基于戰(zhàn)略導向的內部審計評價指標體系研究

王 波，柯 楠

(重慶理工大學 會計學院， 重慶 400054)

一、引言

大多數(shù)企業(yè)利用風險導向內部審計以便快速發(fā)現(xiàn)并糾正重大錯誤?？墒?，給企業(yè)生存帶來嚴峻挑戰(zhàn)的是未知風險，未知風險主要源于企業(yè)未來的發(fā)展方向和行業(yè)目標，而風險導向內部審計更多地是關注內部常規(guī)性風險，抵抗未知風險的效果較差，難以實現(xiàn)企業(yè)長遠的發(fā)展目標，甚至使其止步于當前的市場地位[1]。所以，內部審計必須跳脫出企業(yè)內部環(huán)境的束縛，及時應對突發(fā)的環(huán)境變化，實施審計手段，評價改善風險管理和治理過程，幫助組織提升管理能力和增加自身價值。這也符合2017年修訂的《國際內部審計專業(yè)實務框架》的要求。那么，實現(xiàn)管理、增值和咨詢的高級作用，內部審計建設和實施就必須結合企業(yè)戰(zhàn)略，從源頭上鎖定企業(yè)核心業(yè)務，確定內部審計的重點范圍，提高內部審計的效率和效果。

目前現(xiàn)有的研究主要集中于戰(zhàn)略導向內部審計的優(yōu)點和先進性，戰(zhàn)略高度的內部審計有利于提高內部審計地位，更能發(fā)揮治理作用。而指導實際運用戰(zhàn)略導向內部審計的研究成果比較少，不利于企業(yè)真正建立和改進戰(zhàn)略導向內部審計系統(tǒng)。此外，戰(zhàn)略導向內部審計需要能力強、地位高的主導部門，管理層或獨立董事主導戰(zhàn)略導向內部審計會因為各自目的無法準確、客觀地評價戰(zhàn)略[2]，內部審計主導戰(zhàn)略導向內部審計則會受困于法律法規(guī)的不完善和混亂的機構設置[3]。因此，究竟應該如何開展戰(zhàn)略導向內部審計，戰(zhàn)略導向內部審計如何進行評價，評價指標體系又該怎樣設計，這些問題都需要進一步研究。本文結合已有研究，從戰(zhàn)略導向內部審計的目標、內容、功能、方法等方面進行分析，構建相應的評價指標體系以促進戰(zhàn)略導向內部審計發(fā)展。

二、戰(zhàn)略導向內部審計的研究現(xiàn)況

內部審計正在由早期的功能型轉向為增值型，而風險導向內部審計過于關注風險而忽略了內部審計目標，影響企業(yè)價值增長。并且，從企業(yè)內部審計實施效果來看，內部審計的增值效果并不明顯，主要是因為內部審計仍然停留在業(yè)務層面的高度，并沒有考慮企業(yè)的總體戰(zhàn)略，使得內部審計缺乏持續(xù)性和重要性[4]。當內部審計結合戰(zhàn)略時，能夠避免風險控制的誤區(qū)，從企業(yè)總體戰(zhàn)略的高度培養(yǎng)內部審計的可持續(xù)性，建立起符合企業(yè)長遠目標的內部控制體系，幫助內部審計過濾無用信息，迅速收集與戰(zhàn)略制定、實施有關的信息，擴大內部審計范圍，提高內部審計效率和效果，實現(xiàn)企業(yè)價值增長的目標[5-7]?？梢?，戰(zhàn)略導向內部審計是實現(xiàn)內部審計重要轉型的實施措施。

