作業(yè)成本法在A港口物流公司成本管理中的應(yīng)用研究

朱文君，溫艷萍

（上海海洋大學(xué) 經(jīng)濟(jì)管理學(xué)院，上海 201306）

引 言

近年來(lái)，世界的競(jìng)爭(zhēng)壓力不僅改變了經(jīng)濟(jì)環(huán)境，同時(shí)影響了公司的管理，使得公司必須不斷改進(jìn)管理模式。在不斷變化的環(huán)境中，傳統(tǒng)的成本管理方法無(wú)法提供準(zhǔn)確、精細(xì)的成本信息，不能滿足公司管理和決策的需求。降低港口物流成本，在港口物流公司的經(jīng)營(yíng)與經(jīng)濟(jì)效益中有著舉足輕重的地位，所以當(dāng)前企業(yè)急需一種新的成本管理方法，而作業(yè)成本管理恰恰適應(yīng)了這一變化。國(guó)外有關(guān)研究開展較早，并已取得較多成果，研究文獻(xiàn)也比較豐富，同時(shí)已經(jīng)逐步將作業(yè)成本法應(yīng)用于諸多行業(yè)。在物流行業(yè)中作業(yè)成本管理的應(yīng)用已經(jīng)取得一定成效，并逐步得到推廣。而國(guó)內(nèi)研究起步較晚，研究文獻(xiàn)與國(guó)外相比較少，研究方向聚焦在作業(yè)成本法的概念和基本原理、企業(yè)運(yùn)用作業(yè)成本法的理論與實(shí)踐意義、難點(diǎn)與效果等方面，對(duì)其在物流企業(yè)成本管理中應(yīng)用的研究成果不多，因此，本文將以A港口物流公司為案例，將作業(yè)成本管理應(yīng)用其中，彌補(bǔ)傳統(tǒng)成本管理的不足之處。

1 概念界定

1.1 港口物流

目前，學(xué)術(shù)界對(duì)港口物流概念的定義沒有明確的標(biāo)準(zhǔn)。張麗君（2005）在《現(xiàn)代港口物流》一書中闡述了關(guān)于港口物流的理論，她指出當(dāng)前的港口物流提供的服務(wù)已經(jīng)包括了供應(yīng)鏈中的各個(gè)環(huán)節(jié)，是相對(duì)綜合的物流服務(wù)，已經(jīng)不僅僅局限于傳統(tǒng)的港口物流服務(wù)中簡(jiǎn)單的裝卸和倉(cāng)儲(chǔ)等[1]。莊前偉等（2005） 提出的港口物流概念是目前被廣泛接受的，他們提出：港口城市憑借先進(jìn)的軟硬件條件，同時(shí)利用其地理位置的優(yōu)勢(shì)，加強(qiáng)對(duì)市場(chǎng)腹地物流活動(dòng)的輻射能力，發(fā)揮港口集貨和配貨的特長(zhǎng)，把臨港產(chǎn)業(yè)作為發(fā)展的根基，將完善港口相關(guān)資源的合理配置為發(fā)展方向，構(gòu)建完備的綜合物流服務(wù)體系[2]。

1.2 成本管理

早期學(xué)者經(jīng)研究提出成本管理的定義：根據(jù)過(guò)去已發(fā)生的各項(xiàng)成本費(fèi)用開展記錄與核算，其結(jié)果用于為相應(yīng)的報(bào)告提供真實(shí)準(zhǔn)確的成本信息。伴隨著社會(huì)的高速發(fā)展變化，傳統(tǒng)的成本管理方法已不能為企業(yè)提供可靠且足量的成本信息，來(lái)支撐企業(yè)成本管理的有效性。

這一階段的成本管理的概念與成本控制相近，指的是企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中對(duì)成本費(fèi)用的監(jiān)督和控制，也就將成本控制和成本管理的定義相融合，以企業(yè)自身的經(jīng)營(yíng)情況為基礎(chǔ)將各項(xiàng)成本費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)化，據(jù)此來(lái)進(jìn)行實(shí)時(shí)的監(jiān)督和控制。

目前，國(guó)內(nèi)普遍認(rèn)可的關(guān)于成本管理的定義是：以管理學(xué)相關(guān)的理論與方法為基礎(chǔ)，對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中發(fā)生的資源消耗進(jìn)行準(zhǔn)確計(jì)量和管理控制。其關(guān)鍵點(diǎn)在于剖析企業(yè)過(guò)去發(fā)生的投入與產(chǎn)出均衡與否，進(jìn)而快速地發(fā)現(xiàn)實(shí)際產(chǎn)生成本與預(yù)計(jì)成本的差異，分析日常經(jīng)營(yíng)中沒有為企業(yè)帶來(lái)利益的活動(dòng)，并據(jù)此制定出相應(yīng)的解決方案，實(shí)現(xiàn)有效的成本管理，提高企業(yè)資源利用率，實(shí)現(xiàn)利益最大化[3]。

