擴(kuò)大進(jìn)項(xiàng)抵扣范圍增值稅政策解析與實(shí)務(wù)

林彩云

作為2019年減稅降費(fèi)的重頭戲，此次深化增值稅改革，最讓廣大納稅人期待的是不僅稅率降低了，而且大幅提高了一般納稅人的進(jìn)項(xiàng)抵扣比例，實(shí)現(xiàn)銷(xiāo)項(xiàng)和進(jìn)項(xiàng)雙減負(fù)；不僅擴(kuò)大了抵扣范圍，而且配合增值稅稅率下調(diào)出臺(tái)的一項(xiàng)全新的優(yōu)惠措施“加計(jì)抵減政策”，還有留抵退稅等。這些政策的關(guān)注度都比較高，相關(guān)的政策知識(shí)點(diǎn)也比較多。為便于大家更好的理解和把握政策執(zhí)行口徑，下面，筆者談?wù)劇皵U(kuò)大進(jìn)項(xiàng)抵扣范圍”的相關(guān)增值稅政策與實(shí)務(wù)操作。

一、不動(dòng)產(chǎn)兩年抵扣政策改為一次性抵扣

（一）主要內(nèi)容

根據(jù)財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局、海關(guān)總署《關(guān)于深化增值稅改革有關(guān)政策的公告》（財(cái)政部稅務(wù)總局海關(guān)總署公告2019年第39號(hào)，下稱“39號(hào)公告”）的規(guī)定，自4月1日起，納稅人取得不動(dòng)產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)在建工程的進(jìn)項(xiàng)稅額不再分2年抵扣。此前按照上述規(guī)定尚未抵扣完畢的待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，可自2019年4月稅款所屬期起從銷(xiāo)項(xiàng)稅額中抵扣。也就是說(shuō)，不動(dòng)產(chǎn)一次性抵扣新政包含以下兩個(gè)方面內(nèi)容：

1.今年4月1日后購(gòu)入的不動(dòng)產(chǎn)，納稅人可在購(gòu)進(jìn)當(dāng)期，一次性予以抵扣。

2.今年4月1日前購(gòu)入的不動(dòng)產(chǎn)，還沒(méi)有抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額的40%部分，從2019年4月所屬期開(kāi)始，允許全部從銷(xiāo)項(xiàng)稅額中抵扣。

（二）新購(gòu)進(jìn)固定資產(chǎn)一次性抵扣報(bào)表如何填寫(xiě)

［例1］A納稅人2019年4月購(gòu)進(jìn)不動(dòng)產(chǎn)，取得增值稅專(zhuān)用發(fā)票并已認(rèn)證，發(fā)票上注明“金額1000萬(wàn)元、稅率9%、稅額90萬(wàn)元”。那么，納稅人應(yīng)當(dāng)如何填寫(xiě)增值稅納稅申報(bào)表？

［解析］該納稅人在辦理2019年4月稅款所屬期納稅申報(bào)時(shí)，應(yīng)將購(gòu)入不動(dòng)產(chǎn)取得的增值稅專(zhuān)用發(fā)票份數(shù)，以及專(zhuān)用發(fā)票上注明的金額、稅額，填入《增值稅納稅申報(bào)表附列資料（二）》第2行“其中：本期認(rèn)證相符且本期申報(bào)抵扣”的對(duì)應(yīng)欄次；同時(shí)，還需將上述內(nèi)容填入本表第9行“（三）本期用于購(gòu)建不動(dòng)產(chǎn)的扣稅憑證”的對(duì)應(yīng)欄次。

（三）以前期間待抵扣進(jìn)項(xiàng)如何結(jié)轉(zhuǎn)抵扣

對(duì)于待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，“39號(hào)公告”只是說(shuō)自2019年4月稅款所屬期起從銷(xiāo)項(xiàng)稅額中抵扣。因此，一般情況下，納稅人在4月所屬期就應(yīng)該將待抵扣部分轉(zhuǎn)入進(jìn)項(xiàng)稅額。但是，如果發(fā)生個(gè)別納稅人4月以后要求轉(zhuǎn)入，也是允許的。但是，尚未抵扣完畢的40%部分，2019年4月1日以后不可以分幾個(gè)月進(jìn)行抵扣，納稅人將待抵扣的不動(dòng)產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)入抵扣時(shí)，需要一次性全部轉(zhuǎn)入。