戰(zhàn)略導向內部審計的研究成果主要有3個方面。第一，戰(zhàn)略導向內部審計的必要性。內部審計結合企業(yè)戰(zhàn)略是內部審計發(fā)展的必然趨勢。多變的外部環(huán)境和激烈的競爭局面勢必給企業(yè)帶來更多的挑戰(zhàn)和機遇，內部審計作為企業(yè)的“免疫系統(tǒng)”，需要為管理層提供信息與建議，高級功能的激活暴露出內部審計當前的轉型困難，內部審計地位低下、思想守舊、操作重復都阻礙內部審計的轉型。所以，作為實現(xiàn)轉型的有效舉措，內部審計亟須結合企業(yè)戰(zhàn)略，將內部審計的出發(fā)點與企業(yè)長遠目標相匹配，敏銳地為管理層制定戰(zhàn)略和做出決策，及時提供信息并給與建議[8]。另外，企業(yè)規(guī)模大小與是否適用戰(zhàn)略導向內部審計無關。集團企業(yè)擁有豐富的資源和科學的組織架構，已有的內部審計和企業(yè)戰(zhàn)略可以更好地融合，幫助企業(yè)執(zhí)行、評價和改進戰(zhàn)略[9]。小微企業(yè)更需要著眼于企業(yè)的長遠發(fā)展，制定企業(yè)戰(zhàn)略目標和發(fā)展計劃，充分利用企業(yè)現(xiàn)有的優(yōu)勢，建立健全內部控制和內部審計等制度，時刻保持良好的運營狀態(tài)，以便于把握轉瞬即逝的機遇[10]。第二，戰(zhàn)略導向內部審計的作用。戰(zhàn)略導向內部審計最重要的作用就是實現(xiàn)增值目標。財務、經營、管理的內部審計都會局限于內部審計的階段性，簡單地將經營業(yè)務和管理事項分割成不同的區(qū)塊，無法實現(xiàn)內部審計的可持續(xù)發(fā)展，從而導致內部審計只能發(fā)揮低級糾錯的作用。戰(zhàn)略導向內部審計深刻理解企業(yè)戰(zhàn)略，將長遠目標融入內部審計計劃，提高內部審計的高度，把控企業(yè)全局風險和變化，為實現(xiàn)戰(zhàn)略目標清除障礙[6]。戰(zhàn)略導向內部審計還能提升內部審計地位，改善內部審計實施效果，提高內部審計信息使用程度，增加與管理層之間的交流，強化企業(yè)戰(zhàn)略管理意識[11]。第三，戰(zhàn)略導向內部審計體系的構建。戰(zhàn)略導向內部審計屬于新興的審計模式，實際開展過程會遇到許多的問題和疑惑，因此，部分學者以具體企業(yè)為例為實施戰(zhàn)略導向內部審計提供更為具體的方案。首先，設計思路可以以戰(zhàn)略目標實現(xiàn)過程和內部審計組成要素為主線，建設具有企業(yè)自身特點和符合企業(yè)長遠發(fā)展的內部審計體系[12]。其次，更加注重戰(zhàn)略活動，吸收人本意識，增加內部審計與其他部門之間的價值認同，提高企業(yè)內部的凝聚力[13]。最后，利用信息化技術，充分發(fā)揮內部審計作用，推動企業(yè)快速穩(wěn)健發(fā)展[14]。

可見，戰(zhàn)略導向內部審計已經具有一定的理論基礎和指導方案，有利于在實際工作中實施戰(zhàn)略導向內部審計。但是，戰(zhàn)略導向內部審計的研究較少關注相應的評價指標體系，再好的管理措施都需要評價來完善自身，缺乏評價指標體系會損害內部審計的先進性，甚至會妨礙內部審計發(fā)揮應有的作用。因此，研究戰(zhàn)略導向內部審計評價指標體系能夠填補相應的理論空白，并形成“以評促建”的發(fā)展局面。

三、戰(zhàn)略導向內部審計的功能與內容

(一)戰(zhàn)略導向內部審計的功能

戰(zhàn)略導向內部審計的主要功能是促進組織戰(zhàn)略目標的實現(xiàn)。內部審計正在由功能型轉為增值型，當內部審計與公司戰(zhàn)略看齊時，才能更高效地配置企業(yè)資源，更好地滿足信息需求。傳統(tǒng)內部審計更多地關注財務、人事等窄而精的事項，治標不治本，只有站在管理者的角度來發(fā)現(xiàn)、分析問題，找出組織制度和管理活動中的根本性缺陷才能向管理者提供有用的改進信息，從而為企業(yè)的長遠發(fā)展作出應有的貢獻。一直以來，內部審計就存在獨立性不足的先天劣勢，再加上審計人員與其他職員的工作目標沖突，導致內部審計工作開展較為困難，戰(zhàn)略導向內部審計以實現(xiàn)企業(yè)戰(zhàn)略為直接目標使得內部審計部門與被審計部門工作的目標相一致，降低被審計部門的抵觸情緒，減少相互間的摩擦，在進行審計過程中強調目標一致性有助于內部審計的順利展開，也讓被審計單位能夠積極主動地接受審計工作，甚至主動要求審計來解決自身遇到的困難。戰(zhàn)略導向能夠幫助內部審計順利開展，實現(xiàn)增加組織價值的終極目標。

