風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向下保險(xiǎn)業(yè)內(nèi)部審計(jì)模型的有效應(yīng)用

劉小書(shū) 沈璜

[摘要]有效的內(nèi)部審計(jì)活動(dòng)框架體系應(yīng)當(dāng)是藝術(shù)和科學(xué)的有機(jī)體，涵蓋內(nèi)部審計(jì)目標(biāo)、內(nèi)部審計(jì)活動(dòng)應(yīng)遵循的基本原則、內(nèi)部審計(jì)活動(dòng)實(shí)施的核心要素等。內(nèi)部審計(jì)部門履行著內(nèi)部控制的監(jiān)督職能，同時(shí)內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量本身也是內(nèi)部控制有效性的組成部分。

[關(guān)鍵詞]內(nèi)部審計(jì) 風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向 內(nèi)部控制 框架體系

一、風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)模型有效運(yùn)行的前提條件

（一）組織風(fēng)險(xiǎn)管理成熟度

Philna Coetzee and Dave Lubbe（2014）指出，以風(fēng)險(xiǎn)為基礎(chǔ)的內(nèi)部審計(jì)模型其中的一個(gè)假設(shè)為：組織是風(fēng)險(xiǎn)成熟的、在戰(zhàn)略和運(yùn)營(yíng)層面都有一個(gè)全面的風(fēng)險(xiǎn)管理過(guò)程;風(fēng)險(xiǎn)偏好和風(fēng)險(xiǎn)容忍度級(jí)別由高級(jí)管理層和董事會(huì)確定，或者在適用的情況下，由業(yè)務(wù)活動(dòng)管理?xiàng)l線確定。也就是說(shuō)，以風(fēng)險(xiǎn)為導(dǎo)向的內(nèi)部審計(jì)實(shí)施的前提之一是，組織的風(fēng)險(xiǎn)管理環(huán)境和風(fēng)險(xiǎn)管理活動(dòng)是相對(duì)成熟的。

安永《2017年至2018年度亞太地區(qū)保險(xiǎn)業(yè)首席風(fēng)險(xiǎn)官調(diào)查》指出，風(fēng)險(xiǎn)文化在亞太區(qū)首席風(fēng)險(xiǎn)官的議程上占據(jù)首要位置。普華永道《2018年保險(xiǎn)公司全面風(fēng)險(xiǎn)管理與資產(chǎn)負(fù)債管理調(diào)查報(bào)告》指出，受訪機(jī)構(gòu)中超過(guò)九成保險(xiǎn)公司已經(jīng)初步建立風(fēng)險(xiǎn)管理框架，下一步工作面臨風(fēng)險(xiǎn)管理實(shí)施和落地的挑戰(zhàn);“風(fēng)險(xiǎn)管理目標(biāo)與工具”是風(fēng)險(xiǎn)管理中最薄弱的部分。從上述行業(yè)調(diào)研報(bào)告中可以看出，我國(guó)保險(xiǎn)業(yè)的整體風(fēng)險(xiǎn)管理體系建設(shè)還處于初級(jí)階段。

2017年發(fā)布的《中國(guó)保險(xiǎn)行業(yè)內(nèi)部審計(jì)發(fā)展報(bào)告》顯示，有111家公司反饋為“風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)”。雖然絕大多數(shù)保險(xiǎn)公司內(nèi)部審計(jì)工作模式自稱為“風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向”，但是從當(dāng)前行業(yè)的整體風(fēng)險(xiǎn)管理成熟度來(lái)講，組織實(shí)施的風(fēng)險(xiǎn)管理環(huán)境以及風(fēng)險(xiǎn)管理策略還不夠成熟，不足以使內(nèi)部審計(jì)依賴風(fēng)險(xiǎn)管理過(guò)程的結(jié)果，而風(fēng)險(xiǎn)管理過(guò)程是風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)模型發(fā)揮最佳功能的先決條件。因此，在實(shí)際操作層面甚少有保險(xiǎn)公司能夠具備踐行“風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向”內(nèi)部審計(jì)的前提條件。