［例2］B公司2018年10月購(gòu)入一棟寫(xiě)字樓，發(fā)票上注明“金額1000萬(wàn)元、稅率10%、稅額100萬(wàn)元”，不動(dòng)產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額40萬(wàn)元尚未抵扣。2019年4月1日增值稅新政實(shí)施后，40萬(wàn)元是否只能在2019年4月稅款所屬期抵扣？

［解析］2018年9月購(gòu)入寫(xiě)字樓，按照規(guī)定尚未抵扣完畢的待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，B公司既可以在2019年4月稅款所屬期一次性抵扣，也可以在2019年4月之后的任意稅款所屬期進(jìn)行抵扣。但是，將待抵扣的不動(dòng)產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)入抵扣時(shí)，B公司需要一次性全部轉(zhuǎn)入40萬(wàn)元。

［例3］C公司截至2019年3月稅款所屬期，《附列資料（五）》第6欄“期末待抵扣不動(dòng)產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額”的期末余額為80萬(wàn)元。2019年4月稅款所屬期，納稅人擬將待抵扣的不動(dòng)產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額進(jìn)行申報(bào)抵扣，應(yīng)如何填寫(xiě)增值稅納稅申報(bào)表？

［解析］C公司可在2019年4月（稅款所屬期）

《附列資料（二）》第8b欄“其他”“稅額”列填寫(xiě)800000元，同時(shí)按照表中所列計(jì)算公式計(jì)入第4欄“其他扣稅憑證”。需要注意的是，由于這筆不動(dòng)產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額是前期結(jié)轉(zhuǎn)產(chǎn)生的，因此不應(yīng)計(jì)入本表第9欄“（三）本期用于購(gòu)建不動(dòng)產(chǎn)的扣稅憑證”中。（四）不動(dòng)產(chǎn)用途改變?cè)趺崔k

根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于深化增值稅改革有關(guān)事項(xiàng)的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2019年第14號(hào)，下稱14號(hào)公告）的規(guī)定，已經(jīng)抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的不動(dòng)產(chǎn)，發(fā)生用途改變或者非正常損失，需要做進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出；未抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的不動(dòng)產(chǎn)，用途改變后用于允許抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額項(xiàng)目的，需要做進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)入。關(guān)于不動(dòng)產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額如何轉(zhuǎn)進(jìn)、轉(zhuǎn)出，按照14號(hào)公告，主要包括兩個(gè)方面：

1.已抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的不動(dòng)產(chǎn)，如果發(fā)生非正常損失，或者改變用途，專(zhuān)用于簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅項(xiàng)目、免征增值稅項(xiàng)目、集體福利或者個(gè)人消費(fèi)的，按照公式計(jì)算不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額，并從當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額中扣減。

不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額=已抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額×不動(dòng)產(chǎn)凈值率。

不動(dòng)產(chǎn)凈值率=（不動(dòng)產(chǎn)凈值÷不動(dòng)產(chǎn)原值）×100%。

2.按照規(guī)定不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的不動(dòng)產(chǎn)，發(fā)生用途改變，用于允許抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額項(xiàng)目的，按照下列公式在改變用途的次月計(jì)算可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。

可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額=增值稅扣稅憑證注明或計(jì)算的進(jìn)項(xiàng)稅額×不動(dòng)產(chǎn)凈值率。

綜上，不動(dòng)產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)進(jìn)轉(zhuǎn)出，都是按照不動(dòng)產(chǎn)凈值率計(jì)算，不動(dòng)產(chǎn)凈值率是不動(dòng)產(chǎn)凈值與不動(dòng)產(chǎn)原值的比，不動(dòng)產(chǎn)凈值、原值與企業(yè)會(huì)計(jì)核算應(yīng)保持一致。同時(shí)，不動(dòng)產(chǎn)發(fā)生用途改變，進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)進(jìn)轉(zhuǎn)出的時(shí)間有所不同。需要轉(zhuǎn)出的，是在用途改變的當(dāng)期轉(zhuǎn)出；需要轉(zhuǎn)入的，是在用途改變的下期轉(zhuǎn)入。

