自然資源資產(chǎn)負(fù)債與資產(chǎn)離任審計(jì)協(xié)同性分析

洪宇

【摘 要】 為了加強(qiáng)生態(tài)文明建設(shè)與綠色經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，應(yīng)把領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)與編制自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的工作協(xié)同推進(jìn)，但由于自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)開展時(shí)間較短，存在概念混淆、評價(jià)方法單一、評價(jià)指標(biāo)混亂等因素，無法將兩者的工作協(xié)調(diào)一致。文章在分析自然資源資產(chǎn)負(fù)債表與自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)協(xié)同運(yùn)作的可行性基礎(chǔ)上，探索性地提出了自然資源資產(chǎn)負(fù)債表與自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)協(xié)同運(yùn)作的實(shí)施路徑。

【關(guān)鍵詞】 自然資源； 自然資源資產(chǎn)； 自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)； 協(xié)同運(yùn)作

【中圖分類號】 F239.0 【文獻(xiàn)標(biāo)識碼】 A 【文章編號】 1004-5937（2018）14-0096-04

一、引言

黨的十九大報(bào)告強(qiáng)調(diào)“建設(shè)生態(tài)文明是中華民族永續(xù)發(fā)展的千年大計(jì)”，將“人與自然和諧共生”作為新時(shí)代堅(jiān)持和發(fā)展中國特色社會主義的基本方略之一。隨著綠色經(jīng)濟(jì)的發(fā)展與加強(qiáng)生態(tài)文明建設(shè)的深化，對于自然資源資產(chǎn)屬性的認(rèn)識已由過去粗放的經(jīng)濟(jì)發(fā)展模式向優(yōu)化資源配置的方向轉(zhuǎn)變。基于此，在國內(nèi)外環(huán)境經(jīng)濟(jì)核算既有理論與實(shí)踐基礎(chǔ)上，我國創(chuàng)造性的提出編制自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的議題。2013年，黨的十八屆三中全會通過的《中共中央關(guān)于全面深化改革若干重大問題的決定》就強(qiáng)調(diào)“加快生態(tài)文明制度建設(shè)”“探索編制自然資源資產(chǎn)負(fù)債表，對領(lǐng)導(dǎo)干部實(shí)行自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)，建立生態(tài)環(huán)境損害責(zé)任終身追究制”，首次明確了以自然資源資產(chǎn)負(fù)債表為工具體現(xiàn)相關(guān)權(quán)益主體在某地區(qū)自然資源資產(chǎn)的擁有、負(fù)債的承擔(dān)及其變動情況，并提出結(jié)合“生態(tài)紅線”的劃定進(jìn)行宏觀管理的總體思路，這在我國甚至世界都是一個(gè)新的課題。2015年《中共中央國務(wù)院關(guān)于加快推進(jìn)生態(tài)文明建設(shè)的意見》中強(qiáng)調(diào)“必須把制度建設(shè)作為推進(jìn)生態(tài)文明建設(shè)的政治保障，探索編制自然資源資產(chǎn)負(fù)債表”。2015年9月22日，中共中央國務(wù)院印發(fā)《生態(tài)文明體制改革總體方案》，明確提出完善生態(tài)文明績效評價(jià)考核和責(zé)任追究制度，定期評估自然資源資產(chǎn)變化狀況。由于當(dāng)前我國資源短缺、環(huán)境惡化的現(xiàn)象已經(jīng)非常嚴(yán)重，必須加強(qiáng)資源管理，減少資源負(fù)債，再次強(qiáng)調(diào)了資源資產(chǎn)負(fù)債表編制的重要性。2016年11月，國務(wù)院印發(fā)《“十三五”生態(tài)環(huán)境保護(hù)規(guī)劃》，再次強(qiáng)調(diào)“探索編制自然資源資產(chǎn)負(fù)債表，建立實(shí)物量核算賬戶和生態(tài)環(huán)境價(jià)值評估制度，開展生態(tài)環(huán)境資產(chǎn)清查與核算”。以編制自然資源資產(chǎn)負(fù)債表為契機(jī)，對我國或某一地區(qū)的自然資源進(jìn)行統(tǒng)計(jì)調(diào)查和監(jiān)測，全面反映出自然資源資產(chǎn)在一定時(shí)期內(nèi)的占有、使用、消耗、恢復(fù)等變動情況，以徹底摸清自然資源“家底”，落實(shí)領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)，扭轉(zhuǎn)唯GDP論的政府政績觀，這無疑對糾正我國重經(jīng)濟(jì)輕環(huán)境的粗放型發(fā)展模式、倒逼生態(tài)文明制度建設(shè)、實(shí)現(xiàn)國民經(jīng)濟(jì)協(xié)調(diào)可持續(xù)發(fā)展具有重要意義。

