關(guān)于房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅稅收籌劃及清算探討

賈思威

摘要：現(xiàn)階段，對(duì)于房地產(chǎn)企業(yè)而言，土地增值稅是其進(jìn)行項(xiàng)目開發(fā)的所有稅收中占比較大的一個(gè)重要稅種。而在開發(fā)時(shí)間長、資金回收慢的行業(yè)整體背景下，對(duì)于企業(yè)而言，怎樣利用合法的手段科學(xué)地進(jìn)行稅收的籌劃及清算以緩解資金的難題顯得至為關(guān)鍵。此外，采取合理的方式以最大程度地減輕房地產(chǎn)企業(yè)的稅收壓力，還可以較大程度地提升房地產(chǎn)企業(yè)的資金效益，進(jìn)而促進(jìn)房地產(chǎn)行業(yè)長期良性地發(fā)展。因此，文章在對(duì)“營改增”政策落實(shí)后對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)稅收方面的重要影響進(jìn)行剖析的基礎(chǔ)上，就目前的行業(yè)稅收籌劃及清算問題給出了相關(guān)意見，以便更好地促進(jìn)房地產(chǎn)企業(yè)稅收難題的解決，進(jìn)而增強(qiáng)房地產(chǎn)企業(yè)的資金效益，最終提升房地產(chǎn)企業(yè)發(fā)展質(zhì)量。

關(guān)鍵詞：房地產(chǎn)企業(yè)；土地增值稅；稅收籌劃；清算探討

一、前言

近年來，隨著國家關(guān)于控制房價(jià)上升趨勢相關(guān)政策逐步落實(shí)，房地產(chǎn)行業(yè)的市場競爭的越發(fā)激烈。如何更好地減少運(yùn)營成本，提高自己的核心競爭力成為各家房地產(chǎn)企業(yè)拓展市場手段的關(guān)注焦點(diǎn)。尤其是“營改增”以來，隨著政策的逐步落實(shí)，房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅的清算工作也出現(xiàn)一系列亟待調(diào)整的問題。就房地產(chǎn)行業(yè)來看，其自身的突出特征在于稅收支出多少是企業(yè)是否盈利的重要部分，而土地增值稅又是各項(xiàng)稅收支出中的大項(xiàng)。對(duì)于房地企業(yè)而言，怎樣在合法的條件和范圍之內(nèi)進(jìn)行稅負(fù)籌劃，利用合理的清算技巧緩解房地產(chǎn)企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)，從而為房地產(chǎn)企業(yè)留出充足的資金用于可持續(xù)發(fā)展，是眾多房地產(chǎn)企業(yè)重點(diǎn)考慮的問題。

二、“營改增”政策的逐步落實(shí)對(duì)房地產(chǎn)行業(yè)的影響探討

（一）土地增值稅可扣除項(xiàng)目受限

近年來，自“營改增”政策逐步落實(shí)之后，大部分的房地產(chǎn)企業(yè)面臨著眾多的政策性影響和一系列急需隨政策作出相應(yīng)調(diào)整的問題。而其中比較突出的問題則首先是房地產(chǎn)行業(yè)的土地增值稅可扣除項(xiàng)目受到了較為強(qiáng)烈的沖擊。具體來看，原營業(yè)稅政策下，土地增值稅增值額的扣除項(xiàng)目“與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金”包括營業(yè)稅；而隨著現(xiàn)行“營改增”政策的出臺(tái)，國家稅務(wù)總局公告 2016年第70號(hào)《國家稅務(wù)總局關(guān)于“營改增”后土地增值稅若干征管規(guī)定的公告》中明確規(guī)定：土地增值稅增值額的扣除項(xiàng)目中“與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金”不包括增值稅，在一定程度上對(duì)以前的土地增值政策有所突破，減少了房地產(chǎn)企業(yè)在開展稅務(wù)籌劃時(shí)可扣除項(xiàng)目的種類，間接的增加了房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅稅負(fù)。另一方面，財(cái)稅2016年43號(hào)文中注明：土地增值稅增值額的扣除項(xiàng)目不包括可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，所以一般計(jì)稅的房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目，土地出讓金未認(rèn)定為抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額后的金額，因此土地出讓金應(yīng)全額列入扣除項(xiàng)目。穂地稅函2016年188號(hào)中注明：納稅人按規(guī)定允許以本項(xiàng)目土地價(jià)款扣減銷售額而減少的銷項(xiàng)稅金，應(yīng)調(diào)增土地增值稅清算收入。所以，“營改增”后面臨的最大的一個(gè)土地增值稅的問題是目前尚未有政策明確指出在增稅中土地成本對(duì)應(yīng)的增值稅是作為收入的增加還是成本的減少。

