簡析新個人所得稅法下個人取得有關(guān)收入的稅務(wù)處理

孫沂麓

（中交第一航務(wù)工程勘察設(shè)計院有限公司，天津 300220）

個人所得稅是調(diào)節(jié)個人收入分配的主要手段，關(guān)乎每個納稅人的自身利益。2019年6 月，財政部、國家稅務(wù)總局聯(lián)合發(fā)布《關(guān)于個人取得有關(guān)收入適用個人所得稅應稅所得項目的公告》（財稅〔2019〕74 號）。公告明確了個人取得有關(guān)收入的個人所得稅政策。個人取得有關(guān)收入是指哪些？納稅人應該如何在新個人所得稅法下納稅申報？本文通過梳理公告條文以及結(jié)合示例解析具體稅務(wù)處理方法，以幫助納稅人正確納稅。

一、財稅〔2019〕74 號文出臺背景

2018 年8 月個人所得稅法修改，將原稅法中11 項個人所得項目調(diào)整為9 項，取消“其他所得”項目，在原稅法下按照“其他所得”項目征收的相關(guān)政策和文件，也需要進行同步調(diào)整。因此財政部、國家稅務(wù)總局為了落實新個人所得稅法，做好政策過渡銜接安排，發(fā)布了該公告，對原稅法下個人取得有關(guān)收入按照“其他所得”項目征稅調(diào)整到適用的應稅所得項目，從2019 年1 月1 日起執(zhí)行。

二、財稅〔2019〕74 號文政策解讀和納稅業(yè)務(wù)處理

（一）個人為企業(yè)或他人提供擔保獲得收入

例1：中國公民A 于2019 年12 月取得為B 企業(yè)（非任職企業(yè)）提供擔保的報酬20 萬元，A 是按照哪類應稅所得項目申報個人所得稅？

財稅〔2019〕74 號文規(guī)定，個人取得為企業(yè)或他人提供擔保所獲得的收入，按照“偶然所得”項目計算繳納個人所得稅。本條政策主要是針對財政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于個人所得稅有關(guān)問題的批復》（財稅〔2005〕94 號）的更新，將在財稅〔2005〕94 號文中計入“其他所得”項目調(diào)整為“偶然所得”。根據(jù)新個人所得稅法要求，向A支付擔保報酬的B 企業(yè)應作為代扣代繳義務(wù)人按照“偶然所得”項目申報繳納個人所得稅，偶然所得以每次收入額為應納稅所得額，適用比例稅率20%計算繳納個人所得稅。因此B 企業(yè)代A 應交個人所得稅=20×20%=4 萬元，在分類所得項目下按照“偶然所得”項目申報繳納個人所得稅。

（二）受贈人取得無償受贈房屋的受贈收入

例2：2020 年1 月，中 國 公 民C 于2019 年10 月將自己2012 年以150 萬價格購入的一套住房贈送給好友中國公民D，雙方訂立房屋贈與合同，合同標明贈與房屋價值150 萬元（經(jīng)稅務(wù)機關(guān)確認的不含稅市價300 萬元），贈與過程中，假設(shè)除稅費外未發(fā)生其它費用，產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移過程中僅考慮契稅稅率3%，印花稅稅率（產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)）0.05%。D 是否需要申報個人所得稅？如果需要是按照哪類應稅所得項目申報個人所得稅？

財稅〔2019〕74 號文規(guī)定，房屋產(chǎn)權(quán)所有人將房屋產(chǎn)權(quán)無償贈與他人的，受贈人因無償受贈房屋取得的受贈收入，按照“偶然所得”項目計算繳納個人所得稅。本條政策主要是針對財政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于個人無償受贈房屋有關(guān)個人所得稅問題的通知》（財稅〔2009〕78 號）的更新，將無償受贈房屋取得的受贈收入從原稅法下“其他所得”調(diào)整為“偶然所得”項目。

C 和D 為好友關(guān)系，不屬于財稅〔2009〕78 號文第一條中對受贈人和贈與人不征收個人所得稅的情形，D 應對受贈收入按照偶然所得申報個人所得稅，雖然贈與合同標明房屋價值為150 萬元，但房屋經(jīng)稅務(wù)機關(guān)確認的不含稅市價為300 萬元，其應納稅所得額為受贈房屋的不含稅市價減去贈與過程中受贈人支付的相關(guān)稅費后的余額，即D 應交個人所得稅=（300-300×3%-300×0.05%）×20%=58.17 萬元，在分類所得項目下按照“偶然所得”項目申報繳納個人所得稅。

（三）個人取得的禮品收入

例3：2019 年12 月25 日中國公民E應邀參加F 企業(yè)（非任職企業(yè)）年會，會上F 企業(yè)多次派發(fā)網(wǎng)絡(luò)紅包給E，累計收到現(xiàn)金紅包1000 元和購買F 企業(yè)產(chǎn)品代金券1000 元（消費滿1000 使用100 元代金券），E 是否需要對取得的網(wǎng)絡(luò)紅包申報個人所得稅？如果需要是按照哪類應稅所得項目申報個人所得稅？