與此同時(shí)，審計(jì)署也通過一系列文件的發(fā)布確定了以領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)的方式確保生態(tài)文明建設(shè)的有利推進(jìn)。2015年，審計(jì)署發(fā)布了《關(guān)于進(jìn)一步加大審計(jì)力度，促進(jìn)加快推進(jìn)生態(tài)文明建設(shè)的意見》。2016年，審計(jì)署發(fā)布《關(guān)于適應(yīng)新常態(tài)踐行新理念更好地履行審計(jì)監(jiān)督職責(zé)的意見》要求“開展領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)，促進(jìn)形成綠色發(fā)展方式和生活方式，推動綠色發(fā)展”。2016年審計(jì)署發(fā)布《2016年領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)試點(diǎn)工作方案》，并制定了2016年領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)的系列操作辦法，從而保證了自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)試點(diǎn)工作的全面開展。2017年6月，審計(jì)署發(fā)布《2017年地方審計(jì)機(jī)關(guān)開展領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)試點(diǎn)工作的指導(dǎo)方案》，確定了2017年地方審計(jì)機(jī)關(guān)自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)試點(diǎn)的內(nèi)容和重點(diǎn)。據(jù)2016年發(fā)布的《審計(jì)署“十三五”規(guī)劃》和相關(guān)文件，要求2018年起全面實(shí)施自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)，2020年建立起比較完善的自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)制度，通過審計(jì)，促進(jìn)切實(shí)履行自然資源資產(chǎn)管理和環(huán)境保護(hù)責(zé)任。

自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)已經(jīng)成為生態(tài)文明制度體系的重要組成部分，開展自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)應(yīng)兼顧環(huán)境保護(hù)責(zé)任離任審計(jì)，應(yīng)與自然資源資產(chǎn)負(fù)債表、環(huán)境損害責(zé)任追究、生態(tài)紅線管控等制度協(xié)同推進(jìn)，并為領(lǐng)導(dǎo)干部差異化考核提供依據(jù)[ 1 ]。

二、文獻(xiàn)綜述

（一）自然資源資產(chǎn)負(fù)債表

黨中央、國務(wù)院一直密切關(guān)注如何真正摸清國家（地區(qū)）自然資源家底、評估社會經(jīng)濟(jì)發(fā)展過程中自然資源負(fù)債，加強(qiáng)自然資源綜合管理并以此為依據(jù)對領(lǐng)導(dǎo)干部實(shí)行自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)這一問題。自十八屆三中全會創(chuàng)造性的提出探索編制自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的構(gòu)想以來，學(xué)術(shù)界及國家（地區(qū)）相關(guān)部門已開展了大量理論研究和實(shí)踐探索。