(二)戰(zhàn)略導向內部審計的內容

戰(zhàn)略是企業(yè)成就自我的重要舉措，邁克爾·波特指出戰(zhàn)略就是企業(yè)在各項運營活動之間建立配稱，各項活動之間獨特的配稱才能保證企業(yè)的可持續(xù)競爭優(yōu)勢。配稱是企業(yè)各項活動的緊密配合，看似獨立的活動往往會相互影響，運營活動的優(yōu)勢互補會迸發(fā)出巨大的優(yōu)勢。但是，戰(zhàn)略配稱才是最有價值的，創(chuàng)造出只適用于本企業(yè)戰(zhàn)略的活動配稱才會給企業(yè)帶來不可復制的競爭力。戰(zhàn)略導向內部審計以企業(yè)戰(zhàn)略為指引，審查企業(yè)活動與戰(zhàn)略目標之間的偏差來改善組織活動、實施組織戰(zhàn)略、實現(xiàn)戰(zhàn)略目標進而增加組織價值。

戰(zhàn)略導向內部審計應該包括戰(zhàn)略管理審計、價值創(chuàng)造能力審計、公司治理審計、內部控制審計和風險審計。

第一，戰(zhàn)略管理審計是基于戰(zhàn)略管理的風險性和管理層的有限理性，對企業(yè)的戰(zhàn)略制定和實施進行分析評價，為管理層提供營運活動的相關信息。戰(zhàn)略管理審計的監(jiān)督審查范圍涵蓋戰(zhàn)略制定與管理的全過程。

第二，企業(yè)的發(fā)展目標是創(chuàng)造價值，這也是企業(yè)的戰(zhàn)略目標，因此，對企業(yè)價值創(chuàng)造能力的審計是戰(zhàn)略導向內部審計的重要組成部分。企業(yè)發(fā)展初期的獲勝法寶是自有的生產要素，相同的生產要素通過排列組合創(chuàng)造不同的產品，生產技術不斷改進使得同質性過高的基礎產品競爭越來越激烈，企業(yè)開始尋找產品自身以外創(chuàng)造價值的活動，例如，營銷渠道和顧客服務能夠給企業(yè)帶來更多利益，不同企業(yè)的差距就體現(xiàn)在這些具有獨特性的活動中，這也形成了戰(zhàn)略的異質性。對企業(yè)創(chuàng)造價值的活動和能力進行監(jiān)督審計，是戰(zhàn)略目標實現(xiàn)的重要保障。而戰(zhàn)略本質是企業(yè)自身獨特的定位，所以企業(yè)價值創(chuàng)造能力是戰(zhàn)略導向內部審計的重點審計對象。

第三，企業(yè)戰(zhàn)略正確制定和實施的前提是公司治理有效的設計和執(zhí)行，因此公司治理審計是戰(zhàn)略導向內部審計的重要內容。企業(yè)的兩權分離導致經營者和所有者出現(xiàn)利益沖突，而只有在不損害各方利益的前提下戰(zhàn)略才能發(fā)揮出最大效用，這就要求制定和實施戰(zhàn)略的過程中必須保護所有利益相關者的權利。各方利益是否在戰(zhàn)略中得到應有的尊重和反映，公司治理模式和治理手段是否能夠有效抑制經營者的道德風險和逆向選擇，這是公司治理審計需要監(jiān)督的內容。

第四，戰(zhàn)略風險是企業(yè)面臨的重大風險之一，戰(zhàn)略決策失誤和執(zhí)行不當都會給企業(yè)帶來重大損失，戰(zhàn)略導向內部審計需要關注企業(yè)戰(zhàn)略風險。對風險確定、識別、評價、處理的流程和措施進行審計，結合財務、績效的審計結果，能夠增加風險管理評價信息的價值。企業(yè)內部控制服務于企業(yè)戰(zhàn)略，通過制度建設和內部流程梳理進行風險識別和控制活動，幫助企業(yè)提高經營效率和經營效果。并且企業(yè)的風險管理離不開內部控制，企業(yè)內部控制流程和實施活動也應納入審核范圍，幫助企業(yè)識別風險管理的缺陷和相關系統(tǒng)的不足。

