新政府會(huì)計(jì)制度對(duì)事業(yè)單位財(cái)務(wù)核算影響

臧超

摘 要：2017年《政府會(huì)計(jì)制度――行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)科目和報(bào)表》出臺(tái)后，對(duì)行政事業(yè)單位的會(huì)計(jì)科目進(jìn)行了重新制定，明確形成了財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和預(yù)算會(huì)計(jì)的“三雙”特點(diǎn)（即雙會(huì)計(jì)職能、雙核算基礎(chǔ)、雙報(bào)告），而且對(duì)主要業(yè)務(wù)的核算進(jìn)行了示范。自2019年1月1日后，事業(yè)單位按要求實(shí)行新政府會(huì)計(jì)制度。本文分析新政府會(huì)計(jì)制度給事業(yè)單位帶來的影響，并對(duì)改進(jìn)事業(yè)單位財(cái)務(wù)核算工作提出建議。

關(guān)鍵詞：政府會(huì)計(jì);事業(yè)單位;財(cái)務(wù)核算

一、新政府會(huì)計(jì)制度概述

根據(jù)黨的十八屆三中全會(huì)精神及新預(yù)算法的要求，事業(yè)單位實(shí)行新政府會(huì)計(jì)制度，形成權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)的財(cái)務(wù)報(bào)表和收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)的預(yù)算報(bào)表，以綜合的“雙報(bào)表”提升事業(yè)單位“雙管理”能力。新政府會(huì)計(jì)制度是政府會(huì)計(jì)體系的主要內(nèi)容，是除了政府會(huì)計(jì)基本準(zhǔn)則及具體準(zhǔn)則、具體準(zhǔn)則應(yīng)用指南、成本會(huì)計(jì)制度外最實(shí)用、最直接的制度要求，是事業(yè)單位及其財(cái)務(wù)工作人員必須重視及掌握應(yīng)用的。新政府會(huì)計(jì)制度實(shí)現(xiàn)了事業(yè)單位同類業(yè)務(wù)的統(tǒng)一性，增強(qiáng)了財(cái)務(wù)信息的可比性，特別是設(shè)置了統(tǒng)一的會(huì)計(jì)核算科目和報(bào)表、報(bào)告體系，對(duì)事業(yè)單位及工作人員提出了更高的工作要求。

二、新制度對(duì)事業(yè)單位財(cái)務(wù)核算的影響

1.實(shí)現(xiàn)了對(duì)原來各行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度的統(tǒng)一

原政府會(huì)計(jì)制度體系中，行政單位和事業(yè)單位根據(jù)單位性質(zhì)不同執(zhí)行對(duì)應(yīng)的會(huì)計(jì)核算制度，而且還進(jìn)一步區(qū)分了醫(yī)院及基層醫(yī)療機(jī)構(gòu)、中小及高等學(xué)校等9個(gè)事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度，制定了不同的會(huì)計(jì)科目和核算要求，不利于在不同單位之間對(duì)經(jīng)營(yíng)性業(yè)務(wù)的管理情況進(jìn)行橫向比較。新政府會(huì)計(jì)制度不再區(qū)分事業(yè)單位分類，統(tǒng)一制定規(guī)范的會(huì)計(jì)制度，對(duì)不同的會(huì)計(jì)主體要求盡量采取相同會(huì)計(jì)科目和核算方法，即不同的事業(yè)單位主體對(duì)相同或者類似的業(yè)務(wù)應(yīng)采取一致的核算處理方式，增強(qiáng)財(cái)務(wù)核算結(jié)果跨行業(yè)、跨單位的可比性，也便于上級(jí)事業(yè)單位匯總、合并處理有關(guān)財(cái)務(wù)情況。

2.通過完善核算科目、分類編制報(bào)表等加強(qiáng)了財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)功能