（二）內(nèi)部審計(jì)成熟度

1.內(nèi)部審計(jì)業(yè)務(wù)類型。從內(nèi)部審計(jì)的目標(biāo)來(lái)看，內(nèi)部審計(jì)活動(dòng)可以分為遵循性審計(jì)、舞弊審計(jì)、管理審計(jì)、內(nèi)控審計(jì)、責(zé)任審計(jì)、效益審計(jì)等。每一類審計(jì)的目標(biāo)是不一致的，因而思考邏輯和運(yùn)用的方法論也就不一樣。通常情況下，遵循性審計(jì)是通過(guò)抽樣或者其他方式檢查是否存在違反法律法規(guī)的情況，不需要進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估。同時(shí)，風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向的內(nèi)部審計(jì)模型，需要在審計(jì)計(jì)劃階段運(yùn)用風(fēng)險(xiǎn)管理流程來(lái)進(jìn)行整體性風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估，制訂年度內(nèi)部審計(jì)計(jì)劃。而實(shí)施這一流程的前提是，內(nèi)部審計(jì)部門已對(duì)組織的風(fēng)險(xiǎn)管理過(guò)程進(jìn)行了審計(jì)，并且認(rèn)為該過(guò)程的結(jié)果可以信賴。這對(duì)于當(dāng)前絕大多數(shù)以遵循性（含合規(guī)）審計(jì)為主的內(nèi)部審計(jì)部門來(lái)說(shuō)，尚缺少對(duì)相關(guān)風(fēng)險(xiǎn)管理過(guò)程審計(jì)的準(zhǔn)備和經(jīng)驗(yàn)。

2.內(nèi)部審計(jì)實(shí)施過(guò)程與“風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向”的關(guān)聯(lián)度。雖然大多數(shù)公司使用了“風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)”一詞，但是甚少看到公司完整的風(fēng)險(xiǎn)描述，包括對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的定義、風(fēng)險(xiǎn)的分類及相關(guān)術(shù)語(yǔ)的描述等。在內(nèi)部審計(jì)計(jì)劃階段，也明顯缺乏任何形式的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估（即便開(kāi)展所謂的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估，也是非常的片面和零散，缺少關(guān)聯(lián)性，只鱗片爪、東拼西湊、顧此失彼）或基于風(fēng)險(xiǎn)的審計(jì)規(guī)劃。同時(shí)，風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)通過(guò)發(fā)現(xiàn)問(wèn)題線索，對(duì)觸發(fā)因素和原因進(jìn)行分析，提出改善組織運(yùn)營(yíng)的管理建議。而這一過(guò)程中需要兼顧效率和效益，選擇恰當(dāng)?shù)娘L(fēng)險(xiǎn)處置方式，并與公司的風(fēng)險(xiǎn)偏好保持一致。這對(duì)于當(dāng)前絕大多數(shù)以遵循性（含合規(guī)）審計(jì)為主的內(nèi)部審計(jì)部門來(lái)說(shuō)，缺乏具備執(zhí)行上述活動(dòng)所需能力的綜合型人才，這也成為當(dāng)前實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)的最大障礙之一。當(dāng)前我國(guó)保險(xiǎn)行業(yè)整體尚不具備實(shí)施“風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向”內(nèi)部審計(jì)的條件和基礎(chǔ)，除了內(nèi)部審計(jì)自身發(fā)展因素外，還在很大程度上受到來(lái)自于行業(yè)、公司內(nèi)部整體風(fēng)險(xiǎn)管理水平的制約。這一革新演變的過(guò)程需要各相關(guān)方的努力和協(xié)調(diào)，可以借鑒現(xiàn)代內(nèi)部審計(jì)的理念和思路，尋求和識(shí)別提高內(nèi)部審計(jì)效率的方法。

二、基于保險(xiǎn)行業(yè)的現(xiàn)代內(nèi)部審計(jì)框架

雖然不同的組織受其內(nèi)部環(huán)境及自身發(fā)展水平不同的影響，內(nèi)部審計(jì)部門在實(shí)際運(yùn)作上有所差異，但內(nèi)部審計(jì)部門在構(gòu)建其自身運(yùn)行時(shí)通用的理念和思考邏輯是一致的。筆者結(jié)合多年審計(jì)實(shí)踐，從內(nèi)部審計(jì)的本質(zhì)出發(fā)，進(jìn)行系統(tǒng)性的理論探索，認(rèn)為有效的內(nèi)部審計(jì)活動(dòng)是藝術(shù)和科學(xué)的有機(jī)體，其框架體系如圖1所示。

該框架體系提出了內(nèi)部審計(jì)活動(dòng)的目標(biāo)是幫助組織實(shí)現(xiàn)其戰(zhàn)略目標(biāo)，內(nèi)部審計(jì)活動(dòng)遵循的基本原則是成本效益原則，內(nèi)部審計(jì)活動(dòng)的核心是內(nèi)部審計(jì)人員的職業(yè)判斷。內(nèi)部審計(jì)過(guò)程是在公司總體戰(zhàn)略目標(biāo)框架下，對(duì)組織治理、風(fēng)險(xiǎn)管理、內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行評(píng)估，在風(fēng)險(xiǎn)分析、原因分析以及提出改善措施的整個(gè)過(guò)程中與相關(guān)方緊密相連，是一個(gè)有效合作和溝通的過(guò)程。內(nèi)部審計(jì)組織通過(guò)促進(jìn)利益相關(guān)方及時(shí)采取恰當(dāng)?shù)募m正行為，從而實(shí)現(xiàn)改善組織運(yùn)營(yíng)的目標(biāo)，確保組織戰(zhàn)略目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。