基于相關(guān)學(xué)者對自然資源資產(chǎn)負(fù)債表編制的理論探討，筆者認(rèn)為自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的編制工作首先要考慮如何界定自然資源資產(chǎn)、負(fù)債及凈資產(chǎn)等基本要素的內(nèi)涵與外延。封志明等[ 2 ]參照國家資產(chǎn)負(fù)債表中資產(chǎn)的概念界定及確認(rèn)條件并結(jié)合自然資源的特征，從核算主體受益的視角定義自然資源資產(chǎn)，認(rèn)為只有當(dāng)自然資源所有權(quán)或使用權(quán)屬于本核算主體并且該項(xiàng)資產(chǎn)可以在將來給核算主體帶來直接或間接受益時(shí)，才可認(rèn)定為資產(chǎn)。史丹和胡文龍[ 3 ]則從自然資源資產(chǎn)自身特征出發(fā)進(jìn)行界定并對資產(chǎn)范疇進(jìn)行了拓展，認(rèn)為自然資源資產(chǎn)應(yīng)是具有稀缺性、有用性（包括經(jīng)濟(jì)、社會及生態(tài)效益）、產(chǎn)權(quán)明確，并強(qiáng)調(diào)自然環(huán)境中各部分固有價(jià)值及其為經(jīng)濟(jì)所做貢獻(xiàn)均屬于自然資源資產(chǎn)范疇。自然資源資產(chǎn)負(fù)債表是在自然資源價(jià)值理論及其環(huán)境經(jīng)濟(jì)核算體系基礎(chǔ)上，借鑒國家資產(chǎn)負(fù)債表的形式，將自然資源各核算對象基于一定的屬性原則按照資產(chǎn)、負(fù)債和凈資產(chǎn)等基本會計(jì)要素分類核算和列報(bào)，最終整合成一張反映國家（地區(qū)）自然資源家底的資產(chǎn)負(fù)債綜合報(bào)表或某一類自然資源資產(chǎn)負(fù)債表。環(huán)境經(jīng)濟(jì)核算理論為自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的編制提供了技術(shù)方法支撐，但需要強(qiáng)調(diào)的是環(huán)境經(jīng)濟(jì)核算和自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的編制兩者存在顯著差別。前者的目的更多在于反映經(jīng)濟(jì)活動的生態(tài)環(huán)境成本，為決策者提供一個(gè)去除資源環(huán)境代價(jià)后的凈經(jīng)濟(jì)增長量，因此其核算對象主要是進(jìn)入經(jīng)濟(jì)活動的自然資源。自然資源資產(chǎn)負(fù)債表編制的主要目的是明確核算期內(nèi)自然資源（不僅包括進(jìn)入經(jīng)濟(jì)活動的，也包括未進(jìn)入經(jīng)濟(jì)活動的）存量、流量、數(shù)量、質(zhì)量和價(jià)值量等信息，摸清自然資源家底，以為自然資源管理提供信息支撐，也為領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)的評價(jià)提供依據(jù)。因此，環(huán)境經(jīng)濟(jì)核算無法替代自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的功能，后者是對前者的進(jìn)一步深化和拓展，是在前者基礎(chǔ)上的一項(xiàng)制度創(chuàng)新。此外，資產(chǎn)負(fù)債表的列報(bào)形式更具系統(tǒng)性、完整性和透明性。

（二）領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)

自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)強(qiáng)調(diào)領(lǐng)導(dǎo)干部的受托責(zé)任不僅僅是經(jīng)濟(jì)責(zé)任，還有資源與環(huán)境責(zé)任[ 4 ]，這是對審計(jì)領(lǐng)域的一次重大突破，有利于環(huán)境審計(jì)與經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的融合發(fā)展[ 5 ]，能使領(lǐng)導(dǎo)干部樹立正確的政績觀，貫徹落實(shí)綠色發(fā)展理念，加快生態(tài)文明建設(shè)，從而推動科學(xué)發(fā)展，最終維護(hù)人民群眾根本利益。但作為十八屆三中全會加強(qiáng)生態(tài)文明建設(shè)的一項(xiàng)重要制度創(chuàng)新，自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)是一個(gè)全新的研究領(lǐng)域[ 6 ]。自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)的主流評價(jià)方法是考慮一定時(shí)點(diǎn)的實(shí)存數(shù)，而對于期間發(fā)生的各種因素?zé)o法有效區(qū)分判斷，從而忽略了真正意義上的生態(tài)保護(hù)；常用的評價(jià)指標(biāo)也是在各種財(cái)務(wù)評價(jià)指標(biāo)的基礎(chǔ)上演化而成，缺乏對于自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)的準(zhǔn)確判斷；現(xiàn)階段的評價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，無論是從定性還是定量角度，都缺乏對評價(jià)對象的有效分析，從而使最后的結(jié)果欠缺客觀性。

