增值稅稅率下調(diào)對房地產(chǎn)企業(yè)的影響

□包燕萍（重慶工商大學(xué)融智學(xué)院 重慶 401320）

一、稅率下調(diào)對房地產(chǎn)企業(yè)收入的影響

《關(guān)于調(diào)整增值稅稅率的通知》（財(cái)稅［2018］32號）規(guī)定，自2018年5月1日起，納稅人發(fā)生增值稅應(yīng)稅銷售行為或者進(jìn)口貨物，原適用17%和11%稅率的，稅率分別調(diào)整為16%、10%；6%的稅率不發(fā)生改變。根據(jù)《營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》（財(cái)稅［2016］36號）規(guī)定，房地產(chǎn)開發(fā)一般納稅人企業(yè)按11%計(jì)征增值稅，并自行開具增值稅發(fā)票，計(jì)稅基礎(chǔ)為取得的全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，扣除受讓土地時(shí)向政府部門支付的土地價(jià)款。此次增值稅稅率由11%降為10%，在含稅房價(jià)不變的情況下，房地產(chǎn)企業(yè)的會計(jì)收入將有所增加。

例如，某房地產(chǎn)企業(yè)的含稅簽約收入為A，會計(jì)核算確認(rèn)的銷售收入為：A/（1+適用稅率）。相對于 11%的稅率，此次稅率調(diào)整后會計(jì)核算收入的增長幅度為：A/（1+10%）-A/（1+11%）=A×0.82%。換言之，在不考慮其他因素的前提下，由于含稅簽約收入保持不變，稅率下調(diào)，增值稅稅額下降，下降的稅額就是會計(jì)確認(rèn)的銷售收入的等額增加。

二、稅率下調(diào)對房地產(chǎn)企業(yè)成本費(fèi)用的影響

房地產(chǎn)企業(yè)與供應(yīng)商或承包商簽訂的采購合同通常有兩種定價(jià)方式，一是按不含稅成本定價(jià)，二是按含稅成本定價(jià)。如果按不含稅成本定價(jià)，此次增值稅稅率下調(diào)會直接減少企業(yè)的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額，但對采購成本不構(gòu)成影響。此次稅率調(diào)整對按含稅成本定價(jià)的房地產(chǎn)企業(yè)產(chǎn)生的影響如下：房地產(chǎn)企業(yè)采購的貨物有些適用17%的稅率，如采購的鋼筋、中央空調(diào)、電梯及其他主要建筑材料及電器設(shè)備等。稅率下降為16%之后，采購成本=采購合同含稅價(jià)/（1+適用稅率），假設(shè)采購合同的價(jià)格為 C（含稅價(jià)）不變，由于稅率下降，采購合同的進(jìn)項(xiàng)稅額下降，采購成本相應(yīng)增加：C/（1+16%）-C/（1+17%）=C×0.74%。同理，對于適用11%稅率的建筑服務(wù)、基礎(chǔ)設(shè)施服務(wù)等，若采購合同含稅價(jià)D不變，由于稅率下降為10%，進(jìn)項(xiàng)稅額減少，房地產(chǎn)企業(yè)此類采購成本相應(yīng)增加：D/（1+10%）-D/（1+11%）=D×0.82%。對于房地產(chǎn)企業(yè)采購的設(shè)計(jì)服務(wù)、工程監(jiān)理服務(wù)、金融服務(wù)等適用6%稅率的業(yè)務(wù)，在合同價(jià)格（含稅價(jià)）不變的情況下，取得的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額不發(fā)生改變，成本費(fèi)用不會受到影響。

三、稅率下調(diào)對房地產(chǎn)企業(yè)損益的影響

由于消費(fèi)者接受的是含稅價(jià)，稅率下調(diào)短期內(nèi)不會對售價(jià)構(gòu)成影響，因此將直接增加房地產(chǎn)企業(yè)銷售房屋的不含稅會計(jì)收入。另外，根據(jù)《房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目增值稅征收管理暫行辦法》（國家稅務(wù)總局公告2016年第18號）規(guī)定，房地產(chǎn)開發(fā)一般納稅人企業(yè)銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目，適用一般計(jì)稅方法，按照取得的全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，扣除當(dāng)期銷售房地產(chǎn)項(xiàng)目對應(yīng)的土地價(jià)款后的余額計(jì)算銷售額。按稅法口徑計(jì)算增值稅稅額的邏輯為：增值稅稅額=銷項(xiàng)稅額-進(jìn)項(xiàng)稅額；銷項(xiàng)稅額=銷售額×適用稅率；銷售額=（全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用-當(dāng)期允許扣除的土地價(jià)款）÷（1+11%）。

