營(yíng)改增對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)核算和管理的影響及應(yīng)對(duì)

韓 瑩

（中國(guó)人民大學(xué)，北京100001）

自1994年稅制改革以來，我國(guó)流轉(zhuǎn)稅中增值稅和營(yíng)業(yè)稅并行存在，分別成為調(diào)節(jié)第二產(chǎn)業(yè)與第三產(chǎn)業(yè)的主要稅種。隨著經(jīng)濟(jì)不斷發(fā)展，營(yíng)業(yè)稅重復(fù)征稅、阻礙產(chǎn)業(yè)分工的消極影響逐步顯現(xiàn)，兩稅并立的格局越來越不利于產(chǎn)業(yè)協(xié)調(diào)發(fā)展和轉(zhuǎn)型升級(jí)。2012年，中央結(jié)合“十二五”以來經(jīng)濟(jì)社會(huì)的發(fā)展現(xiàn)狀,提出了結(jié)構(gòu)性減稅政策,其中就包括營(yíng)改增措施。營(yíng)改增是指對(duì)征收營(yíng)業(yè)稅的應(yīng)稅服務(wù)改征增值稅，由對(duì)營(yíng)業(yè)額全額征稅變?yōu)閷?duì)增值額征稅。2012年1月，營(yíng)改增試點(diǎn)工作在上海率先展開，2016年5月1日，營(yíng)改增試點(diǎn)工作在全國(guó)開始全面推行。隨著營(yíng)改增在全國(guó)的全面推行，對(duì)于原來繳納營(yíng)業(yè)稅的企業(yè)財(cái)務(wù)核算和管理又會(huì)產(chǎn)生哪些影響？企業(yè)又該如何應(yīng)對(duì)呢？

一、營(yíng)改增對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)核算的影響

營(yíng)改增后，原來繳納營(yíng)業(yè)稅的企業(yè)改為繳納增值稅，營(yíng)業(yè)稅是價(jià)內(nèi)稅，是對(duì)營(yíng)業(yè)額全額征稅，增值稅是價(jià)外稅，是對(duì)增值額征稅，同時(shí)企業(yè)購(gòu)買商品和服務(wù)取得的增值稅進(jìn)項(xiàng)還可以進(jìn)行抵扣。因此對(duì)原來繳納營(yíng)業(yè)稅的企業(yè)來講，其財(cái)務(wù)核算與之前會(huì)有較大的不同。具體來講包括以下幾個(gè)方面。

（一）營(yíng)改增前后適用的會(huì)計(jì)科目不同

營(yíng)改增之前，企業(yè)核算營(yíng)業(yè)稅的會(huì)計(jì)科目為“營(yíng)業(yè)稅金及附加”，核算應(yīng)交稅金的科目為“應(yīng)交稅金-應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅”。營(yíng)改增之后，企業(yè)核算增值稅的科目為“應(yīng)交稅金-應(yīng)交增值稅”，這個(gè)科目下面包括幾個(gè)三級(jí)科目，包括銷項(xiàng)金額、進(jìn)項(xiàng)稅額、已交稅金、進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出、出口退稅、轉(zhuǎn)出多交增值稅、轉(zhuǎn)出未交增值稅等，會(huì)計(jì)科目較營(yíng)改增之前增多。

（二）營(yíng)改增前后計(jì)入部分會(huì)計(jì)科目的金額不同

營(yíng)改增之前，企業(yè)繳納的是營(yíng)業(yè)稅，營(yíng)業(yè)稅是價(jià)內(nèi)稅，因此企業(yè)購(gòu)買原材料、設(shè)備、支付成本費(fèi)用的金額都是按照營(yíng)業(yè)稅發(fā)票上的金額全額計(jì)入“原材料、固定資產(chǎn)、成本費(fèi)用”等相應(yīng)會(huì)計(jì)科目，企業(yè)繳納營(yíng)業(yè)稅的營(yíng)業(yè)收入也是按照全額計(jì)入相應(yīng)的收入科目。