1.3 作業(yè)成本法

在現(xiàn)代管理學(xué)當(dāng)中，作業(yè)成本法指的是“基于活動(dòng)的成本管理”，它的基本原理是：作業(yè)消耗資源，產(chǎn)品消耗作業(yè)（見圖1）[4]。作業(yè)成本法是一種將間接成本更準(zhǔn)確地進(jìn)行分配的一種成本計(jì)算和管理方法，它通過(guò)動(dòng)態(tài)地追溯全部的作業(yè)活動(dòng)，計(jì)量作業(yè)和成本對(duì)象的成本、評(píng)價(jià)作業(yè)業(yè)績(jī)和資源利用的情況，圍繞作業(yè)根據(jù)其對(duì)資源的耗費(fèi)，把資源成本分配到相應(yīng)的作業(yè)中，然后以資源耗費(fèi)的因果關(guān)系為基礎(chǔ)來(lái)分配相應(yīng)的成本，并且將作業(yè)的資源消耗為依據(jù)，把資源成本分配到相應(yīng)的作業(yè)中，最終按成本對(duì)象消耗作業(yè)的情況把作業(yè)成本分配到作業(yè)、產(chǎn)品服務(wù)或顧客中[5]。

圖1 作業(yè)成本法基本原理

2 港口物流企業(yè)應(yīng)用作業(yè)成本法的基礎(chǔ)條件

2.1 港口物流企業(yè)成本的特點(diǎn)

港口物流企業(yè)隸屬于服務(wù)行業(yè)，依賴于碼頭場(chǎng)地這一特殊的地理位置?！陡劭诮?jīng)營(yíng)管理辦法》中提道：港口業(yè)務(wù)依據(jù)其類型分類，基本上由裝卸、堆存、港務(wù)管理這幾項(xiàng)業(yè)務(wù)組成。港口業(yè)務(wù)主要是一些貨物的空間轉(zhuǎn)移，比如集裝箱、散貨、雜貨、礦粉、鋼鐵、油等。每一類業(yè)務(wù)都獨(dú)立存在，不可替換。港口物流成本包括港口物流運(yùn)營(yíng)所需人力、物力、財(cái)力資源的總和[6]。

2.2 作業(yè)成本法應(yīng)用于港口物流企業(yè)的適用性

當(dāng)前港口物流企業(yè)的作業(yè)大多自動(dòng)化程度比較高，其發(fā)生的運(yùn)營(yíng)間接費(fèi)用與其他作業(yè)的相關(guān)性增大。傳統(tǒng)的成本管理方法會(huì)將直接費(fèi)用會(huì)等比例分?jǐn)偟窖b卸、堆存、港口管理等業(yè)務(wù)中，在這樣的分配過(guò)程中使用的分配基礎(chǔ)與實(shí)際要分配的成本之間的關(guān)系很不科學(xué)，沒有把不同產(chǎn)品耗費(fèi)的間接成本不同考慮其中，影響了成本信息的真實(shí)性。而作業(yè)成本法作業(yè)成本法可以很好地彌補(bǔ)傳統(tǒng)成本管理方法中的缺陷，對(duì)港口物流企業(yè)成本中的間接費(fèi)用進(jìn)行精細(xì)化分配，它通過(guò)增加成本庫(kù)，更多地基于作業(yè)而不是產(chǎn)品成本，使成本核算更精確，為管理者展示更真實(shí)準(zhǔn)確的資源利用情況，以便及時(shí)發(fā)現(xiàn)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)中不必要的成本費(fèi)用，有利于企業(yè)管理者制定科學(xué)的經(jīng)營(yíng)管理策略，做出正確的管理決策。

3 實(shí)證研究

3.1 上海A港口物流公司基本情況

上海A港口物流有限公司，是一家綜合性的物流公司，注冊(cè)資本3 500萬(wàn)元。目前該公司日常的業(yè)務(wù)，主要有：集裝箱貨物的存儲(chǔ)、裝卸與拆箱和裝箱以及日常的修理，國(guó)內(nèi)的船舶代理與貨運(yùn)代理，機(jī)械設(shè)備的出租，非危險(xiǎn)品貨物的倉(cāng)儲(chǔ)，同時(shí)為該地區(qū)大型超市提供批發(fā)和配送等。