另外，戰(zhàn)略導向內部審計的內容應當包含所有與組織戰(zhàn)略管理有關的信息，從戰(zhàn)略制定到實施的所有財務資料和非財務資料，并且應當給予非財務資料相當?shù)闹匾暥龋u價戰(zhàn)略制定資料的重要性、可靠性、有效性。

四、戰(zhàn)略導向內部審計評價指標體系設計

(一)設計思想

基于委托代理理論、戰(zhàn)略管理理論和系統(tǒng)論，戰(zhàn)略導向內部審計的評價指標體系從戰(zhàn)略管理、企業(yè)價值創(chuàng)造能力、公司治理、內部控制和風險管理5個方面進行細化設計，實現(xiàn)戰(zhàn)略制定到績效評價的全過程評價。

1.戰(zhàn)略管理

戰(zhàn)略需要符合企業(yè)價值系統(tǒng)，戰(zhàn)略導向內部審計以戰(zhàn)略為基準，戰(zhàn)略的制定是企業(yè)的首要任務，而審計企業(yè)戰(zhàn)略決策也是戰(zhàn)略導向內部審計的開始。企業(yè)戰(zhàn)略管理理論按照企業(yè)層、職能層和操作層3個層次進行劃分[15]，但這就意味著企業(yè)所有活動都是戰(zhàn)略行為，企業(yè)管理就是戰(zhàn)略管理，戰(zhàn)略導向內部審計應當利于戰(zhàn)略實施。因此本文將重點關注決策層的戰(zhàn)略活動。

審計企業(yè)戰(zhàn)略是戰(zhàn)略導向內部審計的首要任務，這要求內部審計人員分析企業(yè)戰(zhàn)略是否符合當前經濟環(huán)境、所有利益相關者的權益與企業(yè)發(fā)展道路，從而審計戰(zhàn)略的正確性和合理性。戰(zhàn)略的制定不僅涉及內外部環(huán)境判斷、國家政策把控、各方利益牽扯，還受管理層個人風格的直接影響，這些都讓戰(zhàn)略審計變得愈加復雜。本文認為應當主要考慮戰(zhàn)略是否符合企業(yè)當前的內外部環(huán)境，例如是否符合當前的微觀經濟環(huán)境、產業(yè)生命周期以及宏觀經濟政策等外部環(huán)境，還要考慮與利益各方的擬合度、戰(zhàn)略與企業(yè)能力的匹配度以及戰(zhàn)略與企業(yè)主體規(guī)模的適配度。

2.企業(yè)價值創(chuàng)造能力

企業(yè)的發(fā)展目標是追求企業(yè)價值最大化，收益的持續(xù)增長是實現(xiàn)目標的重要手段[16]。在企業(yè)的日常經營中，產品最能體現(xiàn)企業(yè)價值的創(chuàng)造過程。產品的生產要素價值，無論是早期的土地、勞動和資本，還是當下的知識、研發(fā)、技術與管理者才能等生產要素，共同創(chuàng)造出具有價值的商品。研發(fā)、采購、生產、營銷、運輸、售后服務等活動串聯(lián)成一條價值流動的鏈條，價值鏈上的每個活動都在創(chuàng)造價值。在很大程度上，商品的價值取決于顧客的需求程度，顧客是企業(yè)存在的必要條件，識別、分類顧客，并與最有價值的顧客建立緊密的聯(lián)系才能更好地創(chuàng)造價值[17]。投資活動是幫助企業(yè)增值的重要活動之一，有效投資能給企業(yè)帶來足夠的現(xiàn)金流，是企業(yè)的生命源泉[18]，同時自由現(xiàn)金流可以促進現(xiàn)金股利發(fā)放，調節(jié)內部控制對現(xiàn)金股利的作用[19]。但是，管理層出于追求更高的報酬薪金、擴大企業(yè)規(guī)模、增加總收益、甚至謀求個人利益等目標都會新增投資，投資不足或投資過度的情況時常發(fā)生，所以衡量企業(yè)投資效率有利于更加真實地評價企業(yè)價值。

因此，本文將企業(yè)價值創(chuàng)造能力的評價指標分為投資效率和產品價值。通過考量投資水平和總資產報酬率，以及營銷效率、生產成本、研發(fā)費用和顧客價值等指標來綜合評價企業(yè)的價值創(chuàng)造能力。

