zhì)性需求，絕不姑息失職、瀆職行為，增強(qiáng)獨(dú)立審計(jì)效率，遵循客觀公正原則為構(gòu)建社會(huì)主義和諧社會(huì)奠定良好基礎(chǔ)。

五、結(jié)語

會(huì)計(jì)舞弊形成原因極為復(fù)雜，其不僅夾雜制度問題，還對(duì)整體治理結(jié)構(gòu)有較大的依賴性。而隨著社會(huì)的發(fā)展。完善社會(huì)主義經(jīng)濟(jì)法律制度，以多角度為切入點(diǎn)治理會(huì)計(jì)舞弊問題，建設(shè)相關(guān)機(jī)制以有效監(jiān)管防范等措施，提升審計(jì)效力，使得各項(xiàng)工作能夠有法可依。

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作者簡(jiǎn)介：李 瑤（1977—），女，漢族，四川成都人，中級(jí)，本科，主要從事資本市場(chǎng)財(cái)務(wù)研究。