（二）土地增值稅預(yù)繳稅金與增值額變化

“營改增”政策執(zhí)行之后，與土地增值稅可抵扣項(xiàng)目同時(shí)受到重大沖擊的是增值稅預(yù)繳稅金與增值額的變化。在“營改增”政策執(zhí)行之前，房地產(chǎn)企業(yè)銷售房地產(chǎn)項(xiàng)目的收入是按價(jià)內(nèi)收入進(jìn)行計(jì)算，而“營改增”政策全面執(zhí)行后情況有所變化，之前的銷售收入變?yōu)槲春鲋刀惖氖杖?，從此處可以看出，這一簡單的調(diào)整背后，土地增值稅的一定比例由價(jià)內(nèi)稅轉(zhuǎn)成價(jià)外稅，預(yù)繳土地增值稅時(shí)的收入基礎(chǔ)就從含稅收入變?yōu)椴缓愂杖?；如果僅就納稅結(jié)果方面看，“營改增”政策是在減輕房地產(chǎn)企業(yè)增值稅負(fù)擔(dān)。然而，但從過程上仔細(xì)分析不難發(fā)現(xiàn)，增值稅作為價(jià)外稅無法成為土地增值稅的可扣除項(xiàng)目，這就導(dǎo)致可扣除金額的減少，進(jìn)而加重了房地產(chǎn)企業(yè)的土地增值稅負(fù)擔(dān)。

三、房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅稅收籌劃和清算技巧的相關(guān)建議探討

（一）合理推遲土地增值稅清算時(shí)間，搶占先機(jī)

房地產(chǎn)企業(yè)如果要在“營改增”的政策背景之下獲得最大程度的利潤空間，提升自己的競爭力。就需要在前期做好系統(tǒng)的稅收籌劃工作，即通過“全周期管控，稅收籌劃前置”、具體問題具體分析等靈活的籌劃手段，對(duì)清算時(shí)點(diǎn)進(jìn)行一定的推遲，從而在時(shí)間方面搶占先機(jī)，進(jìn)而減少企業(yè)稅負(fù)壓力。反之，若房地產(chǎn)企業(yè)對(duì)前期的稅收籌劃工作的關(guān)注度不夠，這勢必會(huì)在很大程度上提高房地產(chǎn)企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)，進(jìn)而造成其運(yùn)營成本的風(fēng)險(xiǎn)性增大，乃至擴(kuò)大到土地增值稅的清算負(fù)擔(dān)的持續(xù)上升，從而給房地產(chǎn)企業(yè)造成不可估量的稅收損失。房地產(chǎn)企業(yè)在開發(fā)和銷售房地產(chǎn)項(xiàng)目時(shí)，要積極地與稅務(wù)部門進(jìn)行溝通。因此，為努力通過稅務(wù)機(jī)關(guān)延緩申請(qǐng)清算時(shí)點(diǎn)，房地產(chǎn)企業(yè)在必須開展繳納眾多模塊的土地增值稅的工作之前，需要對(duì)各個(gè)模塊的繳納稅額開展橫向?qū)φ?，盡量先選擇土地增值稅增值額低的項(xiàng)目，推遲繳納稅負(fù)較重的項(xiàng)目。這樣，房地產(chǎn)企業(yè)才能既達(dá)成納稅的工作，又合理地緩解了稅負(fù)過重的負(fù)擔(dān)。