營(yíng)改增之后，企業(yè)繳納的是增值稅，增值稅是價(jià)外稅，如企業(yè)為一般納稅人，在企業(yè)能夠取得增值稅專用發(fā)票的情況下，企業(yè)購(gòu)買原材料、設(shè)備、支付成本費(fèi)用的金額劃分為兩部分，一部分為不含稅金額，計(jì)入“原材料、固定資產(chǎn)、成本費(fèi)用”等相應(yīng)會(huì)計(jì)科目，一部分為增值稅，計(jì)入“應(yīng)交稅金-應(yīng)交增值稅-進(jìn)項(xiàng)稅額”。如企業(yè)為小規(guī)模納稅人，因?yàn)樾∫?guī)模納稅人不能抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)，所以企業(yè)購(gòu)買原材料、設(shè)備、支付成本費(fèi)用應(yīng)按照發(fā)票金額全額計(jì)入“原材料、固定資產(chǎn)、成本費(fèi)用”等相應(yīng)科目。增值稅一般納稅人和小規(guī)模納稅人的營(yíng)業(yè)收入核算都是一樣的，即將收入劃分為兩部分，一部分為不含稅的收入，進(jìn)入相應(yīng)的收入科目，另一部分為增值稅，計(jì)入“應(yīng)交稅金-應(yīng)交增值稅-銷項(xiàng)金額”科目。

（三）營(yíng)改增前后會(huì)計(jì)報(bào)表不同

1.對(duì)企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債表的影響營(yíng)改增后，固定資產(chǎn)原值入賬金額將減少，累計(jì)折舊也將減少，應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅科目消除。從短期來看，企業(yè)的資產(chǎn)、負(fù)債都會(huì)下降，但是流動(dòng)資產(chǎn)與流動(dòng)負(fù)債的比例卻提升了；從長(zhǎng)期來看，營(yíng)改增后，隨著企業(yè)利潤(rùn)增加，資產(chǎn)規(guī)模的增大，企業(yè)的資產(chǎn)總額和負(fù)債總額都將會(huì)帶來不同程度上的提升。

2.對(duì)企業(yè)利潤(rùn)表的影響

企業(yè)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅后，原來企業(yè)利潤(rùn)表中的“營(yíng)業(yè)稅金及附加”將不復(fù)存在，減少了相關(guān)的“營(yíng)業(yè)稅金及附加”金額，相關(guān)的成本費(fèi)用也會(huì)減少，但同時(shí)利潤(rùn)表中的“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”由原來的含營(yíng)業(yè)稅的金額改變?yōu)椴缓鲋刀惖慕痤~，在企業(yè)營(yíng)改增前后稅率沒有大幅變化的情況下，企業(yè)的利潤(rùn)基本保持不變。從長(zhǎng)期的角度來看，營(yíng)改增使得企業(yè)之前不能抵稅的項(xiàng)目如購(gòu)買固定資產(chǎn)、廣告費(fèi)、咨詢費(fèi)等的支出的增值稅進(jìn)項(xiàng)進(jìn)行了抵扣，直接降低了企業(yè)的成本費(fèi)用，減輕了企業(yè)的稅負(fù)，增加了企業(yè)的利潤(rùn)，能夠帶來企業(yè)不斷擴(kuò)大投資再發(fā)展的新趨勢(shì)。

