分析思考我國(guó)會(huì)計(jì)目標(biāo)的定位問(wèn)題

摘 要：美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)制定的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架中把會(huì)計(jì)目標(biāo)作為了財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)框架的邏輯起點(diǎn)。很多研究人員也把會(huì)計(jì)目標(biāo)作為了會(huì)計(jì)理論研究的起點(diǎn)。會(huì)計(jì)目標(biāo)是會(huì)計(jì)工作應(yīng)該達(dá)到的境地或結(jié)果，是會(huì)計(jì)工作的出發(fā)點(diǎn)與落腳點(diǎn)。那么準(zhǔn)確地定位我國(guó)會(huì)計(jì)目標(biāo)具有重要意義。本文首先簡(jiǎn)單回顧了會(huì)計(jì)目標(biāo)的概念，然后通過(guò)利益相關(guān)者理論并結(jié)合我國(guó)經(jīng)濟(jì)環(huán)境分析和思考了我國(guó)會(huì)計(jì)目標(biāo)的定位問(wèn)題，明確提出我國(guó)會(huì)計(jì)目標(biāo)應(yīng)定位應(yīng)以決策有用觀為主、受托責(zé)任觀為輔的構(gòu)想。

關(guān)鍵詞：會(huì)計(jì)目標(biāo)；受托責(zé)任觀；決策有用觀；利益相關(guān)者

一、會(huì)計(jì)目標(biāo)的概述

會(huì)計(jì)目標(biāo)是指在一定時(shí)空條件下，會(huì)計(jì)實(shí)踐主體作用于會(huì)計(jì)實(shí)踐客體所期望達(dá)到的結(jié)果或要求，其決定著整個(gè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)運(yùn)行系統(tǒng)的方向和方式，是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)管理活動(dòng)過(guò)程的定向機(jī)制。它又是會(huì)計(jì)系統(tǒng)所應(yīng)達(dá)到境地的抽象范疇，是溝通會(huì)計(jì)系統(tǒng)和會(huì)計(jì)環(huán)境的橋梁，是連接會(huì)計(jì)理論與會(huì)計(jì)實(shí)踐的紐帶。會(huì)計(jì)系統(tǒng)圍繞會(huì)計(jì)目標(biāo)發(fā)揮作用，會(huì)計(jì)目標(biāo)引導(dǎo)會(huì)計(jì)系統(tǒng)運(yùn)行。因而，會(huì)計(jì)目標(biāo)理論研究是會(huì)計(jì)理論研究與會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)發(fā)展中的重要內(nèi)容。

二、會(huì)計(jì)目標(biāo)定位的基本理論來(lái)源及其在國(guó)外的實(shí)踐

會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征的確定與會(huì)計(jì)目標(biāo)有著緊密的聯(lián)系。20世紀(jì)60年代首先由西方學(xué)者率先開(kāi)始對(duì)會(huì)計(jì)目標(biāo)進(jìn)行研究，20世紀(jì)70年代起，會(huì)計(jì)目標(biāo)成為各國(guó)會(huì)計(jì)理論界研究的熱點(diǎn)，基本上形成了“決策有用學(xué)派”和“受托責(zé)任學(xué)派”兩大流派。迄今，關(guān)于會(huì)計(jì)目標(biāo)的定位主要有以下兩種代表性觀點(diǎn)：

（1）受托責(zé)任觀

受托責(zé)任觀可以追溯到會(huì)計(jì)產(chǎn)生之初，作為一種比較流行的學(xué)派則得益于公司制的產(chǎn)生和發(fā)展。從會(huì)計(jì)發(fā)展的歷史看，隨著工業(yè)革命的完成，以公司制為代表的企業(yè)形式開(kāi)始出現(xiàn)并廣泛流行，隨之而來(lái)的便是企業(yè)所有權(quán)與經(jīng)營(yíng)權(quán)分離，委托代理關(guān)系也得到了進(jìn)一步發(fā)展，從而形成了以受托責(zé)任為目標(biāo)取向的受托責(zé)任觀。受托方有義務(wù)及時(shí)、完整地向委托方報(bào)告其受托資源管理的情況以解脫受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任。委托方通過(guò)相關(guān)的法規(guī)、合約和慣例等來(lái)激勵(lì)和約束受托方的行為。