當(dāng)期允許扣除的土地價(jià)款/（1+11%）×11%在損益表中不直接增加主營業(yè)務(wù)收入，而是用于抵減主營業(yè)務(wù)成本。房地產(chǎn)企業(yè)的土地成本抵扣銷項(xiàng)稅額的比例由11%調(diào)整為10%，若土地成本為L，則土地價(jià)款可抵減銷項(xiàng)稅額對損益的影響：L/（1+10%）×10%-L/（1+11%）×11%=L×0.82%。 以下按照房地產(chǎn)企業(yè)采購合同含稅價(jià)以及不含稅價(jià)，分別推導(dǎo)本次稅率下調(diào)對房地產(chǎn)企業(yè)損益的影響：

（一）采購合同按含稅價(jià)定價(jià)

如果房地產(chǎn)企業(yè)的采購合同是按含稅價(jià)定價(jià)的，在不考慮其他因素的前提下，結(jié)合前文的收入、成本費(fèi)用分析，稅率下調(diào)1%后，銷售收入的增加額為：A×0.82%，原稅率17%的采購成本增加額為：C×0.74%，原稅率11%的采購成本增加額為：D×0.82%，土地成本抵減的減少額為：L×0.82%（在以含稅價(jià)計(jì)算的基礎(chǔ)上，在稅率下調(diào)1%時(shí)，會計(jì)收入的增加額實(shí)際上是銷項(xiàng)稅額的等額減少；同理，采購成本的增加額實(shí)際上是進(jìn)項(xiàng)稅額的等額減少）。則本次增值稅稅率降低對房地產(chǎn)企業(yè)銷售業(yè)務(wù)的損益影響為：損益變動(dòng)M=銷售收入的變動(dòng)-成本費(fèi)用的變動(dòng)-土地抵扣額的變動(dòng)-稅金及附加的變動(dòng)（增值稅附加）。其中，稅金及附加的變動(dòng)=應(yīng)繳納的增值稅稅額的變動(dòng)×適用稅率 （假設(shè)稅率按12%計(jì)算）=（銷項(xiàng)稅額的變動(dòng)-進(jìn)項(xiàng)稅額的變動(dòng)）×12%=［（-A×0.82%+L×0.82%）-（-C×0.74%-D×0.82%）］×12%=（D+L-A）×0.098%+C×0.088%，結(jié)合前文的分析，則有：M=A×0.82%-（C×0.74%+D×0.82%）-L×0.82%-［（D+L-A）×0.098%+C×0.088%］=（A-D-L）×0.82%-C×0.74%+（A-D-L）×0.098%-C×0.088%=（A-C-D-L）×0.92%+C×0.1%。

一般情況下，房地產(chǎn)企業(yè)的銷售價(jià)格會大于采購成本，即A-C-D-L大于零，也就是說損益變動(dòng)M是正數(shù)，因此稅率降低對房地產(chǎn)企業(yè)銷售業(yè)務(wù)損益產(chǎn)生正向影響的概率更大。需要注意的是，不同企業(yè)對采購環(huán)節(jié)的內(nèi)控管理效率不同，實(shí)際的影響程度將取決于C、D、L分別占A的比例。

（二）采購合同按不含稅價(jià)定價(jià)

如果房地產(chǎn)企業(yè)的采購合同按不含稅價(jià)定價(jià)，銷售收入相對增加，采購成本不變，則增值稅稅率降低對房地產(chǎn)企業(yè)銷售業(yè)務(wù)的損益影響，僅考慮銷售收入的變動(dòng)與土地抵扣金額的變動(dòng)以及稅金及附加。

當(dāng)銷售合同按含稅價(jià)定價(jià)，采購合同按不含稅價(jià)定價(jià)時(shí)，采購成本相對不變，損益的變動(dòng)為：N=銷售收入的變動(dòng)-土地抵扣額的變動(dòng)-稅金及附加的變動(dòng)（增值稅附加），即 N=A×0.82%-L×0.82%-（-A×0.82%+L×0.82%）×12%=（AL）×0.82%（1+12%）=（A-L）×0.92%。

由于銷售價(jià)格A通常大于土地抵扣額L，因此損益N大于零，即稅率降低對房地產(chǎn)企業(yè)的銷售業(yè)務(wù)損益將產(chǎn)生正向影響，具體的影響程度取決于L占A的比例，如果土地抵扣額L占比較小，那么損益變動(dòng)的幅度更大。