（二）關(guān)注支付利息的不同所帶來的納稅結(jié)果的差異，選擇合理的貸款模式

對(duì)于減輕房地產(chǎn)企業(yè)在“營改增”政策之下的稅負(fù)壓力，僅推遲清算時(shí)間對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)而言還遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠，還需要企業(yè)在適當(dāng)增多可抵扣項(xiàng)目的同時(shí)，合理利用創(chuàng)新的思維和方式解決問題，即在涉及到房地產(chǎn)稅負(fù)問題時(shí)，房地產(chǎn)企業(yè)需要通過依據(jù)不同利息間的差異節(jié)點(diǎn)申請(qǐng)貸款的方式，科學(xué)地進(jìn)行稅務(wù)籌劃。具體而言，由于“營改增”的逐步實(shí)施，房地產(chǎn)企業(yè)需要注意的重要一點(diǎn)是加強(qiáng)與金融機(jī)構(gòu)之間的聯(lián)系，以共同就土地增值稅納稅問題展開緊密的配合和及時(shí)做出相應(yīng)的有利于雙方共贏的措施方案，以達(dá)成在土地增值稅納稅問題上的共識(shí)，實(shí)現(xiàn)通過最低的稅負(fù)額實(shí)現(xiàn)高收入回報(bào)的目標(biāo)。例如，在商業(yè)銀行貸款利息抵扣限額規(guī)定的范圍內(nèi)，并結(jié)合金融機(jī)構(gòu)在捆綁貸款方面的要求，房地產(chǎn)企業(yè)可以根據(jù)實(shí)際情況積極的開展稅務(wù)籌劃工作，提高房地產(chǎn)企業(yè)的盈利能力。

（三）深入分析土地增值稅的納稅范圍，找到突破點(diǎn)

通過深入了解新的政策背景之下土地增值稅的征稅范圍，房地產(chǎn)企業(yè)能夠靈活地具體根據(jù)實(shí)際情況對(duì)自己最佳的合作對(duì)象進(jìn)行仔細(xì)的考察與審核，并選對(duì)合適的合作對(duì)象對(duì)于房地產(chǎn)節(jié)約稅負(fù)，減少企業(yè)的稅收壓力、提高資本盈利效益具有巨大的輔助作用?！盃I改增”政策之下，房地產(chǎn)企業(yè)在新一輪的政策沖擊之下往往采取合作開放的方式降低風(fēng)險(xiǎn)，同時(shí)擴(kuò)大企業(yè)規(guī)模。因此，不少房地產(chǎn)企業(yè)依然需要采取與其他相關(guān)企業(yè)合作的發(fā)展模式，以科學(xué)地減少稅負(fù)負(fù)擔(dān)。從目前的稅收相關(guān)法律來看，房地產(chǎn)企業(yè)開發(fā)相關(guān)項(xiàng)目時(shí)若采取合作模式，可以選定一部分商品房自用模塊而避免繳納相關(guān)土地增值稅，但在實(shí)際出售商品房的過程中，必須依據(jù)稅法按時(shí)繳納土地增值稅。因此，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)是否選擇以及怎樣選擇合作對(duì)象，這是其在實(shí)際的工作中必須慎重抉擇的關(guān)鍵問題。此外，特別值得注意的是，“營改增”政策背景之下，這一政策使得代建模式逐漸成為潮流，即房地產(chǎn)企業(yè)不用考慮自建住宅，可以通過將住宅外包出去而達(dá)到科學(xué)減稅的目的。當(dāng)然，在這種外包模式下，房地產(chǎn)企業(yè)由于利用的是代建的業(yè)務(wù)模式開發(fā)住宅，因此往往僅僅需要足額支付代建費(fèi)，而代建費(fèi)原則上并不隸屬于勞務(wù)輸出性質(zhì)，因此房屋所有權(quán)在清算節(jié)時(shí)也就不做任何調(diào)整，從而防止了土地增值稅的出現(xiàn)，最終為房地產(chǎn)企業(yè)節(jié)約了部分土地增值稅。

當(dāng)前，如何利用合法的手段科學(xué)地進(jìn)行稅收的籌劃及清算以緩解資金的難題顯得十分關(guān)鍵。在“營改增”政策的逐步落實(shí)之下，土地增值稅可抵扣項(xiàng)目受到一定限制，土地增值稅預(yù)繳稅金與增值額也發(fā)生了相應(yīng)的變化。因此，為更好地減輕企業(yè)稅負(fù)壓力，房地產(chǎn)企業(yè)需要合理推遲土地增值稅清算時(shí)間，以在時(shí)間方面爭取主動(dòng)權(quán)，同時(shí)關(guān)注支付利息的不同所帶來的納稅結(jié)果的差異，尋找合理的商業(yè)貸款種類，還要深入分析土地增值稅的納稅范圍，從而找到進(jìn)行科學(xué)的稅收籌劃及清算的突破點(diǎn)，以達(dá)到合理減輕房地產(chǎn)企業(yè)稅負(fù)壓力的目的。

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（作者單位：新城控股集團(tuán)股份有限公司）