3.公司治理

公司治理是所有者和管理者間相互制衡的機制，良好的公司治理才能帶來優(yōu)秀的企業(yè)績效和可觀的紅利。獨立董事等主導的治理審計難以掌握企業(yè)全面的治理情況，因此，本文的公司治理審計為執(zhí)行事務的董事和高級管理人員主導的治理審計。

所有權和經營權分離帶來的利益不一致問題催生了公司治理[20]。公司治理就是為了減少代理成本，幫助企業(yè)實現(xiàn)價值最大化的過程。股東會作為公司的權力機構，對公司的重大事項作出決議；董事會作為公司的實際經營管理機構，負責經營決策；監(jiān)事會則是公司的監(jiān)督機構，對股東會的決策和董事會的經營運作進行監(jiān)督。股東會體現(xiàn)大股東意志，董事會表述管理層意志，監(jiān)事會受董事會影響，從而往往很難真正地做到三權分立。而公司治理是解決不同利益相關者間利益分配問題的有效機制。股東會、董事會和監(jiān)事會的良好運轉才能帶來有效的公司治理，有效的公司治理才能穩(wěn)步提高企業(yè)的利潤水平和利潤質量。故而，本文將從董事會規(guī)模、獨立董事比例、高管薪酬、二職合一、股東大會規(guī)模、股權結構、流通股比例、重大事項決策能力、監(jiān)事會規(guī)模、檢查次數(shù)、違規(guī)報告次數(shù)等指標考量董事會、股東會和監(jiān)事會的運作情況，以此來綜合評價企業(yè)的治理水平。

4.內部控制

兩權分離形成股東會—董事會—經理的雙重委托關系，委托人和代理人之間的利益沖突、信息不對稱以及優(yōu)質管理人才的資源稀缺需要內部控制來解決[21]。我國財政部先后制定了《企業(yè)內部控制基本規(guī)范》和《企業(yè)內部控制配套指引》，隨后對我國企業(yè)內部控制規(guī)范體系不斷修訂完善，近年來還推行《小企業(yè)內部控制規(guī)范(試行)》，這些都說明企業(yè)內部控制工作的重要性。本文結合COSO 定義內部控制的5個要素進行指標設計。內部控制的指標設計分為控制環(huán)境、風險評估、控制活動、信息與溝通、監(jiān)督5個方面，再逐個細化設計二級指標。

5.風險管理

COSO 認為風險管理由8個要素組成:內部環(huán)境、目標設定、事件識別、風險評估、風險對策、控制活動、信息與溝通、監(jiān)督，顯然風險管理涵蓋內部控制。但是，內部控制和風險管理都涉及企業(yè)所有的工作流程，并且內部控制以風險控制為目的實施有效的風險控制方法，風險控制目的的實現(xiàn)也必須依賴于風險控制方法，甚至可以認為內部控制和企業(yè)風險管理并無本質區(qū)別，只是風險控制的兩種不同語義表達形式[22]。隨著技術的不斷進步和全球化的推進，企業(yè)面臨越來越困難的市場環(huán)境和外部挑戰(zhàn)，企業(yè)的風險從早期的財務舞弊迅速擴展到方方面面，這要求企業(yè)進行更加全面的風險管理。企業(yè)日常作業(yè)層次的員工雖然會遵循作業(yè)指導書的指令工作，但是避免不了突發(fā)情況的發(fā)生，此時，員工的應變能力和問題匯報機制就格外重要。管理層需要分析處理日?；顒又谐霈F(xiàn)的風險，改善對應缺陷板塊的風險應急方案，加強企業(yè)的風險應對能力，尤其常見的是風險項目投資，在很大程度上影響企業(yè)的財務狀況。企業(yè)決策層則制定風險管理制度和溝通機制，選擇主要負責人，控制企業(yè)的重要風險和制定解決方案。當然，信息化的普及幫助企業(yè)能夠更快速地進行信息溝通和數(shù)據(jù)分析，讓企業(yè)更加高效地完成任務。因此，本文將從風險控制主體出發(fā)設計相應指標，分別從決策層、管理層和作業(yè)層進行細化。

(二)指標體系

通過上文梳理，本文將戰(zhàn)略導向內部審計從戰(zhàn)略管理、企業(yè)價值創(chuàng)造能力、公司治理、內部控制和風險管理5個角度構建評價指標體系，具體包括15個一級指標和56個二級指標，具體見表1。