新政府會(huì)計(jì)制度在會(huì)計(jì)核算科目方面有很大的變化，既有增加也有調(diào)整，比較大的變化是根據(jù)事業(yè)單位可能的經(jīng)營(yíng)性業(yè)務(wù)增加核算所需科目（如增加的對(duì)金融機(jī)構(gòu)借款相關(guān)的核算科目），在全面如實(shí)反映事業(yè)單位業(yè)務(wù)活動(dòng)情況的同時(shí)也為評(píng)價(jià)考核事業(yè)單位經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)活動(dòng)情況提供了考核依據(jù)。在會(huì)計(jì)核算要素上，增加了反映經(jīng)營(yíng)管理情況的收入、費(fèi)用、應(yīng)收及應(yīng)付款項(xiàng)、長(zhǎng)期股權(quán)投資及投資收益、經(jīng)營(yíng)收入等會(huì)計(jì)科目，也引入了壞賬準(zhǔn)備等資產(chǎn)減值類科目。其中經(jīng)營(yíng)收入、捐贈(zèng)收入、租金及利息收入等科目設(shè)置有對(duì)應(yīng)的費(fèi)用科目進(jìn)行匹配，通過財(cái)務(wù)核算工作可以反映出事業(yè)單位的經(jīng)營(yíng)管理情況。此外，從報(bào)表體系看，原來的制度中事業(yè)單位的報(bào)表為“三表一注”即資產(chǎn)負(fù)債表、收入支出表、財(cái)政補(bǔ)助收入支出表和報(bào)表附注，根據(jù)新制度，事業(yè)單位需兩個(gè)體系的報(bào)表，而且增加了現(xiàn)金流量表和附注，體現(xiàn)了政府對(duì)事業(yè)單位經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)效果的重視，促進(jìn)事業(yè)單位像企業(yè)一樣重視具備“流動(dòng)的鮮血”作用的現(xiàn)金周轉(zhuǎn)情況。新制度區(qū)分了事業(yè)單位的業(yè)務(wù)種類，進(jìn)行“雙線平行”核算，反映事業(yè)單位預(yù)算執(zhí)行情況和財(cái)務(wù)狀況，有利于對(duì)事業(yè)單位不同業(yè)務(wù)進(jìn)行分類評(píng)價(jià)考核，客觀的反映事業(yè)單位管理履職情況。

3.完善了資產(chǎn)負(fù)債管理方式

新政府會(huì)計(jì)制度對(duì)資產(chǎn)和負(fù)債方面的科目設(shè)置變化很大，從科目增加角度看，新增加了在途物品、研發(fā)支出等資產(chǎn)管理類科目，促使事業(yè)單位更加重視對(duì)資產(chǎn)的細(xì)化管理;調(diào)整了累計(jì)折舊方式，不再作為資產(chǎn)基金的減少處理，將發(fā)生的累計(jì)折舊計(jì)入對(duì)應(yīng)的業(yè)務(wù)活動(dòng)費(fèi)用、單位管理費(fèi)用、加工物品、在建工程等，這樣成本與費(fèi)用的發(fā)生與事業(yè)單位的管理活動(dòng)聯(lián)系更為緊密;根據(jù)謹(jǐn)慎性原則新增加了預(yù)計(jì)負(fù)債、壞賬準(zhǔn)備等負(fù)債類科目，促進(jìn)事業(yè)單位賬款管理和或有事項(xiàng)的重視。

4.向新政府會(huì)計(jì)制度轉(zhuǎn)換復(fù)雜

新政府會(huì)計(jì)制度不只是會(huì)計(jì)科目的增加、調(diào)整，更是對(duì)原來會(huì)計(jì)核算方式的變革，不論是核算基礎(chǔ)還是處理方法都和實(shí)施之前的核算方式有很大不同，在轉(zhuǎn)換期對(duì)事業(yè)單位財(cái)務(wù)人員提出了很高要求，既有科目、賬套的增設(shè)，更多是數(shù)據(jù)的銜接，如何通過科目調(diào)整、補(bǔ)登入賬等實(shí)現(xiàn)新舊制度的順利轉(zhuǎn)換是每個(gè)行政事業(yè)單位必須經(jīng)歷的過渡期。