財稅〔2019〕74 號文規(guī)定企業(yè)在廣告宣傳、業(yè)務(wù)促銷等活動中，隨機向本企業(yè)以外的個人贈送禮品（包括網(wǎng)絡(luò)紅包），以及企業(yè)在各類年會等慶典活動中向本企業(yè)以外的個人贈送禮品，個人取得的禮品收入，按照“偶然所得”項目計算繳納個人所得稅。但企業(yè)贈送的具有消費性質(zhì)的代金券、優(yōu)惠券、抵用券等禮品除外。

本條政策主要是針對財政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于企業(yè)促銷展業(yè)贈送禮品有關(guān)個人所得稅問題的通知》（財稅〔2011〕50 號）的更新，將在財稅〔2011〕50 號文中計入“其他所得”項目調(diào)整為“偶然所得”。近年來隨著移動支付業(yè)務(wù)高速發(fā)展，不少企業(yè)通過派發(fā)網(wǎng)絡(luò)紅包開展營銷宣傳業(yè)務(wù)，網(wǎng)絡(luò)紅包作為企業(yè)的一種促銷手段為企業(yè)獲利。網(wǎng)絡(luò)紅包既包含現(xiàn)金紅包，也包含具有消費性質(zhì)的非現(xiàn)金紅包，即代金券、抵用券等。

故E 應當對在F 企業(yè)年會上收取的網(wǎng)絡(luò)現(xiàn)金紅包1000 元，按照偶然所得申報繳納個人所得稅，收取的代金券無需繳納個人所得稅，E 應交個人所得稅=1000×20%=200元，在分類所得項目下按照“偶然所得”項目申報繳納個人所得稅。

（四）個人領(lǐng)取稅收遞延型商業(yè)養(yǎng)老保險的養(yǎng)老金收入

例4：中國公民每月領(lǐng)取2500 元稅收遞延型商業(yè)養(yǎng)老保險的養(yǎng)老金收入，G 在領(lǐng)取養(yǎng)老金收入時該按照哪類應稅所得項目申報個人所得稅？

財稅〔2019〕74 號文規(guī)定個人按照財政部、國家稅務(wù)總局、人力資源社會保障部、中國銀行保險監(jiān)督管理委員會證監(jiān)會《關(guān)于開展個人稅收遞延型商業(yè)養(yǎng)老保險試點的通知》（財稅〔2018〕22 號）的規(guī)定，個人領(lǐng)取稅收遞延型商業(yè)養(yǎng)老保險的養(yǎng)老金收入，其中25%部分予以免稅，其余75%部分按照比例稅率10%計算繳納個人所得稅，即實際稅負為7.5%。個人所得稅稅款計入“工資、薪金所得”項目，由發(fā)放養(yǎng)老金收入的保險機構(gòu)代扣代繳后，在個人購買稅延養(yǎng)老保險的機構(gòu)所在地辦理扣繳申報。

本條政策主要是針對財稅〔2018〕22號文的更新調(diào)整，將此文中個人領(lǐng)取的稅收遞延型商業(yè)養(yǎng)老保險的養(yǎng)老金收入從“其他所得”項目調(diào)整至“工資、薪金所得”項目，原因是稅收遞延型商業(yè)養(yǎng)老保險的主要繳費來源于工資薪金等綜合所得項目，國外許多國家也將個人商業(yè)養(yǎng)老金收入并入綜合所得項目征稅。換一種思路，遞延型商業(yè)養(yǎng)老保險具有遞延納稅性質(zhì)，如果個人當期實際繳納稅款的話，這部分收入也是要計入“工資、薪金所得”項目征收個人所得稅。

G 每月領(lǐng)取養(yǎng)老金收入2500 元，應交個人所得稅=2500×（1-25%）×10%=187.5元。由保險機構(gòu)在綜合所得項目下按照工資、薪金所得扣繳申報。

（五）取消其他“其他所得”事項

根據(jù)國民經(jīng)濟的發(fā)展變化，財稅〔2019〕74 號文對原稅法下計入“其他所得”項目的個人所得稅政策予以廢止。

總結(jié)

財稅〔2019〕74 號文主要是對原稅法下按“其他所得”征稅項目進行了調(diào)整，個人為單位或他人提供擔保獲得報酬、受贈人因無償受贈房屋取得的受贈收入、個人取得的禮品收入均調(diào)整為“偶然所得”項目，適用比例稅率20%計算納稅，按照分類所得納稅申報。個人領(lǐng)取的稅收遞延型商業(yè)養(yǎng)老保險的養(yǎng)老金收入調(diào)整為“工資、薪金所得”項目，適用綜合所得稅率表單獨計算納稅，按照綜合所得納稅申報。這些事項均無需在年度個人所得稅匯算清繳時二次填報，以免造成錯誤申報。

2019 年8 月，國家發(fā)展改革委辦公廳、國家稅務(wù)總局辦公廳《關(guān)于加強個人所得稅納稅信用建設(shè)的通知》（發(fā)改辦財金規(guī)〔2019〕860 號）明確要建立個人所得稅納稅信用管理機制，因此新個人所得稅法的實施對納稅人申報繳納個人所得稅有深遠影響，我們要及時學習和掌握最新的稅收政策和實施細則，結(jié)合自身情況正確申報納稅，做一名合法的納稅人。