三、內(nèi)部審計(jì)的目的是改善組織運(yùn)營(yíng)

（一）防止“小錯(cuò)誤”變成“大風(fēng)險(xiǎn)”

正如《2019年全球風(fēng)險(xiǎn)報(bào)告》所述，我們必須以無(wú)指責(zé)的過(guò)程面對(duì)事實(shí)，不僅僅是確定具體的問(wèn)題，而且需要著眼于更廣泛的組織和系統(tǒng)性的原因。只有這樣做，才能識(shí)別到早期的預(yù)警信號(hào)，保持懷疑，使用結(jié)構(gòu)化決策工具，更好地管理危機(jī)——防止“未能預(yù)見(jiàn)的錯(cuò)誤”。通常業(yè)務(wù)部門更了解問(wèn)題所在，以及如何更有效地去改善。然而，問(wèn)責(zé)往往使得個(gè)人更為小心謹(jǐn)慎，在事實(shí)面前以各種理由為自己辯護(hù);同時(shí)，也會(huì)使得不同層級(jí)的人員扮演起“啞巴”的角色，導(dǎo)致重要的問(wèn)題迷失在組織層級(jí)的底層。因此，內(nèi)部審計(jì)部門需要從組織的整體利益出發(fā)，思考自身的角色定位，以便更好地履行自身的職能，并且能夠在審計(jì)委員會(huì)和高級(jí)管理層面前體現(xiàn)出自身的價(jià)值。

（二）提升組織效益

內(nèi)部審計(jì)成果如何更為有效地為組織帶來(lái)增值，這已遠(yuǎn)遠(yuǎn)超過(guò)了“監(jiān)督”這一職能。從某種程度上講，內(nèi)部審計(jì)的目標(biāo)與內(nèi)控控制、風(fēng)險(xiǎn)管理是一致的，即促進(jìn)組織的發(fā)展和提高效益，具體而言，是以更具有經(jīng)濟(jì)性、效率性、效果性、及時(shí)性的方式來(lái)管理風(fēng)險(xiǎn)，并符合法律法規(guī)的監(jiān)管要求。因而，內(nèi)部審計(jì)所展現(xiàn)的不僅僅是一個(gè)風(fēng)險(xiǎn)清單（對(duì)組織內(nèi)的所有風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行盤點(diǎn)），而是為有效的管理風(fēng)險(xiǎn)提供見(jiàn)解并推動(dòng)相關(guān)方去改善。在當(dāng)前大多數(shù)組織整體風(fēng)險(xiǎn)管理成熟度較低的背景下，發(fā)展較為成熟的內(nèi)部審計(jì)部門還可以提供系列改善組織風(fēng)險(xiǎn)所需的工具和支持，比如風(fēng)險(xiǎn)管理教育和培訓(xùn);歷年來(lái)內(nèi)部審計(jì)所揭示的風(fēng)險(xiǎn)和薄弱環(huán)節(jié)，也可以為進(jìn)一步完善組織的風(fēng)險(xiǎn)管理工具提供參考。

（三）遵循法律法規(guī)

在監(jiān)管日益嚴(yán)峻的環(huán)境下，監(jiān)管風(fēng)險(xiǎn)已成為組織面臨的主要風(fēng)險(xiǎn)之一。對(duì)于在國(guó)外設(shè)有機(jī)構(gòu)的保險(xiǎn)公司來(lái)說(shuō)，還面臨著日益增加的地緣政治風(fēng)險(xiǎn)。對(duì)監(jiān)管政策的正確理解和解讀是確保組織遵循法律法規(guī)的前提條件，因而內(nèi)部審計(jì)部門有必要對(duì)監(jiān)管政策及其變化進(jìn)行充分分析，對(duì)組織的治理、風(fēng)險(xiǎn)管理、內(nèi)部控制能否有效促進(jìn)組織實(shí)現(xiàn)對(duì)監(jiān)管的遵循性方面進(jìn)行評(píng)估，并提出改善建議，幫助組織降低監(jiān)管風(fēng)險(xiǎn)。