三、事業(yè)單位實(shí)行新政府會(huì)計(jì)制度面臨的情況

1.財(cái)務(wù)人員對(duì)新制度掌握度有待提高

過去事業(yè)單位財(cái)務(wù)核算基礎(chǔ)是收付實(shí)現(xiàn)制，收付實(shí)行制核算方式簡(jiǎn)單、流程單一，對(duì)財(cái)務(wù)人員綜合素質(zhì)要求不高。而且，經(jīng)過長(zhǎng)時(shí)間的實(shí)踐，事業(yè)單位財(cái)務(wù)人員對(duì)收付實(shí)現(xiàn)制掌握得很熟練，形成了收付實(shí)現(xiàn)制慣性思維。新政府會(huì)計(jì)制度引入了權(quán)責(zé)發(fā)生制后，事業(yè)單位財(cái)務(wù)人員對(duì)新制度要求采用的權(quán)責(zé)發(fā)生制需要過渡適應(yīng)期。特別是很多事業(yè)單位工作人員沒有使用權(quán)責(zé)發(fā)生制的工作經(jīng)驗(yàn)，短期內(nèi)工作思維比較難以調(diào)整，難免對(duì)新財(cái)務(wù)核算的要求掌握不全面，理解不深入，慣常使用收付實(shí)現(xiàn)制的思維進(jìn)行業(yè)務(wù)處理，不能執(zhí)行好雙會(huì)計(jì)分錄的核算要求。此外，新政府會(huì)計(jì)制度中增加了增值稅、所得稅等稅務(wù)方面的核算業(yè)務(wù)，也是事業(yè)單位財(cái)務(wù)人員接觸較少的。

2.有的事業(yè)單位對(duì)資產(chǎn)負(fù)債情況不清晰

在實(shí)行新政府會(huì)計(jì)制度前事業(yè)單位單獨(dú)設(shè)置賬務(wù)，單獨(dú)核算后定期作“并賬”處理，新政府會(huì)計(jì)制度對(duì)基本建設(shè)投資不再單獨(dú)建賬核算，會(huì)計(jì)信息核算更加及時(shí)、完整。但是受執(zhí)行之前的管理方式影響，有些已經(jīng)完工的基礎(chǔ)建設(shè)項(xiàng)目沒有及時(shí)轉(zhuǎn)為對(duì)應(yīng)的資產(chǎn)進(jìn)行入賬核算，導(dǎo)致后續(xù)管理責(zé)任主體不明晰;有些待收項(xiàng)目未根據(jù)收回的可能性進(jìn)行分析并作分類處理、處置。事業(yè)單位應(yīng)根據(jù)新制度要求加強(qiáng)負(fù)債管理，借助企業(yè)管理經(jīng)驗(yàn)，采取常用的賬齡分析法等幾種分析方法定期對(duì)應(yīng)收賬款進(jìn)行檢查，對(duì)可能發(fā)生的賬款損失計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。事業(yè)單位財(cái)務(wù)人員需加強(qiáng)賬款管理意識(shí)，掌握管理方法，以謹(jǐn)慎性原則進(jìn)行相應(yīng)的核算處理。

3.有的單位沒有及時(shí)修訂內(nèi)部控制

新政府會(huì)計(jì)制度的新要求不僅對(duì)事業(yè)單位的具體核算工作提出了要求，內(nèi)部控制制度應(yīng)該根據(jù)新要求進(jìn)行調(diào)整，但是新制度剛實(shí)施一年時(shí)間，事業(yè)單位處于過渡適應(yīng)期，很多核算工作在邊摸索邊實(shí)踐中，有些單位沒有來得及制定符合新政府會(huì)計(jì)制度特征的內(nèi)部控制制度或者制定的制度還未能完全符合特征要求。

四、新制度下事業(yè)單位加強(qiáng)財(cái)務(wù)核算的建議

1.提高工作人員對(duì)新制度的掌握運(yùn)用能力，轉(zhuǎn)變財(cái)務(wù)工作的慣性思維

事業(yè)單位工作人員是新政府會(huì)計(jì)制度的具體執(zhí)行者，在一定程度上決定新制度的實(shí)行效果。工作人員長(zhǎng)期以來的收付實(shí)現(xiàn)制思維短期內(nèi)不容易改變，對(duì)需要做雙分錄的核算業(yè)務(wù)不能完全做到?jīng)]有遺漏或者疏忽，因此事業(yè)單位應(yīng)繼續(xù)組織財(cái)務(wù)工作人員加強(qiáng)對(duì)新政府會(huì)計(jì)制度的學(xué)習(xí)，保證轉(zhuǎn)變核算思維和提升職業(yè)素養(yǎng)，分清會(huì)計(jì)科目的增減變化及使用情況，加強(qiáng)對(duì)財(cái)務(wù)核算業(yè)務(wù)的職業(yè)判斷，準(zhǔn)確進(jìn)行會(huì)計(jì)分錄的計(jì)算并在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)表和預(yù)算報(bào)表中合理體現(xiàn)出來。事業(yè)單位財(cái)務(wù)人員也應(yīng)主動(dòng)加強(qiáng)對(duì)新制度的學(xué)習(xí)，在工作中掌握制度的新要求，主動(dòng)改變工作思維，同時(shí)應(yīng)用好收付實(shí)現(xiàn)制和權(quán)責(zé)發(fā)生制。此外，要及時(shí)根據(jù)事業(yè)單位所屬上級(jí)單位對(duì)財(cái)務(wù)核算的要求，提供相關(guān)性強(qiáng)、可靠度高的財(cái)務(wù)信息。