因此，受托責(zé)任觀認(rèn)為會(huì)計(jì)的目標(biāo)就是向資源所有者如實(shí)反映資源的受托者對(duì)受托資源的管理和使用情況，反映企業(yè)歷史的客觀的信息。為了真實(shí)、不偏不倚、公平公正的反映受托方的經(jīng)營(yíng)狀況，就必須采用歷史成本計(jì)量屬性和歷史成本會(huì)計(jì)模式。其適用的經(jīng)濟(jì)環(huán)境有三：一是資源的所有權(quán)與經(jīng)營(yíng)權(quán)分離； 二是委托與受托雙方均不得模糊或缺位；三是委托與受托的關(guān)系由雙方直接接觸形成。受托責(zé)任觀學(xué)派認(rèn)為，最有效地反映受托責(zé)任履行情況的信息是關(guān)于經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)的信息，由于這一信息對(duì)資源委托人評(píng)價(jià)受托責(zé)任最為有用，因而它更多地強(qiáng)調(diào)信息的可靠性。

（2）決策有用觀

決策有用學(xué)派產(chǎn)生于二十世紀(jì)五、六十年代，是在資本市場(chǎng)、證券市場(chǎng)日益擴(kuò)大的經(jīng)濟(jì)背景下形成的。資本市場(chǎng)已發(fā)展成熟，資源分配主要是通過(guò)市場(chǎng)進(jìn)行調(diào)節(jié)。決策有用觀是在資本市場(chǎng)日漸發(fā)達(dá)的歷史背景下形成的。在此條件下，投資者進(jìn)行投資需要有大量可靠而相關(guān)的會(huì)計(jì)信息，從傳統(tǒng)的關(guān)注歷史信息轉(zhuǎn)向?qū)ξ磥?lái)信息的關(guān)注；要求披露的信息量和范圍也不斷擴(kuò)大，不僅要求披露財(cái)務(wù)信息、定量信息和確定信息，還要求更多地披露非財(cái)務(wù)信息、定性信息和不確定信息。而這些信息的提供總是要借助于會(huì)計(jì)系統(tǒng)，因此，會(huì)計(jì)信息的提供必須以服務(wù)于決策為目標(biāo)取向。

決策有用觀學(xué)派認(rèn)為，會(huì)計(jì)的目標(biāo)就是向信息使用者提供對(duì)其進(jìn)行決策有用的信息，而對(duì)決策有用的信息主要是討論會(huì)計(jì)目標(biāo)定位對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的影響及現(xiàn)時(shí)和未來(lái)的現(xiàn)金流動(dòng)信息以及經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)和資源變動(dòng)的信息。其適用的經(jīng)濟(jì)環(huán)境也有三：一是資源的所有權(quán)與經(jīng)營(yíng)權(quán)是分離的，二是社會(huì)資源的分配通過(guò)資本市場(chǎng)進(jìn)行，三是資源的委托與受托關(guān)系通過(guò)資本市場(chǎng)建立。決策有用觀學(xué)派認(rèn)為，提供會(huì)計(jì)信息的根本目的是對(duì)信息使用者的決策有用，由于決策總是面向未來(lái)的，而決策的信息如現(xiàn)金流動(dòng)的金額、時(shí)間分布等具有不確定性，因而它更加重視信息的相關(guān)性。

三、利益相關(guān)者理論分析和思考我國(guó)會(huì)計(jì)目標(biāo)的定位問(wèn)題

利益相關(guān)者理論是20世紀(jì)60年代左右在西方國(guó)家逐步發(fā)展起來(lái)的、進(jìn)入20世紀(jì)80年代以后其影響迅速擴(kuò)大，并開(kāi)始影響美英等國(guó)的公司治理模式的選擇，并促進(jìn)了企業(yè)管理方式的轉(zhuǎn)變。之所以會(huì)出現(xiàn)利益相關(guān)者理論，是有其深刻的理論背景和實(shí)踐背景的。利益相關(guān)者理論立足的關(guān)鍵之處在于：它認(rèn)為隨著時(shí)代的發(fā)展，物質(zhì)資本所有者在公司中地位呈逐漸弱化的趨勢(shì)。所謂弱化物質(zhì)所有者的地位，指利益相關(guān)者理論強(qiáng)烈地質(zhì)疑“公司是由持有該公司普通股的個(gè)人和機(jī)構(gòu)所有”的傳統(tǒng)核心概念。

界定會(huì)計(jì)目標(biāo)必須界定會(huì)計(jì)信息使用者或主要的會(huì)計(jì)信息使用者，進(jìn)而探索所需信息的主要內(nèi)容。股東、債權(quán)人等企業(yè)的主要投資人，他們主要需求的是能夠反應(yīng)管理層的受托責(zé)任履行情況的并且真實(shí)可靠的財(cái)務(wù)信息；管理人員和員工等作為企業(yè)的核心利益相關(guān)者，他們主要需求的是能夠進(jìn)行正確合理決策的并且真實(shí)可靠的財(cái)務(wù)信息；政府部門(mén)，主要包括國(guó)資委、證監(jiān)會(huì)和稅務(wù)部門(mén)等。政府部門(mén)作為企業(yè)的蟄伏利益相關(guān)者，將關(guān)心企業(yè)能反映社會(huì)責(zé)任履行情況的并且真實(shí)可靠的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息；職業(yè)投資人，主要包括國(guó)家、機(jī)構(gòu)、個(gè)人等在證券市場(chǎng)上不斷地買(mǎi)進(jìn)、賣(mài)出證券，以賺取投資收益為目的的投資者，他們更關(guān)心投資的風(fēng)險(xiǎn)和投資回報(bào)的信息。所有企業(yè)的利益相關(guān)者一個(gè)共性就是要根據(jù)企業(yè)的財(cái)務(wù)信息去抉擇自己的投資方向。