基于改善組織運(yùn)營(yíng)的這一根本目標(biāo)，內(nèi)部審計(jì)部門必須推動(dòng)各方主動(dòng)參與到內(nèi)部審計(jì)活動(dòng)中。然而，從人的本性來(lái)看，是厭惡、排斥被檢查的，因而內(nèi)部審計(jì)部門需要搭建一個(gè)框架，提升內(nèi)部審計(jì)部門與組織各方的協(xié)同性，加強(qiáng)與組織各層級(jí)的密切合作。內(nèi)部審計(jì)人員有必要改變其“強(qiáng)勢(shì)的姿態(tài)”，賦予同理心，站在對(duì)方的角度去思考。如何在審計(jì)過(guò)程中提升各方參與的積極性，在發(fā)生意見(jiàn)分歧時(shí)如何提出有說(shuō)服力的論點(diǎn)，何時(shí)需要一定的“妥協(xié)”，怎樣進(jìn)行協(xié)商和談判;在不影響風(fēng)險(xiǎn)本質(zhì)的情況下，如何對(duì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行描述，使各方更容易接受，得出更恰當(dāng)?shù)慕Y(jié)論，并在正確的時(shí)間將其傳達(dá)給正確的人，這些都是內(nèi)部審計(jì)部門需要考慮和思考的。當(dāng)前一個(gè)主流觀點(diǎn)是，審計(jì)報(bào)告中要體現(xiàn)出各方在審計(jì)過(guò)程中所做出的努力，包括被審計(jì)單位在這一過(guò)程中對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的識(shí)別，已經(jīng)實(shí)施的改善措施以及取得的效果等。

四、內(nèi)部審計(jì)的核心是內(nèi)部審計(jì)人員的職業(yè)判斷

（一）內(nèi)部審計(jì)人員職業(yè)化發(fā)展現(xiàn)狀

1.內(nèi)部審計(jì)學(xué)科基礎(chǔ)知識(shí)體系薄弱。職業(yè)判斷是來(lái)自多學(xué)科知識(shí)的結(jié)合，內(nèi)部審計(jì)人員不僅需要具備所在領(lǐng)域的專業(yè)知識(shí)和技能，還要掌握一定的心理學(xué)、社會(huì)學(xué)、行為學(xué)、哲學(xué)、統(tǒng)計(jì)學(xué)等更廣泛領(lǐng)域的基礎(chǔ)知識(shí)，從而提升其職業(yè)判斷能力和對(duì)事物的見(jiàn)解。內(nèi)部審計(jì)學(xué)是一門綜合的知識(shí)體系，有著其獨(dú)特的思考邏輯和方法論。正如Ann Butern（2016）所述，當(dāng)正確理解了有效內(nèi)部審計(jì)的本質(zhì)、掌握審計(jì)過(guò)程中每一階段的方法論、具備了五個(gè)層次的審計(jì)能力時(shí)，內(nèi)部審計(jì)人員才可以有效運(yùn)行其掌握的方法論獲取所從事領(lǐng)域應(yīng)具備的知識(shí)，即使這些領(lǐng)域是其之前不太熟悉的領(lǐng)域。然而，令人遺憾的是，內(nèi)部審計(jì)學(xué)在高校并沒(méi)有納入主流學(xué)科，甚至很多院校沒(méi)有將其作為主流學(xué)科下的一個(gè)分支。目前從事內(nèi)部審計(jì)工作的人員甚少有接受過(guò)系統(tǒng)性的內(nèi)部審計(jì)方法論的培訓(xùn)和學(xué)習(xí)，基礎(chǔ)理論知識(shí)的薄弱限制了內(nèi)部審計(jì)人員的成長(zhǎng)。這需要集行業(yè)的力量，推動(dòng)內(nèi)部審計(jì)領(lǐng)域通用知識(shí)體系的建設(shè)，通過(guò)行業(yè)組織對(duì)內(nèi)部審計(jì)人員基礎(chǔ)學(xué)科知識(shí)進(jìn)行持續(xù)教育和培訓(xùn)，以推動(dòng)內(nèi)部審計(jì)職業(yè)專業(yè)化發(fā)展。

2.人才欠缺是制約內(nèi)部審計(jì)發(fā)展的最大障礙。在很多組織中，內(nèi)部審計(jì)部門并不是組織中“受歡迎”的部門，這某種程度上是因內(nèi)部審計(jì)自身的角色定位與利益相關(guān)者的需求不一致所導(dǎo)致，并由此產(chǎn)生內(nèi)部審計(jì)部門資源受限，直接關(guān)系到內(nèi)部審計(jì)人員的薪酬和職業(yè)發(fā)展。對(duì)于優(yōu)秀人才來(lái)說(shuō)，他們通過(guò)觀察組織所呈現(xiàn)出的職業(yè)發(fā)展平臺(tái)和上升路徑，選擇最有利于自己發(fā)展的部門和崗位。大多數(shù)組織的內(nèi)部審計(jì)部門往往缺乏吸引力，吸引和留住優(yōu)秀人才成為其最大的困難。因此，內(nèi)部審計(jì)責(zé)任人有必要想辦法打破這種僵局，建議審計(jì)委員會(huì)和高級(jí)管理層，在高級(jí)管理人員的晉升通道中為內(nèi)部審計(jì)人員留下一席之位，這也是國(guó)際上一些領(lǐng)先機(jī)構(gòu)的最佳實(shí)踐。

