淺析政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則及制度下基層農(nóng)業(yè)科研院所固定資產(chǎn)的核算與管理

陸道翔

摘 要：隨著《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則-基本準(zhǔn)則》、《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第3號(hào)-固定資產(chǎn)》以及《政府會(huì)計(jì)制度》的實(shí)施，對(duì)行政事業(yè)單位固定資產(chǎn)的核算與管理提出了新要求，本文歸納了政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則及其制度關(guān)于固定資產(chǎn)管理的創(chuàng)新與變化，分析了基層農(nóng)業(yè)科研院所固定資產(chǎn)核算與管理中存在的問題，并提出對(duì)策思考。

關(guān)鍵詞：政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則;政府會(huì)計(jì)制度;基層農(nóng)業(yè)科研院所;固定資產(chǎn)核算與管理

1 政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則及制度關(guān)于固定資產(chǎn)管理的創(chuàng)新和變化

1.1 修改了固定資產(chǎn)定義，明確了固定資產(chǎn)確認(rèn)和計(jì)量問題

根據(jù)《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第3號(hào)-固定資產(chǎn)》規(guī)定：固定資產(chǎn)是指政府會(huì)計(jì)主體為滿足自身開展業(yè)務(wù)活動(dòng)或其他活動(dòng)需要而控制的，使用年限超過1年、單位價(jià)值在規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)以上，并在使用過程中基本保持原有物質(zhì)形態(tài)的資產(chǎn)。一般包括房屋及構(gòu)筑物，專用設(shè)備，通用設(shè)備，文物和陳列品，圖書、檔案，家具、用具、裝具及動(dòng)植物。單位價(jià)值雖未達(dá)到規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)，但是使用年限超過1年的大批同類物資，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為固定資產(chǎn)。政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則將固定資產(chǎn)定義由“持有”改為“控制”，為判斷固定資產(chǎn)確認(rèn)條件：與固定資產(chǎn)相關(guān)的服務(wù)潛力或經(jīng)濟(jì)利益很可能流入政府會(huì)計(jì)主體，成本或者價(jià)值能夠可靠計(jì)量提供了基礎(chǔ)。

政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)不同方式取得的固定資產(chǎn)的確認(rèn)條件進(jìn)行了詳細(xì)規(guī)定，并對(duì)固定資產(chǎn)的初始及后續(xù)計(jì)量進(jìn)行了系統(tǒng)規(guī)范，為將符合固定資產(chǎn)定義和確認(rèn)條件的相關(guān)資產(chǎn)納入會(huì)計(jì)賬簿和財(cái)務(wù)報(bào)表提供了統(tǒng)一的會(huì)計(jì)處理原則，提升了不同政府會(huì)計(jì)主體對(duì)同一經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)和事項(xiàng)會(huì)計(jì)處理的可比性[1]。

1.2 全面確立了“實(shí)提”折舊的政策要求

《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》規(guī)定不計(jì)提折舊的固定資產(chǎn)有四類：文物和陳列品、動(dòng)植物、圖書、檔案，以名義金額計(jì)量的固定資產(chǎn)。《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第3號(hào)-固定資產(chǎn)》規(guī)定不計(jì)提折舊的固定資產(chǎn)除上述四類外，還增加了“單獨(dú)計(jì)價(jià)入賬的土地”。

《政府會(huì)計(jì)制度》規(guī)定從2019年1月1日起，政府會(huì)計(jì)主體應(yīng)當(dāng)對(duì)固定資產(chǎn)計(jì)提折舊，根據(jù)用途計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用或者相關(guān)資產(chǎn)成本，進(jìn)行成本核算，將原來《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》中的折舊“虛提”改為“實(shí)提”。同時(shí)對(duì)固定資產(chǎn)計(jì)提折舊的時(shí)間進(jìn)行了變更，當(dāng)月增加的固定資產(chǎn)當(dāng)月開始計(jì)提折舊，當(dāng)月減少的固定資產(chǎn)，當(dāng)月不提折舊，并對(duì)以前年度的固定資產(chǎn)折舊進(jìn)行追溯補(bǔ)提。