二、將旅客運(yùn)輸服務(wù)納入抵扣范圍

自4月1日起，增值稅一般納稅人購(gòu)進(jìn)國(guó)內(nèi)旅客運(yùn)輸服務(wù)，其進(jìn)項(xiàng)稅額允許從銷(xiāo)項(xiàng)稅額中抵扣。這是2016年5月1日全面營(yíng)改增以來(lái)進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣的進(jìn)一步擴(kuò)圍。旅客運(yùn)輸服務(wù)抵扣主要有以下幾個(gè)方面要注意：

（一）取得哪些憑證可以抵扣

1.增值稅專(zhuān)用發(fā)票。增值稅一般納稅人購(gòu)進(jìn)國(guó)內(nèi)旅客運(yùn)輸服務(wù)納稅人相應(yīng)取得了增值稅專(zhuān)用發(fā)票，直接憑專(zhuān)票抵扣。

2.增值稅電子普通發(fā)票。如果納稅人取得增值稅電子普通發(fā)票，可以直接憑發(fā)票上注明的稅額進(jìn)行抵扣。增值稅電子普通發(fā)票直接通過(guò)勾選認(rèn)證平臺(tái)勾選后，按照增值稅普通發(fā)票上面注明的稅額系統(tǒng)直接抵扣。

值得注意的是，允許抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的國(guó)內(nèi)旅客運(yùn)輸服務(wù)憑證，普通發(fā)票只限于增值稅電子普通發(fā)票，不包括增值稅普通發(fā)票。

3.航空運(yùn)輸電子客票行程單。取得注明旅客身份信息的航空運(yùn)輸電子客票行程單的，按照下列公式計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額：航空旅客運(yùn)輸進(jìn)項(xiàng)稅額=（票價(jià)+燃油附加費(fèi)）÷（1+9%）×9%。

4.取得注明旅客身份信息的鐵路車(chē)票的，按照下列公式計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額：鐵路旅客運(yùn)輸進(jìn)項(xiàng)稅額=票面金額÷（1+9%）×9%。

5.取得注明旅客身份信息的公路、水路等其他客票的，按照下列公式計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額：公路、水路等其他旅客運(yùn)輸進(jìn)項(xiàng)稅額=票面金額÷（1+3%）×3%。

（二）取得哪些憑證的旅客運(yùn)輸服務(wù)不能抵扣

1.國(guó)際運(yùn)輸憑證不能抵扣。目前只有國(guó)內(nèi)旅客運(yùn)輸服務(wù)才可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅。國(guó)際運(yùn)輸適用零稅率或免稅，上環(huán)節(jié)運(yùn)輸企業(yè)提供的國(guó)際運(yùn)輸未繳納增值稅，也就不存在下環(huán)節(jié)進(jìn)項(xiàng)抵扣的問(wèn)題。

2.非雇員運(yùn)輸費(fèi)用不能抵扣。增值稅一般納稅人購(gòu)進(jìn)國(guó)內(nèi)旅客運(yùn)輸服務(wù)，其進(jìn)項(xiàng)稅額允許從銷(xiāo)項(xiàng)稅額中抵扣。這里指的是與本單位建立了合法用工關(guān)系的雇員，所發(fā)生的國(guó)內(nèi)旅客運(yùn)輸費(fèi)用允許抵扣其進(jìn)項(xiàng)稅額。納稅人如果為非雇員支付的旅客運(yùn)輸費(fèi)用，比如企業(yè)為客戶、邀請(qǐng)講課的專(zhuān)家等存在業(yè)務(wù)合作關(guān)系的人員支付的旅客運(yùn)輸費(fèi)用，不能納入抵扣范圍。

值得注意的是，對(duì)于勞務(wù)派遣的用工形式，勞務(wù)派遣人員發(fā)生的旅客運(yùn)輸費(fèi)用，應(yīng)由用工單位抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，而不是在勞務(wù)派遣單位抵扣。