2.提高財(cái)務(wù)核算的規(guī)范化、精細(xì)化

從新舊政府會(huì)計(jì)制度轉(zhuǎn)換看，新政府會(huì)計(jì)制度的“三雙”使得政府會(huì)計(jì)工作開展后較之前單一、簡(jiǎn)單的事業(yè)單位會(huì)計(jì)更為復(fù)雜，規(guī)范、仔細(xì)開展核算工作是事業(yè)單位執(zhí)行新制度的首要要求。如何將只采取單一的收付實(shí)現(xiàn)制轉(zhuǎn)為收付實(shí)現(xiàn)制與權(quán)責(zé)發(fā)生制“并行”的財(cái)務(wù)工作方式，如何對(duì)同一業(yè)務(wù)從財(cái)務(wù)核算和預(yù)算管理兩個(gè)角度進(jìn)行同步及時(shí)記賬等都需要仔細(xì)應(yīng)對(duì)。從信息技術(shù)方面看，事業(yè)單位應(yīng)進(jìn)行配套改進(jìn)，事業(yè)單位原先的會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)按照預(yù)算會(huì)計(jì)要求及收付實(shí)現(xiàn)制編制進(jìn)行開發(fā)的，與新政府會(huì)計(jì)制度的“三雙”要求是不適應(yīng)的。因此事業(yè)單位應(yīng)改進(jìn)會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)，對(duì)涉及現(xiàn)金的業(yè)務(wù)實(shí)行財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算和預(yù)算會(huì)計(jì)核算的雙分錄記賬，不涉及現(xiàn)金的業(yè)務(wù)只需做財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算處理。事業(yè)單位應(yīng)根據(jù)新制度向軟件系統(tǒng)開發(fā)商提出業(yè)務(wù)需求，對(duì)原系統(tǒng)功能進(jìn)行改造。在完成系統(tǒng)調(diào)整后，應(yīng)根據(jù)工作實(shí)際情況不斷進(jìn)行功能調(diào)整，不斷增強(qiáng)會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)對(duì)財(cái)務(wù)核算工作的適應(yīng)度，最終形成準(zhǔn)確度高的財(cái)務(wù)報(bào)表，向社會(huì)公眾和上級(jí)單位真實(shí)全面提供財(cái)務(wù)信息。從具體核算工作看，事業(yè)單位應(yīng)按照新制度要求開展財(cái)務(wù)工作，在繼續(xù)保證預(yù)算管理核算外，梳理分析資產(chǎn)負(fù)債情況，增加對(duì)固定資產(chǎn)的管理力度，分析資產(chǎn)折舊并進(jìn)行財(cái)務(wù)核算處理，對(duì)應(yīng)收賬款及時(shí)回收、及時(shí)進(jìn)行減值處理，對(duì)可能出現(xiàn)的或有事項(xiàng)分析重要性及影響大小以確定是否確認(rèn)為預(yù)計(jì)負(fù)債并進(jìn)行報(bào)表附注披露。除事業(yè)單位涉稅業(yè)務(wù)外，應(yīng)像企業(yè)一樣及時(shí)進(jìn)行確認(rèn)和繳納。

3.完善符合新制度要求的內(nèi)部控制制度

事業(yè)單位在新政府會(huì)計(jì)制度實(shí)施后，應(yīng)根據(jù)事業(yè)單位相關(guān)制度要求和本行業(yè)、本單位實(shí)際情況制定或者完善各項(xiàng)控制制度，包括內(nèi)部控制制度和各項(xiàng)資產(chǎn)管理制度。如對(duì)資產(chǎn)管理、應(yīng)收賬款等負(fù)債控制等制定工作規(guī)范和控制要求，完善內(nèi)部控制體系。加強(qiáng)制度的執(zhí)行力，根據(jù)新的財(cái)務(wù)核算操作并持續(xù)進(jìn)行調(diào)整完善，逐漸形成符合新政府會(huì)計(jì)制度和單位實(shí)際情況的內(nèi)部控制制度。

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（責(zé)任編輯：劉海琳）