1.3 進(jìn)一步明確了固定資產(chǎn)的信息披露

《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》側(cè)重于會(huì)計(jì)信息的確認(rèn)和計(jì)量，幾乎未涉及固定資產(chǎn)的會(huì)計(jì)信息披露，政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)固定資產(chǎn)的信息披露進(jìn)行了系統(tǒng)的規(guī)范。結(jié)合2017年財(cái)政部印發(fā)的《行政事業(yè)單位國有資產(chǎn)年度報(bào)告管理辦法》第十二條：年度終了，行政事業(yè)單位應(yīng)當(dāng)按照財(cái)政部門的工作部署，在規(guī)定時(shí)間內(nèi)編制和報(bào)送行政事業(yè)單位國有資產(chǎn)報(bào)告，資產(chǎn)報(bào)告由資產(chǎn)報(bào)表、填報(bào)說明和分析報(bào)告三部分構(gòu)成。上述準(zhǔn)則和制度的實(shí)施對(duì)政府會(huì)計(jì)主體固定資產(chǎn)的信息披露提出了更高的要求。

2 基層農(nóng)業(yè)科研院所固定資產(chǎn)核算與管理中存在的問題

2.1 固定資產(chǎn)管理意識(shí)薄弱

基層農(nóng)業(yè)科研院所從不同渠道爭取的固定資產(chǎn)購置經(jīng)費(fèi)，不具有償還性，本身沒有成本概念，且固定資產(chǎn)管理工作目前未納入到單位的年度考核，因此，基層農(nóng)業(yè)科研院所對(duì)于管好、用好固定資產(chǎn)缺乏內(nèi)在的動(dòng)力，固定資產(chǎn)管理意識(shí)淡薄。在基層農(nóng)業(yè)科研院所依然存在“重購置、輕管理”，“重財(cái)務(wù)管理、輕實(shí)物管理”的現(xiàn)象，大多數(shù)基層農(nóng)業(yè)科研院所缺乏單獨(dú)的資產(chǎn)管理機(jī)構(gòu)，資產(chǎn)管理工作往往由財(cái)務(wù)人員兼任，由于人手、精力有限，往往只能開展固定資產(chǎn)登記工作，很難開展固定資產(chǎn)管理工作。

2.2 缺乏切實(shí)、高效的內(nèi)部控制制度

雖然大多數(shù)基層農(nóng)業(yè)科研院所制定了固定資產(chǎn)管理辦法，但是普遍存在相關(guān)的規(guī)章制度不夠健全，沒有涵蓋固定資產(chǎn)購置、使用、處置、清查、監(jiān)督的全部環(huán)節(jié)?；蛘唠m然有相關(guān)的制度但是實(shí)際執(zhí)行并不到位，降低了內(nèi)控制度的執(zhí)行力。

固定資產(chǎn)采購不嚴(yán)格執(zhí)行政府采購制度;資產(chǎn)在部門、人員間調(diào)動(dòng)的，人員離職、退休等未及時(shí)辦理資產(chǎn)移交手續(xù);固定資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理不夠規(guī)范，財(cái)務(wù)賬與國有資產(chǎn)管理信息系統(tǒng)中固定資產(chǎn)大類還存在“賬賬”不一致的情況;由于資產(chǎn)管理人員配備不足，每年的資產(chǎn)盤點(diǎn)工作流于形式，使得固定資產(chǎn)在使用過程中的問題，不能及時(shí)發(fā)現(xiàn)予以處理;儀器設(shè)備未經(jīng)技術(shù)鑒定，提前報(bào)廢的情況時(shí)有發(fā)生;基層農(nóng)業(yè)科研院所普遍存在電子廢棄物未及時(shí)回收的情況，電子廢棄物的堆積，擠占了科研和辦公的場地，增加了管理和維護(hù)的成本。

2.3 固定資產(chǎn)配置不均衡，資產(chǎn)管理信息化程度不高

由于《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》規(guī)定對(duì)固定資產(chǎn)只是“虛提”折舊，并未納入到單位的成本核算與管理，導(dǎo)致基層農(nóng)業(yè)科研院所固定資產(chǎn)使用效率不高，資產(chǎn)配置缺乏全局規(guī)劃?？蒲腥藛T在編制科研項(xiàng)目儀器設(shè)備預(yù)算時(shí)，一般從本課題自身需要出發(fā)，并未考慮到單位是否具有相同或類似功能的儀器設(shè)備，研究內(nèi)容相近的科研項(xiàng)目之間也缺少必要的溝通。同時(shí)“私有化”問題較為突出，有些部門資產(chǎn)使用效率不高、甚至閑置，亦不愿調(diào)劑給有需求的部門使用;而有使用需求的部門，為了使用更為便捷，一般也不愿意調(diào)劑使用其他部門的儀器設(shè)備，而是傾向于重新購買，進(jìn)一步導(dǎo)致資產(chǎn)使用效率的低下，資產(chǎn)重復(fù)購置現(xiàn)象嚴(yán)重，造成了不必要的浪費(fèi)。