3.非生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的運(yùn)輸費(fèi)用不能抵扣。根據(jù)政策規(guī)定，納稅人購(gòu)買(mǎi)貨物、加工修理修配勞務(wù)、服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)和不動(dòng)產(chǎn)，用于簡(jiǎn)易計(jì)稅、免征增值稅項(xiàng)目、集體福利或者個(gè)人消費(fèi)項(xiàng)目的進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷(xiāo)項(xiàng)稅額中抵扣。因此，允許抵扣的運(yùn)輸費(fèi)用進(jìn)項(xiàng)稅額，用于上述政策規(guī)定不能抵扣項(xiàng)目的，其進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷(xiāo)項(xiàng)稅額中抵扣。

［例4］D公司為獎(jiǎng)勵(lì)其優(yōu)秀員工團(tuán)隊(duì)出去旅游，購(gòu)買(mǎi)了30張福州——上海的動(dòng)車(chē)票。請(qǐng)問(wèn)：購(gòu)票支出對(duì)應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅額，該公司能否從銷(xiāo)項(xiàng)稅額中抵扣？

［解析］D公司用于獎(jiǎng)勵(lì)員工的30張動(dòng)車(chē)票，屬于集體福利項(xiàng)目，其對(duì)應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷(xiāo)項(xiàng)稅額中抵扣。

4.未注明旅客身份信息的運(yùn)輸票證或者手寫(xiě)的運(yùn)輸憑證不能抵扣。一般納稅人購(gòu)進(jìn)國(guó)內(nèi)旅客運(yùn)輸服務(wù)，除取得增值稅專(zhuān)用發(fā)票和增值稅電子普通發(fā)票外，需憑注明旅客身份信息的航空運(yùn)輸電子客票行程單、鐵路車(chē)票以及公路、水路等其他客票抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，未注明旅客身份信息的其他票證（手寫(xiě)無(wú)效），暫不允許作為扣稅憑證。

（三）抵扣期限如何規(guī)定

增值稅專(zhuān)用發(fā)票抵扣期限360日，自4月1日起，納稅人購(gòu)進(jìn)旅客運(yùn)輸取得的增值稅電子普通發(fā)票和注明旅客身份信息的航空運(yùn)輸電子客票行程單、鐵路車(chē)票、公路、水路等其他客票，現(xiàn)行政策未對(duì)其設(shè)定抵扣期限。

三、新增加計(jì)抵減政策

自2019年4月1日至2021年12月31日，允許生產(chǎn)、生活性服務(wù)業(yè)納稅人按照當(dāng)期可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額加計(jì)10%，抵減應(yīng)納稅額。上述“加計(jì)抵減政策”是2019年深化增值稅改革優(yōu)惠政策的一個(gè)亮點(diǎn)，是對(duì)人工費(fèi)占比較大的進(jìn)項(xiàng)抵扣不足服務(wù)性企業(yè)的進(jìn)項(xiàng)抵扣額外傾斜的一個(gè)全新的優(yōu)惠政策。作為提高納稅人進(jìn)項(xiàng)扣除比例的一項(xiàng)全新的優(yōu)惠政策，“加計(jì)抵減政策”適用時(shí)間和適用主體、計(jì)算方式以及如何抵扣和納稅申報(bào)等政策運(yùn)用時(shí)候需要注意一些事項(xiàng)。下面，筆者結(jié)合例子逐一解析。

（一）哪些納稅人適用加計(jì)抵減政策

上文所稱生產(chǎn)、生活性服務(wù)業(yè)納稅人，是指提供郵政服務(wù)、電信服務(wù)、現(xiàn)代服務(wù)、生活服務(wù)（以下稱“四項(xiàng)服務(wù)”）取得的銷(xiāo)售額占全部銷(xiāo)售額的比重超過(guò)50%的納稅人。具體要關(guān)注以下幾個(gè)細(xì)節(jié)：

