財務會計與預算會計核算分析

胡卉芳

摘 要：《政府會計制度》重構了會計核算模式，要求每筆經(jīng)濟業(yè)務必須按照權責發(fā)生制為基礎進行財務會計核算，同時按照收付實現(xiàn)制進行預算會計核算，財務會計與預算會計分離核算產(chǎn)生的差異如何相互銜接起來成為會計人員的難點，本文試圖找到財務會計與預算會計之間的對應關系，以及差異處理的方法。

關鍵詞：政府會計制度;財務會計;預算會計

2019年1月1日執(zhí)行的《政府會計制度》（以下簡稱新制度）是政府會計史上一次最重要的變革，徹底改變了我國政府會計領域多年來實行的以收付實現(xiàn)制為核算基礎的預算會計標準體系。實現(xiàn)預算會計和財務會計適度分離并相互銜接的政府會計核算模式。

一、預算會計與財務會計間的適度分離與相互銜接

預算會計以收付實現(xiàn)制為基礎，按照預算收入、預算支出、預算結余三要素對政府會計主體預算執(zhí)行過程中發(fā)生的全部收入和全部支出進行會計核算，主要反映和監(jiān)督預算收支執(zhí)行情況。財務會計以權責發(fā)生制為基礎，按照資產(chǎn)、負債、凈資產(chǎn)、收入、費用五要素對政府會計主體發(fā)生的各項經(jīng)濟業(yè)務或者事項進行會計核算，主要反映和監(jiān)督政府會計主體財務狀況、運行情況和現(xiàn)金流量等情況。但同一會計核算系統(tǒng)中政府預算會計要素和相關財務會計要素相互協(xié)調(diào)，對于納入預算管理的現(xiàn)金收支（包括財政撥款資金、零余額用款額度、財政應返還資金、銀行存款、庫存現(xiàn)金、其他貨幣資金等），在采用財務會計核算的同時進行預算會計核算，而其他不涉及預算管理的現(xiàn)金收支（如受托代理資產(chǎn)等）以及不涉及現(xiàn)金管理的業(yè)務（如提取固定資產(chǎn)折舊等）則僅作為財務會計核算而不需要進行預算會計核算。在對外信息披露方面，決算報告和財務報告相互補充，共同反映政府會計主體的預算執(zhí)行信息和財務信息。財務報表與預算會計報表之間的差異，通過編制《本期預算結余本期盈余差異調(diào)節(jié)表》相關聯(lián)，并在附注中進行披露，反映單位財務會計和預算會計因核算基礎和核算范圍所產(chǎn)生的本年盈余數(shù)余與年預算結余數(shù)之間的差異，從而揭示財務會計和預算會計的內(nèi)在聯(lián)系。

二、財務會計與預算會計的業(yè)務處理

1.財務會計與預算會計相互銜接

在政府經(jīng)濟活動中，預算會計以預算收入、預算支出、預算結余三要素反映，財務會計以資產(chǎn)、負債、凈資產(chǎn)、收入、費用五要素反映，對于預算內(nèi)的經(jīng)營活動，在做財務收入/費用，同時對應做預算收入/支出。為了簡化會計人員工作，程序員可以信息系統(tǒng)中設置，實現(xiàn)財務會計科目與預算會計科目的強制對應，也就是在做財務會計分錄時，系統(tǒng)根據(jù)與財務會計科目相對應的預算會計科目，自動生成預算會計憑證，在財務會計收入類科目包括：財政撥款收入、事業(yè)收入、醫(yī)療收入、科教收入、上級補助收入、附屬單位上繳收入、經(jīng)營收入等，而預算會計收入相對應為：財政預算撥款收入、事業(yè)預算收入、醫(yī)療預算收入、科教預算收入、上級補助預算收入、附屬單位上繳預算收入、經(jīng)營預算收入等。財務會計費用類科目：業(yè)務活動費用/單位管理費用、財政基本撥款經(jīng)費、人員經(jīng)費、財政項目撥款經(jīng)費、科教經(jīng)費、科研經(jīng)費、其他經(jīng)費、經(jīng)營費用、上繳上級費用、對附屬單位補助費用等，相對應的預算會計科目分別為：事業(yè)支出、財政基本撥款支出、人員支出、財政項目撥款支出、科教資金支出、科研支出、其他資金支出、經(jīng)營支出、上繳上級支出、對附屬單位補助支出等。

2.財務會計與預算會計適度分離

財務會計核算實行權責發(fā)生制，預算會計核算實行收付實現(xiàn)制，在收入、費用方面，筆者將財務會計科目與預算會計科目實現(xiàn)了一一對應，但在做財務核算時涉及的資產(chǎn)、負債科目的現(xiàn)金流，預算會計如何進行會計核算，本文從應付賬款、預付賬款、其他應收款、其他應付款財務會計科目業(yè)務處理分析預算會計處理。