3.對(duì)企業(yè)現(xiàn)金流量表的影響

營(yíng)改增后，一些因素的改變影響了企業(yè)的現(xiàn)金流量表。例如，有些企業(yè)為了滿足生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的需要，常常會(huì)構(gòu)建大型施工設(shè)備等，在現(xiàn)金流量表上顯示為公司投資活動(dòng)的現(xiàn)金流出，但是與營(yíng)改增之前相比，企業(yè)的實(shí)際現(xiàn)金流出雖然還和之前一樣，但是由于構(gòu)建大型施工設(shè)備的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額可以抵扣，體現(xiàn)在現(xiàn)金流量表中的公司投資活動(dòng)的現(xiàn)金流出為扣除增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額的現(xiàn)金流出，相比之前現(xiàn)金流出金額會(huì)減少。再如企業(yè)營(yíng)改增后，由于企業(yè)支付的廣告費(fèi)、咨詢費(fèi)等支出都可抵扣增值稅，會(huì)使企業(yè)的成本費(fèi)用降低，企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的現(xiàn)金流量會(huì)因此減少。

二、營(yíng)改增對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)管理的影響

營(yíng)改增之后，企業(yè)的財(cái)務(wù)人員應(yīng)在財(cái)務(wù)分析、稅務(wù)籌劃與管理等方面充分考慮營(yíng)改增政策的影響，具體來講應(yīng)做好以下幾項(xiàng)工作。

（一）區(qū)分納稅人政策差別

正確把握增值稅一般納稅人與小規(guī)模納稅人的政策差別，合理進(jìn)行籌劃，在符合法律規(guī)范的情況下使企業(yè)效益最大化。

營(yíng)改增將試點(diǎn)行業(yè)的納稅人分為兩類，一類為一般納稅人，一類為小規(guī)模納稅人。按照營(yíng)改增的規(guī)定，應(yīng)稅服務(wù)年銷售額不超過500萬元（包含500萬元）的為小規(guī)模納稅人，小規(guī)模納稅人按照不含稅銷售額3%的征收率繳納增值稅，不能抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額。

營(yíng)改增對(duì)增值稅一般納稅人和小規(guī)模納稅人的規(guī)定比較具體明確，兩種納稅人類型各有利弊，此次營(yíng)改增對(duì)小規(guī)模納稅人來講減稅效果明顯，但是一般納稅人在業(yè)務(wù)開展方面較小規(guī)模納稅人更有優(yōu)勢(shì)。企業(yè)可以深入分析兩類納稅人在稅收減免、業(yè)務(wù)開展等方面的優(yōu)劣，重新審視企業(yè)的業(yè)務(wù)模式和組織架構(gòu)，作出必要的調(diào)整，可以通過企業(yè)合并、分立、服務(wù)外包等方式合理選擇納稅人類型。

（二）加強(qiáng)對(duì)增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額的管理，合理進(jìn)行節(jié)稅

與營(yíng)業(yè)稅不同，增值稅一般納稅人購(gòu)買產(chǎn)品和服務(wù)的支出如能夠取得增值稅專用發(fā)票，可以作為增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額進(jìn)行抵扣。企業(yè)能抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)金額直接影響到企業(yè)增值稅的稅負(fù)水平，正因如此，對(duì)增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額的管理顯得尤為重要，對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)管理也提出了更高的要求。企業(yè)應(yīng)加強(qiáng)對(duì)增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額的管理，在選擇產(chǎn)品和服務(wù)的供應(yīng)商時(shí)，不僅應(yīng)比較其提供的產(chǎn)品及服務(wù)的質(zhì)量、價(jià)格，還應(yīng)對(duì)其是否能提供增值稅專用發(fā)票、能抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)金額等方面進(jìn)行綜合考量，選擇性價(jià)比最優(yōu)的供應(yīng)商。另外，企業(yè)所取得的增值稅專用發(fā)票要進(jìn)行抵扣還必須在發(fā)票開具180天內(nèi)進(jìn)行認(rèn)證后方可抵扣，因此對(duì)財(cái)務(wù)人員來講，必須加強(qiáng)對(duì)增值稅專用發(fā)票的管理，按規(guī)定時(shí)間進(jìn)行認(rèn)證并抵扣，否則企業(yè)損失的就是“真金白銀”。