1.“四項(xiàng)服務(wù)”的具體范圍?！八捻?xiàng)服務(wù)”的具體內(nèi)容按照《銷(xiāo)售服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)注釋》（財(cái)稅〔2016〕36號(hào)印發(fā)）執(zhí)行。其中，現(xiàn)代服務(wù)是指圍繞制造業(yè)、文化產(chǎn)業(yè)、現(xiàn)代物流產(chǎn)業(yè)等提供技術(shù)性、知識(shí)性服務(wù)的業(yè)務(wù)活動(dòng)。包括研發(fā)和技術(shù)服務(wù)、信息技術(shù)服務(wù)、文化創(chuàng)意服務(wù)、物流輔助服務(wù)、租賃服務(wù)、鑒證咨詢服務(wù)、廣播影視服務(wù)、商務(wù)輔助服務(wù)和其他現(xiàn)代服務(wù)。

2.“比重超過(guò)50%”不含本數(shù)。也就是說(shuō)，“四項(xiàng)服務(wù)”取得的銷(xiāo)售額占全部銷(xiāo)售額的比重小于或者正好等于50%的納稅人，不屬于生產(chǎn)、生活性服務(wù)業(yè)納稅人，不能享受加計(jì)抵減政策。

3.加計(jì)抵減政策只適用于一般納稅人。小規(guī)模納稅人即使其“四項(xiàng)服務(wù)”銷(xiāo)售額占比超過(guò)50%，也不能適用加計(jì)抵減政策。

4.小規(guī)模納稅人期間銷(xiāo)售額能否參與計(jì)算“四項(xiàng)服務(wù)”占比。

“四項(xiàng)服務(wù)”取得的銷(xiāo)售額占全部銷(xiāo)售額的比重超過(guò)50%的一般納稅人，自2019年4月1日至2021年12月31日，允許按照當(dāng)期可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額加計(jì)10%，抵減應(yīng)納稅額。2019年3月31日前設(shè)立的納稅人，以2018年4月至2019年3月期間的銷(xiāo)售額判斷是否適用加計(jì)抵減政策。因此，在計(jì)算“四項(xiàng)服務(wù)”銷(xiāo)售額占比時(shí)，一般納稅人在屬于小規(guī)模納稅人期間的銷(xiāo)售額也需要參與計(jì)算。

［例5］E公司是2018年1月設(shè)立的納稅人，2018年9月登記為一般納稅人。E公司應(yīng)以什么期間的銷(xiāo)售額來(lái)判斷是否適用加計(jì)抵減政策？是僅計(jì)算登記為一般納稅人以后的銷(xiāo)售額嗎？

［解析］：E公司應(yīng)按照自2018年4月至2019年3月期間的銷(xiāo)售額來(lái)計(jì)算“四項(xiàng)服務(wù)”銷(xiāo)售額占比。包括2018年4月至2018年7月小規(guī)模納稅人期間的銷(xiāo)售額。

5.簡(jiǎn)易計(jì)稅銷(xiāo)售額能否參與計(jì)算。一般納稅人“四項(xiàng)服務(wù)”銷(xiāo)售額占全部銷(xiāo)售額的比重超過(guò)50%的，可以適用加計(jì)抵減政策。按照《增值稅暫行條例》和《營(yíng)改增試點(diǎn)實(shí)施辦法》的規(guī)定，銷(xiāo)售額是指納稅人發(fā)生應(yīng)稅行為取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，包括按照一般計(jì)稅方法計(jì)稅的銷(xiāo)售額和按照簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅的銷(xiāo)售額。因此，在計(jì)算“四項(xiàng)服務(wù)”銷(xiāo)售額占比時(shí)，納稅人選擇適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅的銷(xiāo)售額應(yīng)包括在內(nèi)。

近日，國(guó)家稅務(wù)總局湖北省神農(nóng)架林區(qū)稅務(wù)局18名志愿者來(lái)到下谷坪民族學(xué)校，與學(xué)生們一起學(xué)習(xí)稅收知識(shí)。稅法學(xué)堂課上，借助環(huán)境話題，引導(dǎo)同學(xué)們學(xué)習(xí)《稅法知識(shí)讀本》環(huán)保稅章節(jié)，并簡(jiǎn)單介紹了減稅降費(fèi)及“子女教育”專(zhuān)項(xiàng)扣除對(duì)同學(xué)們家庭的影響。 （圖/文：省稅網(wǎng)）