單位在以應付賬款方式取得存貨等資產(chǎn)時，借：庫存物資/固定資產(chǎn)等，貸：應付賬款/其他應付款，此筆分錄不影響現(xiàn)金流，預算會計不需要進行會計處理，在存貨發(fā)出或者資產(chǎn)計提折舊時，財務會計借：費用類科目，貸：庫存物資/固定資產(chǎn)，無現(xiàn)金流，預算會計不做處理，但是因財務會計涉及的費用類科目影響本期盈余，使得本期盈余高于本期預算結余，因此，在差異分析調(diào)整時，預算會計需要記發(fā)出存貨、政府儲備物資等確認的費用或者計提的折舊費用和攤銷費用，以減少本期預算結余，使得本期盈余與本期預算結余金額一致。而在支付存貨或者資產(chǎn)款時，財務會計借：應付賬款/其他應付款，貸：銀行存款/現(xiàn)金，同時預算會計借：事業(yè)支出，貸：資金結存，財務會計分錄不影響本期盈余，而預算會計科目本期預算結余減少，故應增加本期預算結余，差異為取得存貨、政府儲備物資等計入物資成本的支出或者為構建固定資產(chǎn)等的資本性支出。

單位對應付服務及其他類業(yè)務的處理，掛賬時，借：費用類科目，貸：應付賬款/其他應付款，預算會計不做賬，但是，此筆業(yè)務減少本期盈余，故做差異分析時應計入本期預算結余的減項，應付款項、預付款項確認的費用。支付此筆款項時，財務借：應付賬款/其他應付款，貸：銀行存款，本影響本期盈余，預算會計借：事業(yè)支出，貸：資金結存，本期預算結余減少，應調(diào)增本期預算盈余，計入支付應付款項、預算賬款的支出。業(yè)務性質(zhì)見下表。

對于收取的押金、存入的保證金、代扣職工等最后需要返還的款項，不屬于單位預算資金，預算會計不需要做賬務處理，財務會計處理也未影響本期盈余。

預付賬款的會計處理與應付賬款相反，先產(chǎn)生現(xiàn)金流，預算支出已經(jīng)發(fā)生，本期預算結余小于本期盈余，需在支付現(xiàn)金/銀行存款時同時調(diào)增本期預算結余，而在財務會計發(fā)生/分攤費用，調(diào)減本期預算結余，使得本期預算結余與本期盈余金額一致。不再具體舉例累述，業(yè)務性質(zhì)見下表。

單位支付給職工的借款、押金、備用金或者周轉金，在借出時，財務會計借：其他應收款，貸：現(xiàn)金/銀行存款，此筆業(yè)務雖存在現(xiàn)金流，但是此時預算會計并不進行業(yè)務處理，因此本期盈余與本期預算結余金額一致，待職工拿著發(fā)票進行報賬時，財務會計借：費用類科目，貸其他應收款，而預算會計借：支出類科目，貸：資金結存，本期盈余與本期預算結余同時減少。

三、財務會計與預算會計核算難點

單位開展科研教學及其輔助活動取得的經(jīng)費撥款預算，批復之前已經(jīng)發(fā)生的支出如何處理，財務會計借：科教項目支出，貸：銀行存款，此時有現(xiàn)金流出，此筆現(xiàn)金流是否屬于預算資金，預算會計能否將此筆款項計入科教資金支出，此筆支出勢必影響科教項目的完成進度，從而影響科教項目收入的確認，以及科教項目資金的使用進度。如計入科教資金支出，在收到預算金額與申報預算有差異時如何處理，筆者認為先按照預算資金處理，發(fā)生項目支出時，財務會計與預算會計同時確認支出，在收到撥款時，按照財務會計核算的實際發(fā)生的成本占合同預計總成本的比例方法確定收入，如科教項目最終未收到撥款，將此項目發(fā)生的支出結轉到其他資金支出處理。

財務會計核算每月末要編制月度報表，但是目前的軟件在處理預算報表時都是按年編制，財務會計與預算會計之間存在的問題不能及時反映，年底的差額核對工作難以完成。財務人員必須每月編制本期盈余與本期預算結余差異調(diào)節(jié)表，以提高財務工作效率與質(zhì)量。

參考文獻：

[1]徐元元，等.政府會計制度——醫(yī)院會計實務與銜接[M].企業(yè)管理出版社，2019年.

[2]關于醫(yī)院執(zhí)行《政府會計制度——行政事業(yè)單位會計 科目和報表》的補充規(guī)定[z]，2018.

[3]政府會計準則-具體準則[z]，2018.

[4]關于醫(yī)院執(zhí)行《政府會計制度——行政事業(yè)單位會計 科目和報表》的銜接規(guī)定[z]，2018.