表1 戰(zhàn)略導向內部審計評價指標體系

目標層決策層一級指標二級指標戰(zhàn) 略 導 向 內 部 審 計戰(zhàn)略管理企業(yè)價值創(chuàng)造能力公司治理內部控制外部環(huán)境適配度內部環(huán)境適配度投資效率產品價值董事會運作股東大會運作監(jiān)事會運作控制環(huán)境與宏觀經濟的適配度與微觀經濟的適配度與產業(yè)周期的適配度與企業(yè)能力的適配度與利益各方的擬合度與企業(yè)主體規(guī)模的適配度投資水平總資產報酬率營銷效率生產成本研發(fā)費用顧客價值董事會規(guī)模獨立董事比例高管薪酬二職合一股東大規(guī)模股權結構流通股比例重大事項決策能力監(jiān)事會規(guī)模檢查次數(shù)違規(guī)報告次數(shù)企業(yè)內部控制制度部門設置企業(yè)違法違規(guī)次數(shù)企業(yè)文化和社會責任

目標層決策層一級指標二級指標戰(zhàn) 略 導 向 內 部 審 計內部控制風險管理風險評估控制活動信息與溝通監(jiān)督活動決策層管理層作業(yè)層目標確立識別風險點分析風險應對風險后續(xù)跟蹤不相容職務分離控制授權審批制度預算控制績效考核制度財務系統(tǒng)控制重大風險預警機制內部信息溝通外部信息溝通信息系統(tǒng)應用企業(yè)內部監(jiān)督制度企業(yè)缺陷披露情況企業(yè)缺陷整改情況內部控制審計報告內部控制評價報告企業(yè)風險管理體系風險管理機構設立重大風險應對機制風險應對方案執(zhí)行力度風險應對方案更新頻率風險綜合報告風險項目報酬率作業(yè)指導書員工培訓風險上報數(shù)量

(三)指標解釋

戰(zhàn)略導向內部審計評價指標總體應用思路是具體內容的細化，企業(yè)可以通過對自身相關內容的定性評價來大體制定下一步的建設計劃，以完善企業(yè)組織結構、強化企業(yè)控制手段。

定量分析需要正確分配指標間的權重，可以利用因子分析法、層次分析法或專家打分法等手段，設定適合自身行業(yè)特性和企業(yè)特點的指標權重，計算自身戰(zhàn)略導向內部審計的有效性得分，更加科學合理地分析各項工作中的不足，進而加以改善。

1.戰(zhàn)略管理的指標解釋

當企業(yè)清楚當前的經濟發(fā)展狀況、國家政策方向、行業(yè)內部規(guī)律，準確分析自身能力和手中的資源，以服務對象的利益為活動限制，才能保證制定的公司戰(zhàn)略是行之有效的。

“外部環(huán)境適配度”主要分解為3個指標。其中，“與宏觀經濟的適配度”是比較公司戰(zhàn)略與國家經濟發(fā)展階段、GDP、經濟增長率、通貨膨脹、利率、匯率、貨幣政策等的匹配程度；“與微觀經濟的適配度”是比較公司戰(zhàn)略與有關聯(lián)的具體的經濟活動之間的匹配程度，例如采購活動中上游供應商的成長狀況和競爭程度，下游零售商的成長速度和消費者需求變動情況；“與產業(yè)周期的適配度”是分析公司戰(zhàn)略與產業(yè)競爭強度、產業(yè)經濟特征和產業(yè)的社會地位之間的匹配程度。比如，一家以出口服飾為主要業(yè)務的公司，評價“與宏觀經濟的適配度”時，應當關注出口國家的GDP、通貨膨脹和匯率，分析公司業(yè)務決策是否符合該國家的發(fā)展趨勢；評價“與微觀經濟的適配度”時，比較公司當前業(yè)務、供應商供貨能力與受眾群體的增長情況，分析公司當前采取的策略是過于樂觀或是過于消極；評價“與產業(yè)周期的適配度”時，先準確了解企業(yè)自身的行業(yè)定位和生命周期，與行業(yè)巨頭和行業(yè)發(fā)展狀況進行比較，分析制定的戰(zhàn)略是否符合自身實力和當前發(fā)展趨勢。