基層農(nóng)業(yè)科研院所資產(chǎn)管理信息化程度不高，目前農(nóng)業(yè)科研院所普遍使用的是各省財(cái)政廳委托開發(fā)的國有資產(chǎn)管理信息系統(tǒng)，該系統(tǒng)設(shè)計(jì)的主要初衷之一是實(shí)現(xiàn)財(cái)政對(duì)國有資產(chǎn)的監(jiān)管，但該系統(tǒng)的條件查詢、統(tǒng)計(jì)、分析等功能較弱，難以滿足資產(chǎn)調(diào)劑共享的信息查詢需求[2]。因此，資產(chǎn)調(diào)劑共享現(xiàn)實(shí)中很難實(shí)現(xiàn)。

2.4 會(huì)計(jì)人員整體素質(zhì)與新會(huì)計(jì)制度要求尚有差距

隨著政府會(huì)計(jì)制度的正式實(shí)施，農(nóng)業(yè)科研院所的會(huì)計(jì)核算正式由收付實(shí)現(xiàn)制轉(zhuǎn)為權(quán)責(zé)發(fā)生制，政府會(huì)計(jì)制度在確認(rèn)、計(jì)量、披露及報(bào)告等環(huán)節(jié)與原來的事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度有了較大的變化，這對(duì)原本習(xí)慣收付實(shí)現(xiàn)制的會(huì)計(jì)人員提出了較大的挑戰(zhàn)?，F(xiàn)階段基層農(nóng)業(yè)科研院所會(huì)計(jì)人員的整體素質(zhì)有待提高，大多數(shù)會(huì)計(jì)人員對(duì)類似于企業(yè)權(quán)責(zé)發(fā)生制的會(huì)計(jì)核算方式，沒有系統(tǒng)的概念。加之，基層農(nóng)業(yè)科研院所對(duì)會(huì)計(jì)人員素質(zhì)和專業(yè)性缺乏重視，會(huì)計(jì)人員自身學(xué)習(xí)的主動(dòng)性和鉆研能力不夠，對(duì)政府會(huì)計(jì)制度的理解不全面、不深刻、不到位。如不積極予以改變，將對(duì)農(nóng)業(yè)科研院所的長期發(fā)展造成不利的影響。

3 基層農(nóng)業(yè)科研院所強(qiáng)化固定資產(chǎn)核算與管理的對(duì)策思考

3.1 推行資產(chǎn)績效考核機(jī)制，提升固定資產(chǎn)管理意識(shí)

在政府會(huì)計(jì)制度下，固定資產(chǎn)管理需要單位全員參與，基層農(nóng)業(yè)科研院所從單位領(lǐng)導(dǎo)到基層員工都需要增強(qiáng)固定資產(chǎn)的管理意識(shí)，改變?cè)瓉怼爸刭徶谩⑤p管理”，“重財(cái)務(wù)管理、輕實(shí)物管理”的思想。同時(shí)要將固定資產(chǎn)管理的運(yùn)行效率及維護(hù)指標(biāo)納入到單位的年度績效考核的范疇，年底對(duì)資產(chǎn)使用效率較高且資產(chǎn)維護(hù)成本較低的員工進(jìn)行必要的獎(jiǎng)勵(lì)，對(duì)資產(chǎn)使用效率不高同時(shí)存在浪費(fèi)現(xiàn)象的員工給予相應(yīng)的處罰[3]。只有將固定資產(chǎn)管理的相關(guān)運(yùn)行指標(biāo)與員工的切身利益掛鉤，才能真正激發(fā)廣大員工資產(chǎn)管理的源動(dòng)力。

3.2 健全和完善固定資產(chǎn)管理的內(nèi)部控制制度

首先，基層農(nóng)業(yè)科研院所要結(jié)合單位已有的資產(chǎn)管理辦法，對(duì)照國家、省、市以及主管部門最新出臺(tái)的資產(chǎn)管理制度，健全和完善單位資產(chǎn)管理的內(nèi)控制度。一個(gè)單位的固定資產(chǎn)內(nèi)控制度應(yīng)該包括固定資產(chǎn)的預(yù)算制度、配置標(biāo)準(zhǔn)制度、使用管理制度、定期清查盤點(diǎn)制度、監(jiān)督管理辦法、報(bào)廢制度等，最終形成一套涵蓋固定資產(chǎn)管理各環(huán)節(jié)的固定資產(chǎn)管理制度體系[4]。