根據(jù)對(duì)該公司日常經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的調(diào)查，發(fā)現(xiàn)在物流的成本管理方面主要存在以下幾方面問(wèn)題：第一，公司有些領(lǐng)導(dǎo)不重視成本管理，單純追求收入指標(biāo)的完成，成本沒有得到有效地管理；第二，成本管理的基礎(chǔ)工作不夠完善，公司沒有一套完整的成本管理方法，不能夠保證各個(gè)實(shí)物計(jì)量的準(zhǔn)確性，致使成本信息失真；第三，有些財(cái)務(wù)人員專業(yè)素質(zhì)較差，實(shí)際業(yè)務(wù)水平有待提高，導(dǎo)致出現(xiàn)物流成本核算有誤；第四，目前傳統(tǒng)的成本管理方法，已經(jīng)不能為公司物流成本管理與相關(guān)決策提供可靠的依據(jù)。

3.2 A公司作業(yè)成本法應(yīng)用

在對(duì)A港口物流公司的作業(yè)和資源展開全面調(diào)查之后，歸納出該公司日常經(jīng)營(yíng)所涉及的作業(yè)以及所需的成本動(dòng)因，如表1所示：

表1 物流企業(yè)的作業(yè)劃分

現(xiàn)選取該企業(yè)裝卸與配送兩項(xiàng)主要經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的相關(guān)作業(yè)與成本費(fèi)用的資料，以2X18年1月發(fā)生的成本費(fèi)用（詳見表2、表3） 為例分別采用傳統(tǒng)成本法與作業(yè)成本法進(jìn)行核算，并對(duì)最終結(jié)果進(jìn)行對(duì)比分析。根據(jù)A公司日常經(jīng)營(yíng)中裝卸和配送兩種活動(dòng)的特點(diǎn)來(lái)看，二者所運(yùn)用的設(shè)備種類基本一致，且使用的頻次較高，需要根據(jù)設(shè)備調(diào)整的頻次對(duì)相應(yīng)的設(shè)備進(jìn)行調(diào)整，同時(shí)由于設(shè)備調(diào)整的次數(shù)較多，應(yīng)獨(dú)立設(shè)置設(shè)備調(diào)整作業(yè)中心。公司的固定資產(chǎn)折舊采用平均年限法計(jì)提，在各產(chǎn)品當(dāng)中以機(jī)器工作小時(shí)為標(biāo)準(zhǔn)，分?jǐn)傁鄳?yīng)的折舊額。相關(guān)設(shè)備的日常維護(hù)及修理作業(yè)都是以維持設(shè)備正常運(yùn)行為目的而發(fā)生的，都作為設(shè)備維修進(jìn)行處理。裝卸、配送物品檢驗(yàn)發(fā)生的相關(guān)成本費(fèi)用取決于檢驗(yàn)次數(shù)，所以檢驗(yàn)費(fèi)用的分配依據(jù)是產(chǎn)品檢驗(yàn)的次數(shù)。動(dòng)力消耗根據(jù)機(jī)器小時(shí)，單獨(dú)進(jìn)行分配。此外，將活動(dòng)規(guī)劃、管理等相關(guān)的具體作業(yè)都作為“其他作業(yè)”進(jìn)行處理。

表2 箱數(shù)、托盤數(shù)作業(yè)資料表

表3 成本費(fèi)用資料表

應(yīng)用作業(yè)成本法計(jì)算如下：

（1）分配直接人工如下（直接人工按直接人工小時(shí)分配）：

（2） 將各個(gè)作業(yè)成本項(xiàng)目分配在裝卸活動(dòng)和配送活動(dòng)中，根據(jù)公式：作業(yè)成本動(dòng)因分配率=某項(xiàng)作業(yè)或作業(yè)中心發(fā)生的作業(yè)成本/該作業(yè)或作業(yè)中心提供的作業(yè)量；某項(xiàng)成本計(jì)算對(duì)象應(yīng)當(dāng)分?jǐn)偟哪稠?xiàng)作業(yè)成本=該對(duì)象耗用的該項(xiàng)作業(yè)的成本動(dòng)因數(shù)×成本動(dòng)因分配率。通過(guò)以上公式及相關(guān)成本數(shù)據(jù)，計(jì)算出裝卸和配送兩種活動(dòng)實(shí)際發(fā)生的成本，結(jié)果見表4。

表4 裝卸、配送活動(dòng)作業(yè)的間接費(fèi)用分配表

（3） 由表4得出裝卸、配送活動(dòng)的成本分配結(jié)果見表5。

如果使用傳統(tǒng)成本計(jì)算法計(jì)算，將裝卸、配送活動(dòng)的間接成本按人工小時(shí)分配。根據(jù)數(shù)據(jù)，計(jì)算如下：