“內部環(huán)境適配度”主要分解為3個指標。其中，“與企業(yè)能力的適配度”是指公司戰(zhàn)略與產品營銷能力、財務能力、技術研發(fā)能力、組織管理能力、動態(tài)應變能力、企業(yè)文化等的匹配程度；“與利益各方的擬合度”是指公司戰(zhàn)略與股利分配、籌資策略、員工薪酬計劃、顧客服務、社會責任履行等情況的匹配程度；“與企業(yè)主體規(guī)模的適配度”是指公司戰(zhàn)略與企業(yè)控制的資源數(shù)量、質量與獨特性的匹配程度。例如，生物制藥企業(yè)的評價重點應當放在擁有的企業(yè)資源、技術研發(fā)能力、顧客服務和社會責任履行情況等方面是否滿足當前企業(yè)戰(zhàn)略計劃。

并且，這些可以利用企業(yè)戰(zhàn)略環(huán)境分析的相關方法，首先深入理解并分析企業(yè)戰(zhàn)略，判斷制定的企業(yè)戰(zhàn)略是否符合當前所處的環(huán)境，進而確定“戰(zhàn)略管理”的執(zhí)行情況。

2.企業(yè)價值創(chuàng)造能力的指標解釋

“投資水平”是特定期間用于投資的資金占總速動資產的比例，以此判斷企業(yè)的投資風格和風險承擔能力；“總資產報酬率”是總投資收益占總資產的比例，衡量企業(yè)的投資效率，結合“投資水平”判斷企業(yè)是否存在投資過度或投資不足的傾向?！盃I銷效率”是產品銷售成本占產品銷售總額的比例；“生產成本”和“研發(fā)費用”則為企業(yè)特定期間的專項支出；“顧客價值”是顧客直接購買的價值、顧客口碑散發(fā)創(chuàng)造的價值、顧客信息的價值、顧客通過學習提高購買欲的價值等，這些都能給企業(yè)帶來直接或間接的價值。對于“投資效率”，企業(yè)能夠直接從財務報表中進行計算并分析，更適合規(guī)模較大、具有較多閑置資金的企業(yè)集團或者有具體投資計劃的企業(yè)?！爱a品價值”則需要結合企業(yè)生產部門、銷售部門和售后服務部門或者市場部門的經營績效進行分析，對于技術含量低的企業(yè)，需要更注重“營銷效率”和“生產成本”的分析，以便發(fā)現(xiàn)重復循環(huán)業(yè)務中的亮點與阻礙。如果企業(yè)已經識別并持續(xù)發(fā)展核心競爭力，可以利用核心競爭力報告，分析當前企業(yè)的價值創(chuàng)造能力。

3.公司治理的指標解釋

“董事會規(guī)?！狈从扯驴側藬?shù)；“獨立董事比例”體現(xiàn)獨立董事人數(shù)占比，在某種程度上，獨立董事的存在能夠幫助企業(yè)更加科學、客觀地進行營運管理；“高管薪酬”衡量高管的薪酬水平和共生的激勵、制約手段；“二職合一”反映董事長兼任總經理的情況，三權分立中的兩權被同一利益相關者掌控，會影響公司治理模式和政策的設計和實施?！肮蓶|大會規(guī)模”反映股東總人數(shù)；“股權結構”和“流通股比例”表明股權集中度；“重大事項決策能力”是指對公司注冊資本變化、公司形式變更、董事選舉等重大事項的決議情況，一般情況下，重大事項的決議體現(xiàn)大股東的意愿，決策能力取決于大股東的自身素質和個人能力。 “監(jiān)事會規(guī)?！狈从潮O(jiān)事會成員數(shù)量；“檢查次數(shù)”和“違規(guī)報告次數(shù)”則體現(xiàn)監(jiān)事會的履職情況和工作成果。對于上市公司或自愿發(fā)布報告的公司，均能從年度報告中直接或間接獲取相關信息；對于規(guī)模較小的公司，可能未設置相應的治理結構，可以簡化分析高管業(yè)績、高管薪酬、管理權集中度和違規(guī)次數(shù)，評價當前的公司治理狀況。