（二）提升內(nèi)部審計(jì)人員職業(yè)判斷的關(guān)鍵要素

1.內(nèi)部審計(jì)基礎(chǔ)方法論是職業(yè)判斷的基本原理。組織的運(yùn)營(yíng)需要兼顧成本和效益，新技術(shù)的發(fā)展給運(yùn)營(yíng)流程帶來(lái)了優(yōu)化的機(jī)會(huì)，同時(shí)也帶來(lái)了新的風(fēng)險(xiǎn)。以史為鑒的檢查方法雖然在某種程度上可以發(fā)現(xiàn)組織表現(xiàn)出來(lái)的一些問(wèn)題，但問(wèn)題的改善需要內(nèi)部審計(jì)部門與時(shí)俱進(jìn)，從內(nèi)部控制和風(fēng)險(xiǎn)管理的效果和能力方面尋找切實(shí)可行的改善方案，從根本上防范和降低風(fēng)險(xiǎn)。“目標(biāo)—風(fēng)險(xiǎn)—控制”這一基本思考邏輯框架作為內(nèi)部審計(jì)的基礎(chǔ)方法理論和思考邏輯框架，對(duì)其的正確理解和熟練運(yùn)用是內(nèi)部審計(jì)人員應(yīng)掌握的基礎(chǔ)知識(shí)。

（1）內(nèi)部審計(jì)關(guān)注的是風(fēng)險(xiǎn)。眾所周知，風(fēng)險(xiǎn)是客觀存在的，風(fēng)險(xiǎn)管理是效益和風(fēng)險(xiǎn)的平衡。因而，內(nèi)部審計(jì)不是一個(gè)檢查表，而是通過(guò)運(yùn)用一套系統(tǒng)性的方法和原則，對(duì)組織所面臨的固有風(fēng)險(xiǎn)、剩余風(fēng)險(xiǎn)的有效識(shí)別，對(duì)公司治理、內(nèi)部控制、風(fēng)險(xiǎn)管理效果的有效評(píng)估，找到改善組織運(yùn)營(yíng)的機(jī)會(huì)，并促進(jìn)管理層快速、有效地去改善，內(nèi)部審計(jì)關(guān)注的是風(fēng)險(xiǎn)?？梢园扬L(fēng)險(xiǎn)定義為一個(gè)不確定的事件或條件，如果發(fā)生，可能會(huì)影響組織目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。風(fēng)險(xiǎn)可能是來(lái)自內(nèi)部，也可能是來(lái)自外部;風(fēng)險(xiǎn)可能是由人、系統(tǒng)、環(huán)境等某一因素帶來(lái)的，也可能是多因素交集造成的;有主觀故意的，也有客觀存在的。而差錯(cuò)是由員工在執(zhí)行具體的崗位工作時(shí)因工作技能、工作經(jīng)驗(yàn)、工作責(zé)任心等因素所造成的。組織可以通過(guò)良好的內(nèi)部控制來(lái)降低差錯(cuò)發(fā)生的概率和損失程度，如通過(guò)員工持續(xù)教育、系統(tǒng)自動(dòng)效驗(yàn)和糾錯(cuò)、關(guān)鍵事項(xiàng)的多級(jí)復(fù)核等，將差錯(cuò)控制在組織所能接受的范圍內(nèi)。因而，內(nèi)部審計(jì)人員在執(zhí)行審計(jì)項(xiàng)目的過(guò)程中，所扮演的不僅僅是“復(fù)核”或者“審核”的角色，而是通過(guò)有效運(yùn)用長(zhǎng)期以來(lái)積累的工作經(jīng)驗(yàn)和審計(jì)方法，在發(fā)現(xiàn)差錯(cuò)及其他行為風(fēng)險(xiǎn)等的基礎(chǔ)上，對(duì)內(nèi)部控制和風(fēng)險(xiǎn)管理的有效性進(jìn)行評(píng)估。