（三）加強(qiáng)對(duì)增值稅發(fā)票的管理

由于增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額是根據(jù)增值稅專用發(fā)票上注明的稅款進(jìn)行抵扣，增值稅專用發(fā)票還具有完稅憑證的作用。因此增值稅專用發(fā)票的獲得、真?zhèn)舞b別、開具、管理、傳遞和作廢都與普通發(fā)票不同。相比營(yíng)業(yè)稅服務(wù)業(yè)的地稅普通發(fā)票，稅務(wù)部門對(duì)增值稅專用發(fā)票的管理和稽查更為嚴(yán)格，因?yàn)槠渲苯佑绊懫髽I(yè)對(duì)外提供產(chǎn)品服務(wù)產(chǎn)生的銷項(xiàng)稅額和企業(yè)日常采購(gòu)商品、接受服務(wù)環(huán)節(jié)產(chǎn)生的進(jìn)項(xiàng)稅額，進(jìn)而直接影響到企業(yè)增值稅的繳納金額。因此增值稅發(fā)票在發(fā)票的開具、使用和管理的各個(gè)環(huán)節(jié)都非常嚴(yán)格，我國(guó)《刑法》也對(duì)增值稅專用發(fā)票的虛開、偽造、非法出售與違規(guī)使用的處罰措施都做了專門的規(guī)定。

對(duì)于增值稅專用發(fā)票的使用和管理，不僅需要財(cái)務(wù)部門高度重視，制定完善發(fā)票的管理制度，規(guī)范發(fā)票的開具和領(lǐng)用流程，涉及發(fā)票使用的企業(yè)銷售人員及采購(gòu)人員更應(yīng)提高增值稅發(fā)票的管理意識(shí)，確保正確合理使用增值稅發(fā)票。

（四）加強(qiáng)對(duì)增值稅明細(xì)賬的管理，正確核算增值稅

營(yíng)改增之后，增值稅的稅率在原來的17%和13%兩檔稅率的基礎(chǔ)上增加了兩檔，分別為11%和6%，另外營(yíng)改增還存在簡(jiǎn)易征收率，稅率檔次增多，對(duì)企業(yè)增值稅的管理也更加細(xì)化。首先企業(yè)需要根據(jù)營(yíng)改增相關(guān)政策的規(guī)定，將企業(yè)現(xiàn)有的業(yè)務(wù)進(jìn)行分類管理，以確定各項(xiàng)業(yè)務(wù)的具體稅率，其次，企業(yè)需要建立增值稅明細(xì)賬，按照不同的增值稅稅率進(jìn)行準(zhǔn)確記錄，在日常的銷售和采購(gòu)環(huán)節(jié)，按照增值稅專用發(fā)票的金額計(jì)提相應(yīng)稅額，同時(shí)應(yīng)注意在賬務(wù)處理上與原來營(yíng)業(yè)稅核算收入、成本費(fèi)用、固定資產(chǎn)的記賬金額不同。最后，在增值稅納稅申報(bào)環(huán)節(jié)，應(yīng)準(zhǔn)確劃分不同稅率的增值稅納稅金額，及時(shí)準(zhǔn)確進(jìn)行增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣，確保企業(yè)準(zhǔn)確及時(shí)繳納增值稅。

（五）熟悉掌握營(yíng)改增的稅收優(yōu)惠政策并合理利用

為順利推行營(yíng)改增，政府也出臺(tái)了一部分優(yōu)惠政策，對(duì)于企業(yè)來講，熟悉并掌握這些優(yōu)惠政策并加以合理利用，可以給企業(yè)帶來直接的實(shí)惠。這就要求企業(yè)的財(cái)務(wù)人員要加強(qiáng)對(duì)營(yíng)改增政策的學(xué)習(xí)和深入研究，利用自己的知識(shí)和經(jīng)驗(yàn)合理地進(jìn)行稅務(wù)籌劃，為企業(yè)爭(zhēng)取更多的稅收優(yōu)惠。

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