4.內部控制的指標解釋

“企業(yè)內部控制制度”衡量企業(yè)內部控制制度設計內容和范圍的效果；“部門設置”調查企業(yè)內部控制建設部門、內部控制主要負責人等情況；“企業(yè)違法違規(guī)次數(shù)”統(tǒng)計企業(yè)在特定時期內發(fā)生的違法違規(guī)事件、重大負面影響事件次數(shù)；“企業(yè)文化和社會責任”通過調查企業(yè)文化和社會責任支出分析企業(yè)是否能夠提供內部控制所需的生存土壤?！帮L險評估”分解為“目標確立”“識別風險點”“分析風險”“應對風險”和“后續(xù)跟蹤”，主要是評價企業(yè)風險評估流程的完整性、合理性和有效性?！翱刂苹顒印狈纸鉃椤安幌嗳萋殑辗蛛x控制”“授權審批制度”“預算控制”“績效考核制度”“財務系統(tǒng)控制”和“重大風險預警機制”，評價企業(yè)運用的控制手段和實施的控制活動以及控制范圍?！靶畔⑴c溝通”分解為“內部信息溝通”“外部信息溝通”和“信息系統(tǒng)應用”?！皟炔啃畔贤ā焙汀巴獠啃畔贤ā痹u價企業(yè)內外部信息傳遞途徑、報告制度、保密制度和信息分享系統(tǒng)的完整性和執(zhí)行情況；“信息系統(tǒng)應用”反映企業(yè)內部各子系統(tǒng)信息化的情況。“監(jiān)督活動”分解為“企業(yè)內部監(jiān)督制度”“企業(yè)缺陷披露情況”“企業(yè)缺陷整改情況”“內部控制審計報告”和“內控評價報告”，分析企業(yè)內部監(jiān)督的建設、執(zhí)行情況和內部控制整體有效性。

如果當前企業(yè)尚未建立完善的內部控制體系，說明企業(yè)的內部控制水平非常低，無需進行更為詳細的分析，企業(yè)需要加快內部控制的建設進程；對于已經建立并實施內部控制的企業(yè)，可以參照企業(yè)內部控制報告，對內部控制的五要素進行打分，發(fā)現(xiàn)內部控制的薄弱環(huán)節(jié)。

5.風險管理的指標解釋

本文分析風險控制主體，將“風險”分為決策層、管理層和作業(yè)層的風險。“決策層”分解為“企業(yè)風險管理體系”“風險管理機構設立”和“重大風險應對機制”，評價企業(yè)整體風險管理體系設計和建立情況?！肮芾韺印狈纸鉃椤帮L險應對方案執(zhí)行力度”“風險應對方案更新頻率”“風險綜合報告”和“風險項目報酬率”。其中，“風險應對方案執(zhí)行力度”衡量應對方案對應的層級、應對方案啟動到完成的時間以及各部門的參與情況；“風險應對方案更新頻率”計量應對方案的更新情況；“風險綜合報告”分析企業(yè)披露的相關報告和信息，評價企業(yè)風險應對能力；“風險項目報酬率”則是計量風險程度高于市場風險的投資、經營項目的收益與成本之比，側面反映企業(yè)的風險識別和風險控制能力?！白鳂I(yè)層”分解為“作業(yè)指導書”“員工培訓”和“風險上報數(shù)量”，分析日常工作中的指導、作業(yè)、交流的風險管理程度。組織結構健全的企業(yè)可以依照風險管理報告進行相關指標的計算和分析，但是規(guī)模較小的企業(yè)需要結合自身情況進行選擇性分析。例如，規(guī)模小的服飾加工企業(yè)管理層等同于決策層，面臨的主要風險是存貨堆積和員工受傷，評價“風險管理”需要關注銷售應急方案、員工糾紛解決方案、執(zhí)行力度、員工培訓情況和實際狀況發(fā)生率，減少無關指標分析，簡單明了地分析該企業(yè)的風險管理情況和風險承受能力。

五、結論

本文對戰(zhàn)略導向內部審計評價指標體系進行研究，重點探討增值目標和工作范圍，從戰(zhàn)略管理、企業(yè)價值創(chuàng)造能力、公司治理、內部控制和風險管理5個角度出發(fā)，構建系統(tǒng)的戰(zhàn)略導向內部審計評價指標體系，試圖幫助企業(yè)發(fā)揮內部審計的最大效用，推進企業(yè)戰(zhàn)略實施，更好地建設企業(yè)的內部控制和風險管理體系，改善公司治理情況，實現(xiàn)企業(yè)價值最大化的目標。