（2）審計(jì)抽樣與風(fēng)險(xiǎn)判斷的相關(guān)性。通常，審計(jì)抽樣方法分為隨機(jī)抽樣、任意抽樣、判斷抽樣、統(tǒng)計(jì)抽樣與非統(tǒng)計(jì)抽樣等。不同的抽樣方法可能會(huì)對(duì)風(fēng)險(xiǎn)形成不同的判斷，因而需要根據(jù)特定的審計(jì)目標(biāo)和審計(jì)程序，運(yùn)用相應(yīng)的審計(jì)抽樣方法，或者多種抽樣方法相結(jié)合。比如，內(nèi)部審計(jì)部門對(duì)“運(yùn)營(yíng)承保檔案的完整性、正確性、及時(shí)性”進(jìn)行評(píng)估，該程序需要通過(guò)一定量樣本的隨機(jī)抽樣，并將樣本的結(jié)果與公司的考核指標(biāo)（公司可接受的風(fēng)險(xiǎn)）進(jìn)行對(duì)比，從而判斷該流程控制的有效性;而如果審計(jì)人員通過(guò)經(jīng)驗(yàn)進(jìn)行判斷抽樣，就會(huì)發(fā)現(xiàn)更多的差錯(cuò)，得出的結(jié)論可能會(huì)有所偏離。然而，審計(jì)部門對(duì)“運(yùn)營(yíng)承保檔案真實(shí)性”的評(píng)估，可能就需要審計(jì)人員結(jié)合經(jīng)驗(yàn)進(jìn)行判斷抽樣，在有限的樣本中找到可疑線索，進(jìn)行進(jìn)一步的檢查。因而，內(nèi)部審計(jì)部門需要建立一套完善的審計(jì)抽樣體系，涵蓋抽樣的原則、方法論等，為審計(jì)人員尤其是新入職的員工在審計(jì)項(xiàng)目開(kāi)展中提供參考，從而提升內(nèi)部審計(jì)人員職業(yè)判斷的適當(dāng)性。

（3）風(fēng)險(xiǎn)成因分析是提出改善意見(jiàn)的依據(jù)。正如保險(xiǎn)理賠是以近因原則來(lái)判斷是否符合履行合同支付標(biāo)準(zhǔn)的依據(jù)一樣，風(fēng)險(xiǎn)管理是以對(duì)風(fēng)險(xiǎn)成因的判斷為前提對(duì)改善措施進(jìn)行思考。對(duì)風(fēng)險(xiǎn)成因的判斷不一致，風(fēng)險(xiǎn)改善的措施也就不一定相同，風(fēng)險(xiǎn)管理的效果也就有所差異。因而，風(fēng)險(xiǎn)成因的有效識(shí)別對(duì)于審計(jì)人員作出正確的職業(yè)判斷以及提出恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)建議至關(guān)重要。

如前所述，在內(nèi)部審計(jì)過(guò)程中，需要重點(diǎn)關(guān)注的是通過(guò)控制活動(dòng)和風(fēng)險(xiǎn)管理能夠緩和、規(guī)避、轉(zhuǎn)移的風(fēng)險(xiǎn)。以銷售誤導(dǎo)為例，基于人自我利益的考慮，銷售誤導(dǎo)是客觀存在的固有風(fēng)險(xiǎn)，其本身是不能夠完全杜絕的。組織可以通過(guò)有效的內(nèi)部控制和風(fēng)險(xiǎn)管理，規(guī)避系統(tǒng)性、群體性銷售誤導(dǎo)行為的發(fā)生，及時(shí)發(fā)現(xiàn)個(gè)體銷售誤導(dǎo)行為并采取措施進(jìn)行控制，以降低可能造成的影響，從而使風(fēng)險(xiǎn)控制在組織所能接受的范圍內(nèi)。因而，在內(nèi)部審計(jì)過(guò)程中，關(guān)注的是銷售誤導(dǎo)這一控制流程的健全性和有效性，如是否存在某一控制點(diǎn)的缺失，或者某一控制點(diǎn)未發(fā)揮相應(yīng)的作用，可能就需要關(guān)注預(yù)防性控制措施（合規(guī)文化、員工培訓(xùn)以及合規(guī)教育等）、監(jiān)督措施（員工不良行為監(jiān)測(cè)的方法、監(jiān)督的及時(shí)性和全面性、風(fēng)險(xiǎn)處置方式等）、懲戒性措施（處理處罰、辭退等）等。而在具體原因分析方面，就需要結(jié)合能獲取到的所有信息包括一些歷史信息，對(duì)該行為進(jìn)行判斷，是人的方面，還是產(chǎn)品方面;是主觀惡意的行為，客觀的技能欠缺，還是歷史遺留問(wèn)題等。成因不同，改善的方案就會(huì)有所差異。