（二）銷(xiāo)售額占比確認(rèn)區(qū)間

2019年3月31日前設(shè)立的納稅人，自2018年4月至2019年3月期間的銷(xiāo)售額（經(jīng)營(yíng)期不滿12個(gè)月的，按照實(shí)際經(jīng)營(yíng)期的銷(xiāo)售額）符合上述規(guī)定條件的，自2019年4月1日起適用加計(jì)抵減政策。2019年4月1日后設(shè)立的納稅人，自設(shè)立之日起3個(gè)月的銷(xiāo)售額符合上述規(guī)定條件的，自登記為一般納稅人之日起適用加計(jì)抵減政策。也就是說(shuō)，銷(xiāo)售額占比的計(jì)算區(qū)間，應(yīng)對(duì)2019年4月1日之前和4月1日之后設(shè)立的新老納稅人分別處理。

1.4月1日前成立的納稅人，以2018年4月至2019年3月之間“四項(xiàng)服務(wù)”銷(xiāo)售額比重是否超過(guò)50%來(lái)判斷，經(jīng)營(yíng)期不滿12個(gè)月的，以實(shí)際經(jīng)營(yíng)期的銷(xiāo)售額計(jì)算。如果銷(xiāo)售額占比超過(guò)50%，則5月份申報(bào)所屬期4月份增值稅時(shí)可以享受加計(jì)抵減。當(dāng)然，如果納稅人在2019年4月1日前設(shè)立，但該納稅人一直到3月31日均無(wú)銷(xiāo)售收入，對(duì)這種2019年3月31日前設(shè)立、但尚未取得銷(xiāo)售收入的納稅人，以其4月1日以后首次取得銷(xiāo)售收入起連續(xù)三個(gè)月的銷(xiāo)售情況進(jìn)行判斷。

［例6］假設(shè)F納稅人2019年1月設(shè)立，但在2019年5月才取得第一筆收入，其5月取得貨物銷(xiāo)售額30萬(wàn)元，6月銷(xiāo)售額為零，7月提供“四項(xiàng)服務(wù)”銷(xiāo)售額100萬(wàn)元。那么，該納稅人什么時(shí)候適用加計(jì)抵減？

［解析］應(yīng)按納稅人5月-7月的銷(xiāo)售額情況進(jìn)行判斷，即以100/（100+30）計(jì)算。因?yàn)樵摷{稅人“四項(xiàng)服務(wù)”銷(xiāo)售額占全部銷(xiāo)售額的比重超過(guò)50%，按照規(guī)定，該納稅人9月份申報(bào)所屬期8月份增值稅時(shí)候開(kāi)始享受加計(jì)抵減政策。此前未計(jì)提加計(jì)抵減額的3個(gè)月，可按規(guī)定補(bǔ)充計(jì)提加計(jì)抵減額。

2.4月1日以后成立的納稅人，由于成立當(dāng)期暫無(wú)銷(xiāo)售額，無(wú)法直接以銷(xiāo)售額判斷，因此，成立后的前3個(gè)月暫不適用加計(jì)抵減政策，待滿3個(gè)月，再以這3個(gè)月的銷(xiāo)售額比重是否超過(guò)50%判斷，如超過(guò)50%，可以自第4個(gè)月開(kāi)始適用加計(jì)抵減政策。

［例7］假設(shè)G納稅人在2019年5月成立，其5月、7月均無(wú)銷(xiāo)售額，只有6月份一個(gè)月有收入，其6月“四項(xiàng)服務(wù)”銷(xiāo)售額為100萬(wàn)元，貨物銷(xiāo)售額為30萬(wàn)元。那么，該納稅人能否享受加計(jì)抵減政策？

［解析］G納稅人應(yīng)按照5-7月累計(jì)銷(xiāo)售情況進(jìn)行判斷，即以100/（100+30）計(jì)算。因該納稅人“四項(xiàng)服務(wù)”銷(xiāo)售額占全部銷(xiāo)售額的比重超過(guò)50%，按照規(guī)定，所屬期2019年8月開(kāi)始享受加計(jì)抵減政策。