四、兩種觀點(diǎn)的比較

（1）兩者使用的經(jīng)濟(jì)環(huán)境不同

受托責(zé)任觀適用于受托關(guān)系明確，資源提供者和管理者一般可以直接接觸，雙方都關(guān)注受托資源的保值增值情況，這時(shí)的資本市場(chǎng)尚未發(fā)展成熟。而決策有用觀則是在以受托責(zé)任適用的基本經(jīng)濟(jì)環(huán)境即產(chǎn)權(quán)分離的商品經(jīng)濟(jì)的基礎(chǔ)上，伴隨著資本市場(chǎng)的發(fā)達(dá)，在資源優(yōu)化配置起到主導(dǎo)地位的經(jīng)濟(jì)環(huán)境下產(chǎn)生的，這使得資本市場(chǎng)成為資源提供者和管理者的中間媒介。

（2）兩者強(qiáng)調(diào)的會(huì)計(jì)信息服務(wù)對(duì)象不同

受托責(zé)任觀強(qiáng)調(diào)會(huì)計(jì)信息的服務(wù)對(duì)象主要是企業(yè)的所有者，會(huì)計(jì)信息要滿足企業(yè)的所有者對(duì)企業(yè)的管理者的監(jiān)督和考核。而決策有用觀則強(qiáng)調(diào)會(huì)計(jì)信息對(duì)相關(guān)利益者的需求。這時(shí)的相關(guān)利益者呈現(xiàn)多元化，主要包括現(xiàn)有的或潛在的投資者，債權(quán)人，政府機(jī)關(guān)等?；谝陨蟽牲c(diǎn)區(qū)別，使得兩種觀點(diǎn)在會(huì)計(jì)計(jì)量方法，財(cái)務(wù)報(bào)告的偏好，會(huì)計(jì)信息的種類(lèi)和會(huì)計(jì)信息質(zhì)量有著不同的側(cè)重點(diǎn)。這兩個(gè)觀點(diǎn)一直是會(huì)計(jì)理論界爭(zhēng)論的熱點(diǎn)問(wèn)題。

受托責(zé)任學(xué)派和決策有用學(xué)派這兩種觀點(diǎn)的產(chǎn)生是在當(dāng)時(shí)的歷史環(huán)境下產(chǎn)生的，它們適應(yīng)了當(dāng)時(shí)會(huì)計(jì)發(fā)展的需要，均有相應(yīng)的優(yōu)缺點(diǎn)且由于歷史環(huán)境的延續(xù)性和繼承性特征，兩者在某個(gè)歷史時(shí)期的發(fā)展呈現(xiàn)交替和重疊，表現(xiàn)為融合性，無(wú)所謂孰優(yōu)孰劣。我國(guó)是一個(gè)具有中國(guó)特色的社會(huì)主義發(fā)展國(guó)家，其經(jīng)濟(jì)發(fā)展也就具有不同于別國(guó)的特點(diǎn)。會(huì)計(jì)目標(biāo)的定位在順應(yīng)會(huì)計(jì)國(guó)際化發(fā)展趨勢(shì)下，還應(yīng)具有“中國(guó)特色”，即體現(xiàn)我國(guó)當(dāng)前市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境的要求。

隨著世界一體化速度的加快，全球經(jīng)濟(jì)發(fā)展速度更快，信息傳遞速度的更快，決策有用觀更能滿足信息對(duì)利益相關(guān)者的需求，因此，我國(guó)的會(huì)計(jì)目標(biāo)應(yīng)采取依決策有用觀為主，以受托責(zé)任觀決為輔的方法，這樣才能兼顧所有利益相關(guān)者的利益。促進(jìn)我國(guó)資本市場(chǎng)更好、更快的發(fā)展起來(lái)，這是中國(guó)未來(lái)的發(fā)展趨勢(shì)。

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作者簡(jiǎn)介：莊琨，男，漢，山東省青島市，碩士在讀，蘭州財(cái)經(jīng)大學(xué)，研究方向：社會(huì)審計(jì)，730000。