2.審計(jì)信息是正確職業(yè)判斷的基礎(chǔ)。在保險(xiǎn)業(yè)快速發(fā)展和變革的過(guò)程中，隨著組織規(guī)模的擴(kuò)張、數(shù)據(jù)的劇增、運(yùn)營(yíng)方式的改變，以往的內(nèi)部控制不一定適合當(dāng)前組織的發(fā)展。內(nèi)部審計(jì)人員的知識(shí)儲(chǔ)備，對(duì)于現(xiàn)代內(nèi)部審計(jì)運(yùn)行的有效性至關(guān)重要。而這一知識(shí)儲(chǔ)備很大程度上體現(xiàn)在信息的儲(chǔ)備量，這些信息不僅包括組織內(nèi)部的信息，如公司的發(fā)展戰(zhàn)略、管理舉措、實(shí)施效果、面臨的困境等，還包括外部的信息，如行業(yè)的最佳實(shí)踐、行業(yè)通用知識(shí)信息、行業(yè)整體環(huán)境等。充分、及時(shí)的信息是內(nèi)部審計(jì)人員做出恰當(dāng)職業(yè)判斷的關(guān)鍵所在。風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、審計(jì)計(jì)劃、項(xiàng)目實(shí)施、審計(jì)建議……無(wú)論哪個(gè)階段，完整、準(zhǔn)確、及時(shí)的信息都非常重要。以某中支機(jī)構(gòu)虛假提升13個(gè)月繼續(xù)率為例，如果單看這一問(wèn)題，可能會(huì)被定性為“個(gè)人或組織通過(guò)繼續(xù)率弄虛作假獲利”;而有時(shí)則會(huì)得到“諸如指標(biāo)考核越來(lái)越高”這樣的反饋，對(duì)于反饋信息的判斷需要獲取上級(jí)機(jī)構(gòu)“指標(biāo)追蹤記錄和指標(biāo)要求”等相關(guān)資料，而對(duì)于該指標(biāo)合理性的判斷可能就需要掌握行業(yè)的通用定義（如精算假設(shè)），通過(guò)對(duì)比進(jìn)行評(píng)估。而在此過(guò)程中，涉及多層級(jí)的信息，同時(shí)也逐步形成對(duì)原因的判斷，如是個(gè)人的惡意獲利，還是考核指標(biāo)的不合理，還是其他的因素。與傳統(tǒng)內(nèi)部審計(jì)所要求的具備所檢查領(lǐng)域所應(yīng)具備的業(yè)務(wù)知識(shí)能力相比，現(xiàn)代內(nèi)部審計(jì)對(duì)于內(nèi)部審計(jì)人員的“軟技能”提出了相當(dāng)高的要求。如何與來(lái)自組織各個(gè)層級(jí)的其他人以及組織外的相關(guān)方保持良好的聯(lián)系，如何獲取信息并對(duì)信息進(jìn)行判斷，已成為綜合能力的體現(xiàn)。

3.審計(jì)技術(shù)是有效職業(yè)判斷的保證。每個(gè)實(shí)體都面臨著無(wú)數(shù)的風(fēng)險(xiǎn)，這些風(fēng)險(xiǎn)可能影響到組織的許多部分。有時(shí)，風(fēng)險(xiǎn)可能起源于實(shí)體的一個(gè)部分，但影響到另一個(gè)部分。由于組織所面臨風(fēng)險(xiǎn)的復(fù)雜性，內(nèi)部審計(jì)需要在整個(gè)實(shí)體內(nèi)識(shí)別和管理風(fēng)險(xiǎn)。在當(dāng)前保險(xiǎn)行業(yè)積極擁抱技術(shù)革新的浪潮下，更多的自動(dòng)化和數(shù)據(jù)分析工具給內(nèi)部審計(jì)工作效率的提升帶來(lái)了前所未有的機(jī)遇，使得某些風(fēng)險(xiǎn)可以進(jìn)行全樣本的風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別和分析，某些審計(jì)程序使得同時(shí)對(duì)所有分支機(jī)構(gòu)進(jìn)行檢查成為可能。傳統(tǒng)上，保險(xiǎn)公司覆蓋多家分支機(jī)構(gòu)，內(nèi)部審計(jì)部門對(duì)每家分支機(jī)構(gòu)進(jìn)行年度審計(jì)，這在一定程度上帶來(lái)了數(shù)據(jù)的割裂，風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別和分析的碎片化，因而很難形成對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的整體判斷或者需要更高的成本。而技術(shù)的發(fā)展已使得內(nèi)部審計(jì)部門可以從整體上對(duì)某些風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行識(shí)別，從而對(duì)整個(gè)控制流程進(jìn)行評(píng)估，做到全面分析、精確制導(dǎo)。自動(dòng)化的工具更有助于進(jìn)行實(shí)時(shí)監(jiān)測(cè)，從根本上突破傳統(tǒng)定期審計(jì)模式下監(jiān)督職能的滯后。同時(shí)，隨著保險(xiǎn)行業(yè)監(jiān)管的日益嚴(yán)峻，越來(lái)越多的監(jiān)管制度要求內(nèi)部審計(jì)履行相應(yīng)的職責(zé)，內(nèi)部審計(jì)部門更應(yīng)在自身建設(shè)中以成本效益為核心，充分利用審計(jì)技術(shù)，滿足監(jiān)管要求。擁抱技術(shù)、利用技術(shù)提升內(nèi)部審計(jì)效率是現(xiàn)代內(nèi)部審計(jì)的必然趨勢(shì)。