［例8］假設(shè)H納稅人在2019年5月成立，其5月、6月、7月均無(wú)銷(xiāo)售額，8月“四項(xiàng)服務(wù)”銷(xiāo)售額為100萬(wàn)元，9月銷(xiāo)售額為零，10月貨物銷(xiāo)售額為30萬(wàn)元。那么，該納稅人能否享受加計(jì)抵減政策？

［解析］H納稅人應(yīng)按照8-10月累計(jì)銷(xiāo)售情況進(jìn)行判斷，即以100/（100+30）計(jì)算。因該納稅人“四項(xiàng)服務(wù)”銷(xiāo)售額占全部銷(xiāo)售額的比重超過(guò)50%，按照規(guī)定，所屬期11月份開(kāi)始可以享受加計(jì)抵減政策。

（三）加計(jì)抵減額優(yōu)惠的計(jì)算

1.計(jì)算公式。納稅人應(yīng)按照當(dāng)期可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的10%計(jì)提當(dāng)期加計(jì)抵減額。計(jì)算公式如下：當(dāng)期計(jì)提加計(jì)抵減額=當(dāng)期可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額×10%。

2.加計(jì)抵減與進(jìn)項(xiàng)稅額區(qū)別。需要注意的是，加計(jì)抵減額不是進(jìn)項(xiàng)稅額。因此，納稅人需要將加計(jì)抵減額與進(jìn)項(xiàng)稅額分開(kāi)核算，加計(jì)抵減額獨(dú)立于進(jìn)項(xiàng)稅額和留抵稅額，且隨著納稅人逐期計(jì)提、調(diào)減、抵減、結(jié)轉(zhuǎn)等相應(yīng)發(fā)生變動(dòng)，因此，享受加計(jì)抵減政策的納稅人需要準(zhǔn)確核算加計(jì)抵減額的變動(dòng)情況，從而保證企業(yè)正常進(jìn)項(xiàng)稅額的準(zhǔn)確核算，進(jìn)而實(shí)現(xiàn)留抵稅額真實(shí)準(zhǔn)確。

3.加計(jì)抵減調(diào)減額。按照現(xiàn)行規(guī)定，不得從銷(xiāo)項(xiàng)稅額中抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額，也不得計(jì)提加計(jì)抵減額；已計(jì)提加計(jì)抵減額的進(jìn)項(xiàng)稅額，也就是納稅人已經(jīng)抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額，都相應(yīng)計(jì)提了加計(jì)抵減額。因此，按規(guī)定作進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出的同時(shí)，此前相應(yīng)計(jì)提的加計(jì)抵減額也要同步調(diào)減，應(yīng)在進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出當(dāng)期，相應(yīng)調(diào)減加計(jì)抵減額。

當(dāng)期可抵減加計(jì)抵減額=上期末加計(jì)抵減額余額+當(dāng)期計(jì)提加計(jì)抵減額-當(dāng)期調(diào)減加計(jì)抵減額。

［例9］I公司是適用加計(jì)抵減政策的納稅人，2019年4月因發(fā)行債券支付20萬(wàn)元的貸款利息，那么，其對(duì)應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅額能否加計(jì)10%計(jì)算抵減額？

［解析］20×10%=2（萬(wàn)元）。按照政策規(guī)定，納稅人購(gòu)進(jìn)貸款服務(wù)的進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷(xiāo)項(xiàng)稅額中抵扣。因此，B公司20萬(wàn)元貸款利息支出對(duì)應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅額不能加計(jì)10%計(jì)算抵減額，應(yīng)在當(dāng)期加計(jì)抵減調(diào)減2萬(wàn)元。

4.期末留抵不參與加計(jì)抵減計(jì)算。適用加計(jì)抵減政策納稅人當(dāng)期的增值稅期末留抵稅額，不屬于當(dāng)期可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，不能加計(jì)10%計(jì)算加計(jì)抵減額。