四、稅率下調(diào)對房地產(chǎn)企業(yè)現(xiàn)金流的影響

在增值稅預(yù)繳階段，按銷售收入的3%預(yù)繳增值稅，如含稅簽約收入為A，原適用11%稅率的銷售收入=A/（1+11%），預(yù)繳的增值稅稅額=A/（1+11%）×3%；稅率下調(diào)為10%以后， 預(yù)繳的增值稅稅額增加：A/（1+10%）×3%-A/（1+11%）×3%=A×0.025%，換言之，由于稅率下調(diào) 1%，房地產(chǎn)企業(yè)在收到銷售款項(xiàng)時(shí)會增加0.025%的增值稅支出。

在成本支付階段，若采購合同采取含稅成本價(jià)計(jì)價(jià)不變，則支付給供應(yīng)商的總款項(xiàng)不變，不會影響現(xiàn)金流支出。若采購合同采取不含稅成本價(jià)計(jì)價(jià)，則不含稅成本不變，因?yàn)槎惵氏抡{(diào)1%，當(dāng)期企業(yè)支付的含稅總成本款項(xiàng)相應(yīng)下降，也就是說向供應(yīng)商支付的現(xiàn)金流會相應(yīng)減少1%。

從總體上看，由于增值稅稅率的下調(diào)，房地產(chǎn)企業(yè)的總體流轉(zhuǎn)稅下降，在銷售收入結(jié)轉(zhuǎn)及增值稅綜合繳納階段，增值稅及其附加的減少將全部實(shí)現(xiàn)并反映在現(xiàn)金流支出的減少上。

五、稅率下調(diào)對房地產(chǎn)企業(yè)購銷合同管理的影響

（一）房地產(chǎn)企業(yè)的銷售合同管理

由于此次增值稅稅率的下調(diào)于2018年5月1日開始執(zhí)行，對于此前已經(jīng)簽署預(yù)售合同但是尚未完工的開發(fā)項(xiàng)目產(chǎn)品，購買方可能會根據(jù)增值稅稅率的下降要求房地產(chǎn)企業(yè)給予一定幅度的降價(jià)或折扣，但鑒于目前大多數(shù)城市的房地產(chǎn)市場購買需求強(qiáng)烈，購買方成功要價(jià)的概率較低。從增加企業(yè)收入的角度出發(fā)，房地產(chǎn)企業(yè)銷售合同中的價(jià)款應(yīng)當(dāng)是含稅價(jià)，當(dāng)稅率下降時(shí)，可相應(yīng)增加企業(yè)的收入。同時(shí)，在2018年5月1日前達(dá)到交房條件的開發(fā)項(xiàng)目產(chǎn)品，也可盡量延遲交房，進(jìn)而延后納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間，以便享受稅率下降的區(qū)間紅利。

（二）房地產(chǎn)企業(yè)的采購合同管理

從短期來看，如果房地產(chǎn)企業(yè)的采購合同是按不含稅成本定價(jià)的，則不受稅率調(diào)整影響，合同持續(xù)平穩(wěn)執(zhí)行。如果采購合同是按含稅成本定價(jià)的，對于2018年5月1日之前已經(jīng)簽署合同但尚未開具增值稅發(fā)票的，意味著房地產(chǎn)企業(yè)的采購成本將有所增加。為了不因?yàn)槎惵实恼{(diào)整而增加企業(yè)的成本，房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)針對此次稅率調(diào)整，積極與供應(yīng)商進(jìn)行談判溝通，增加“稅收政策變化條款”。在價(jià)格調(diào)整談判方面，房地產(chǎn)企業(yè)相對于供應(yīng)商的優(yōu)勢是否顯著，將取決于諸多非合同因素。

從長期來看，由于供應(yīng)商的稅率同步下降，在供應(yīng)商之間競爭較為激烈的情況下，房地產(chǎn)企業(yè)可以利用良好的付款政策等條件，在維持供應(yīng)商毛利率不變的情況下，適當(dāng)降低采購成本。當(dāng)然在實(shí)際交易的過程中，房地產(chǎn)企業(yè)與各類供應(yīng)商都有可能因稅率的調(diào)整而開展新一輪的價(jià)格談判。

六、總結(jié)

增值稅稅率下調(diào)是國家稅務(wù)機(jī)關(guān)開展增值稅深化改革的又一重大舉措，體現(xiàn)了國家為企業(yè)“減負(fù)”，大力扶持實(shí)體經(jīng)濟(jì)發(fā)展的決心。綜合前文的分析，增值稅稅率下調(diào)對房地產(chǎn)企業(yè)的影響是多方面的。房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)積極應(yīng)對，并通過有效的價(jià)格談判，盡可能實(shí)現(xiàn)稅收政策的紅利。