五、內(nèi)部審計(jì)是組織內(nèi)部控制、風(fēng)險(xiǎn)管理的有機(jī)組成部分之一

1.內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量?jī)?nèi)部評(píng)估。內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量?jī)?nèi)部評(píng)估包括整體質(zhì)量評(píng)估和審計(jì)作業(yè)評(píng)估兩個(gè)部分。在整體質(zhì)量評(píng)估中，遵循成本效益這一基本原則，對(duì)內(nèi)部審計(jì)這一監(jiān)督職能的效果性、效率性、及時(shí)性、全面性等進(jìn)行評(píng)估，防止審計(jì)部門績(jī)效低下或者過(guò)度審計(jì)。內(nèi)部評(píng)估包括審計(jì)覆蓋面、審計(jì)能力（審計(jì)方法、審計(jì)技術(shù)、審計(jì)系統(tǒng)、審計(jì)流程等）、審計(jì)人員技能（綜合能力、持續(xù)教育和培訓(xùn)）、審計(jì)質(zhì)量管理、相關(guān)利益方滿意度等的評(píng)估，以提升審計(jì)項(xiàng)目的效率和效果，更有效地履行監(jiān)督的職能，促進(jìn)整個(gè)內(nèi)控體系的優(yōu)化和完善。在審計(jì)作業(yè)評(píng)估中，主要是具體審計(jì)項(xiàng)目質(zhì)量的評(píng)估，是內(nèi)部審計(jì)部門作業(yè)質(zhì)量管理的一個(gè)環(huán)節(jié)。在大型公司的內(nèi)部審計(jì)部門有必要建立一個(gè)質(zhì)量保證小組（或相應(yīng)職能），促進(jìn)內(nèi)部審計(jì)職能的不斷優(yōu)化和改善。

2.內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量外部評(píng)估。內(nèi)部評(píng)估可能會(huì)受限于審計(jì)部門自身過(guò)往的經(jīng)驗(yàn)，從而忽視了一些已暴露的風(fēng)險(xiǎn)，或者對(duì)于新風(fēng)險(xiǎn)的敏銳度較低等，因而有必要根據(jù)內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則的要求，定期開(kāi)展內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量外部評(píng)估，形成對(duì)整個(gè)組織全流程的治理、審計(jì)環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)管理、內(nèi)控控制有效性的評(píng)價(jià)和改善。

綜上所述，從內(nèi)部審計(jì)目標(biāo)的角度來(lái)講，在整個(gè)內(nèi)部審計(jì)過(guò)程中不是簡(jiǎn)單的“對(duì)”與“錯(cuò)”的裁定，需要內(nèi)部審計(jì)人員賦予同理心以及具備一定的專業(yè)能力和有效的溝通能力，營(yíng)銷審計(jì)建議，促進(jìn)組織運(yùn)營(yíng)的改善，這是技術(shù)和藝術(shù)的有機(jī)結(jié)合;從內(nèi)部審計(jì)人員的角度來(lái)講，內(nèi)部審計(jì)人員不僅要遵循內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則和職業(yè)道德，保持客觀性和專業(yè)能力，還要加強(qiáng)與相關(guān)方的聯(lián)系和溝通，及時(shí)獲取相關(guān)信息，恰當(dāng)?shù)仄胶膺@種關(guān)系本身也是技術(shù)和藝術(shù)的有機(jī)結(jié)合;從內(nèi)部審計(jì)成果來(lái)講，防止“小問(wèn)題”變成“大問(wèn)題”是組織的目標(biāo)所在，如何發(fā)現(xiàn)對(duì)組織發(fā)展有著決定性因素的“小問(wèn)題”是一門技術(shù)，而通過(guò)“小問(wèn)題”體現(xiàn)內(nèi)部審計(jì)部門的價(jià)值更是一門藝術(shù)。內(nèi)部審計(jì)是藝術(shù)和科學(xué)的有機(jī)體，這賦予了內(nèi)部審計(jì)更高的使命和價(jià)值。

（作者單位：泰康保險(xiǎn)集團(tuán)稽核中心成都特派辦

太平保險(xiǎn)集團(tuán)稽核中心，郵政編碼：610000，電子郵箱：151688210@qq.com）

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