表5 裝卸、配送活動(dòng)作業(yè)成本分配表

表6 裝卸、配送活動(dòng)成本分配表

3.3 研究結(jié)果分析

3.3.1 比較兩種成本計(jì)算方法在物流成本管理的應(yīng)用

根據(jù)上述計(jì)算得出，采用作業(yè)成本法和傳統(tǒng)成本法核算裝卸、配送活動(dòng)成本結(jié)果如表7所示。

表7 兩種成本法計(jì)算裝卸、配送活動(dòng)成本結(jié)果比較

由表7可見，兩種成本管理方法所產(chǎn)生的結(jié)果存在一定差距。傳統(tǒng)成本方法高估了裝卸活動(dòng)的成本，低估了配送活動(dòng)的成本，這導(dǎo)致了成本信息錯(cuò)誤，使得管理者做出錯(cuò)誤的決策，影響公司的盈利及以后的發(fā)展。作業(yè)成本法將間接費(fèi)用按照作業(yè)進(jìn)行詳細(xì)劃分，同時(shí)采用適當(dāng)?shù)姆峙錁?biāo)準(zhǔn)，相對(duì)于傳統(tǒng)的成本計(jì)算方法是將間接費(fèi)用按單一的分配標(biāo)準(zhǔn)（直接人工小時(shí)、機(jī)器小時(shí)）進(jìn)行分配，其分配的結(jié)果準(zhǔn)確性更高，這樣管理者就會(huì)得到更真實(shí)詳細(xì)的成本信息。傳統(tǒng)成本計(jì)算方法沒有對(duì)成本形成的“前因后果”進(jìn)行追溯，相比較而言作業(yè)成本法計(jì)算物流成本的最終結(jié)果會(huì)更加深入、透徹，成本信息也更加詳細(xì)。

3.3.2 作業(yè)成本法的應(yīng)用結(jié)果分析

由上述計(jì)算分析結(jié)果可知，進(jìn)一步對(duì)裝卸、配送活動(dòng)的單位成本進(jìn)行分析，明確一些消耗成本較高的問(wèn)題區(qū)域，以此作為物流成本管理的核心控制點(diǎn)。

表8 裝卸、配送活動(dòng)各項(xiàng)作業(yè)成本占總成本比例

由上述數(shù)據(jù)可知，在裝卸活動(dòng)的間接成本中動(dòng)力費(fèi)用的單位成本占總成本比例較高，為12.56%；在配送活動(dòng)的間接成本中設(shè)備調(diào)整的單位成本占總成本比例較高，為17.04%。因此，裝卸活動(dòng)中的動(dòng)力費(fèi)用和配送活動(dòng)中的設(shè)備調(diào)整費(fèi)用是成本管理的關(guān)鍵，企業(yè)需要對(duì)其做一個(gè)合理的安排。

4 相關(guān)對(duì)策建議

通過(guò)結(jié)合上述作業(yè)成本法計(jì)算得出的結(jié)果，對(duì)該公司如何進(jìn)行成本管理提出以下幾點(diǎn)建議：

（1） 完善公司成本管理的整體結(jié)構(gòu)。要設(shè)立一個(gè)相應(yīng)的部門，對(duì)日常發(fā)生的物流成本費(fèi)用進(jìn)行單獨(dú)核算，財(cái)務(wù)部門要設(shè)立與作業(yè)成本管理配套的系統(tǒng)，采用作業(yè)成本法，對(duì)日常發(fā)生的物流成本費(fèi)用進(jìn)行詳細(xì)的核算，據(jù)此得出真實(shí)有效且詳盡的成本數(shù)據(jù)；與此同時(shí)，根據(jù)原方法進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，同時(shí)對(duì)比作業(yè)成本法的核算結(jié)果，挖掘問(wèn)題根源所在，使得物流成本管理結(jié)構(gòu)得到進(jìn)一步完善。

（2） 對(duì)物流過(guò)程中的每一環(huán)節(jié)進(jìn)行嚴(yán)格的成本管理。由表7可知，除去直接材料和直接人工的成本，在裝卸活動(dòng)中動(dòng)力費(fèi)用的單位成本占總成本比例較高，為12.56%；在配送活動(dòng)中設(shè)備調(diào)整的單位成本占總成本比例較高，為17.04%。基于此，公司應(yīng)采取適當(dāng)?shù)墓芾泶胧﹣?lái)控制成本。

（3） 提高公司員工綜合素質(zhì)，著重提高財(cái)務(wù)人員的業(yè)務(wù)能力。不僅要嚴(yán)格評(píng)估財(cái)務(wù)人員的專業(yè)技能，還要提高所有員工的成本意識(shí)。只有所有員工都參與成本控制，作業(yè)成本法才會(huì)達(dá)到預(yù)期的效果。