其次，要優(yōu)化基層農(nóng)業(yè)科研院所固定資產(chǎn)管理的組織機(jī)構(gòu)，應(yīng)確立資產(chǎn)歸口管理部門、資產(chǎn)使用部門、資產(chǎn)管理員及資產(chǎn)使用人逐層擔(dān)責(zé)的資產(chǎn)管理體系。資產(chǎn)使用部門要接受單位資產(chǎn)歸口管理部門的工作領(lǐng)導(dǎo)，資產(chǎn)管理員肩負(fù)本部門日常資產(chǎn)的管理工作，資產(chǎn)使用人做好自己“名下”資產(chǎn)的管理工作。建立崗位責(zé)任制，明確上述部門和人員在資產(chǎn)采購、驗(yàn)收、使用、維護(hù)、盤點(diǎn)、處置等環(huán)節(jié)的管理職責(zé)，確保不相容崗位相互分離。

另外，單位固定資產(chǎn)管理工作做得優(yōu)劣程度如何，還要引入評(píng)價(jià)、監(jiān)督機(jī)制，要加強(qiáng)對(duì)基層農(nóng)業(yè)科研院所固定資產(chǎn)管理工作的內(nèi)外部審計(jì)力度，通過定期與不定期的監(jiān)督檢查，及時(shí)發(fā)現(xiàn)問題，糾正內(nèi)控缺陷，提升管理效能。

3.3 提升信息化管理水平，建立共享機(jī)制，推行資產(chǎn)管理與預(yù)算管理相結(jié)合

基層農(nóng)業(yè)科研院所要提升資產(chǎn)管理信息化水平，要對(duì)接國有資產(chǎn)管理信息系統(tǒng)，開發(fā)適合基層農(nóng)業(yè)科研院所的資產(chǎn)共享信息平臺(tái)。通過該平臺(tái)能夠?qū)夹g(shù)性及專業(yè)性較強(qiáng)的儀器設(shè)備的使用說明、工作流程、使用頻率等信息進(jìn)行詳細(xì)的登記，對(duì)于適宜調(diào)劑、共享的儀器設(shè)備，通過該平臺(tái)進(jìn)行信息發(fā)布。基層單位通過內(nèi)外部調(diào)劑、共享來獲得相關(guān)資產(chǎn)的使用權(quán)，部門、單位間調(diào)劑使用固定資產(chǎn)，可收取一定的使用費(fèi)，用來更新、維護(hù)儀器設(shè)備，避免儀器設(shè)備的閑置浪費(fèi)，提高資產(chǎn)的使用效率。

基層農(nóng)業(yè)科研院所要努力改變以往固定資產(chǎn)“私有化”的現(xiàn)象，要積極推行資產(chǎn)管理與預(yù)算管理相結(jié)合。農(nóng)業(yè)科研院所在編制科研項(xiàng)目新增儀器設(shè)備預(yù)算時(shí)，要以本單位存量資產(chǎn)為基礎(chǔ)，若本單位已經(jīng)有相同功能的固定資產(chǎn)且適宜共享，則應(yīng)將資產(chǎn)配置預(yù)算分解到其他費(fèi)用科目中。依據(jù)預(yù)算編制要求，結(jié)合存量資產(chǎn)狀況，構(gòu)建起資產(chǎn)管理與預(yù)算管理相結(jié)合的長效工作機(jī)制。

3.4 加大對(duì)會(huì)計(jì)人員的培訓(xùn)力度

隨著政府會(huì)計(jì)制度的正式實(shí)施，標(biāo)志著我國政府會(huì)計(jì)正式過渡到權(quán)責(zé)發(fā)生制和政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告。政府會(huì)計(jì)制度規(guī)定在單筆會(huì)計(jì)憑證錄入時(shí)分別用收付實(shí)現(xiàn)制和權(quán)責(zé)發(fā)生制進(jìn)行預(yù)算會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的平行記賬，并編制部門決算報(bào)告和政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告，這對(duì)基層農(nóng)業(yè)科研院所會(huì)計(jì)人員的業(yè)務(wù)能力提出了更高的要求。政府會(huì)計(jì)制度正式實(shí)行過程中，包括“雙分錄”的錄入是否正確，新舊會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)如何進(jìn)行有效的銜接，調(diào)整會(huì)計(jì)分錄的編制，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與預(yù)算會(huì)計(jì)的對(duì)賬，部門決算報(bào)告及政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告的編制等，無不需要相關(guān)部門多次組織有效的政府會(huì)計(jì)制度培訓(xùn)。只有通過系統(tǒng)的培訓(xùn)，才能使政府會(huì)計(jì)制度得到更好的執(zhí)行。

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