5.加計(jì)抵減政策僅適用于國(guó)內(nèi)環(huán)節(jié)。納稅人出口貨物勞務(wù)、發(fā)生跨境應(yīng)稅行為不適用加計(jì)抵減政策，其對(duì)應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅額不得計(jì)提加計(jì)抵減額。納稅人兼營(yíng)出口貨物勞務(wù)、發(fā)生跨境應(yīng)稅行為且無(wú)法劃分不得計(jì)提加計(jì)抵減額的進(jìn)項(xiàng)稅額，按照以下公式計(jì)算：

不得計(jì)提加計(jì)抵減額的進(jìn)項(xiàng)稅額=當(dāng)期無(wú)法劃分的全部進(jìn)項(xiàng)稅額×當(dāng)期出口貨物勞務(wù)和發(fā)生跨境應(yīng)稅行為的銷(xiāo)售額÷當(dāng)期全部銷(xiāo)售額。

6.如何補(bǔ)提加計(jì)抵減額?！?9號(hào)公告”規(guī)定，納稅人可計(jì)提但未計(jì)提的加計(jì)抵減額，可在確定適用加計(jì)抵減政策當(dāng)期一并計(jì)提。納稅人可計(jì)提但未計(jì)提的加計(jì)抵減額，可在確定適用加計(jì)抵減政策當(dāng)期一并計(jì)提。為簡(jiǎn)化核算，納稅人應(yīng)在確定適用加計(jì)抵減政策的當(dāng)期一次性將可計(jì)提但未計(jì)提的加計(jì)抵減額一并計(jì)提，不再調(diào)整以前的申報(bào)表。

［例10］假設(shè)J公司2019年4月1日成立并登記為一般納稅人。2019年4月至2020年2月取得了進(jìn)項(xiàng)稅額但銷(xiāo)售收入為0。2020年3月至5月發(fā)生銷(xiāo)售行為，且“四項(xiàng)服務(wù)”銷(xiāo)售額占比超過(guò)50%。請(qǐng)問(wèn)：該納稅人2019年和2020年是否適用加計(jì)抵減政策？如果適用，可否補(bǔ)提2019年的加計(jì)抵減額？

［解析］2020年3-5月的“四項(xiàng)服務(wù)”銷(xiāo)售額占比超過(guò)50%，2020年6月1日申報(bào)所屬期5月份增值稅時(shí)候，可以享受加計(jì)抵減政策。同時(shí)，J公司自2019年4月1日登記為一般納稅人之日可計(jì)提但未計(jì)提的加計(jì)抵減額可以補(bǔ)提。

（四）加計(jì)抵減方法

適用加計(jì)抵減政策的納稅人，簡(jiǎn)易計(jì)稅的應(yīng)納稅額不并入抵減加計(jì)抵減額，加計(jì)抵減額只能用于抵減一般計(jì)稅方法計(jì)算的應(yīng)納稅額。一般計(jì)稅方法產(chǎn)生的應(yīng)納稅額抵減加計(jì)抵減額時(shí)候按照以下步驟：

1.納稅人先按照一般規(guī)定，以銷(xiāo)項(xiàng)稅額減去進(jìn)項(xiàng)稅額的余額算出一般計(jì)稅方法下的應(yīng)納稅額。

2.根據(jù)應(yīng)納稅額情況確定抵減額。

（1）如果第一步計(jì)算出的應(yīng)納稅額為0，則當(dāng)期無(wú)需再抵減，所有的加計(jì)抵減額可以直接結(jié)轉(zhuǎn)到下期抵減。

（2）如果第一步計(jì)算出的應(yīng)納稅額大于0，則當(dāng)期可以進(jìn)行抵減。在抵減時(shí)，需要將應(yīng)納稅額和可抵減加計(jì)抵減額比大小。

（3）應(yīng)納稅額大于等于可抵減加計(jì)抵減額，所有的當(dāng)期可抵減加計(jì)抵減額在當(dāng)期全部抵減完畢，納稅人以抵減后的余額計(jì)算繳納增值稅。

（4）應(yīng)納稅額比當(dāng)期可抵減加計(jì)抵減額小，當(dāng)期應(yīng)納稅額被抵減至0，未抵減完的加計(jì)抵減額余額，可以結(jié)轉(zhuǎn)下期繼續(xù)抵減。