究其原因，目前的研究存在許多概念混淆之處，以至于出現(xiàn)了自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的編制研究與自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)的非契合性?！白匀毁Y源資產(chǎn)離任審計(jì)”并非等同于“離任環(huán)境審計(jì)”和“離任生態(tài)審計(jì)”。首先，環(huán)境審計(jì)是對與環(huán)境有關(guān)的管理活動進(jìn)行的審計(jì)，側(cè)重于環(huán)境保護(hù)、污染治理情況方面的審計(jì)；自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)是離任環(huán)境審計(jì)的一部分，但審計(jì)內(nèi)容更側(cè)重于自然資源的管理和使用，尤其是對發(fā)現(xiàn)的問題追究相關(guān)領(lǐng)導(dǎo)干部的領(lǐng)導(dǎo)責(zé)任。其次，自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)產(chǎn)生的前提是政府具有公共受托責(zé)任，領(lǐng)導(dǎo)干部的自然資源保護(hù)責(zé)任履行情況將直接決定政府的履責(zé)情況，實(shí)施該審計(jì)的直接目的就是為了追究責(zé)任，且審計(jì)主體是國家審計(jì)機(jī)關(guān)，審計(jì)客體與審計(jì)主體相對應(yīng)，審計(jì)的出發(fā)點(diǎn)和落腳點(diǎn)應(yīng)在于“人”，因此，把審計(jì)客體界定為承擔(dān)責(zé)任的領(lǐng)導(dǎo)干部。最后，審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的選擇也不一致。正是由于概念劃分上的模糊性，導(dǎo)致目前自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的編制與自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)無法協(xié)同推進(jìn)。

三、自然資源資產(chǎn)負(fù)債表與自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)協(xié)同運(yùn)作的可行性

自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的編制與自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)的推進(jìn)是黨的十九大之后為加快綠色經(jīng)濟(jì)的發(fā)展與加強(qiáng)生態(tài)文明建設(shè)提出的重要舉措，其中自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的編制就是要反映出一定時(shí)期內(nèi)的存量及其變動情況，從而為落實(shí)領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)提供評價(jià)依據(jù)，因此，自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的編制工作與自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)工作存在一定的契合性，可以進(jìn)行協(xié)同運(yùn)作。

（一）實(shí)施目標(biāo)相同

自然資源資產(chǎn)負(fù)債表通過對自然資源進(jìn)行統(tǒng)計(jì)調(diào)查和監(jiān)測，核算自然資源資產(chǎn)量和質(zhì)的實(shí)存數(shù)量及其變動情況，全面記錄核算期內(nèi)各經(jīng)濟(jì)主體對自然資源資產(chǎn)的占有、使用、消耗、恢復(fù)情況，目的在于披露核算期內(nèi)的資源負(fù)債情況，徹底摸清自然資源家底，扭轉(zhuǎn)唯GDP論的政府政績觀，糾正我國重經(jīng)濟(jì)輕環(huán)境的粗放型發(fā)展模式，倒逼生態(tài)文明制度建設(shè)，實(shí)現(xiàn)國民經(jīng)濟(jì)協(xié)調(diào)可持續(xù)發(fā)展。

而自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)作為一種制度安排，以促進(jìn)生態(tài)文明建設(shè)為目標(biāo)，是生態(tài)文明制度體系的重要組成部分，是資源環(huán)境審計(jì)的創(chuàng)新發(fā)展，這都有利于更客觀地評價(jià)領(lǐng)導(dǎo)干部的自然資源責(zé)任履行情況，扭轉(zhuǎn)唯GDP是從的發(fā)展觀，最終實(shí)現(xiàn)生態(tài)文明制度建設(shè)總體目標(biāo)。

（二）核算內(nèi)容相同

自然資源資產(chǎn)負(fù)債表核算的內(nèi)容是某一地區(qū)（領(lǐng)導(dǎo)干部轄內(nèi)）的土地、森林、水等各種資源，需要調(diào)取發(fā)展改革、財(cái)政、國土資源、環(huán)境保護(hù)、水利、林業(yè)等多個(gè)部門的數(shù)據(jù)，并且需要采用一定的方式獲取資源變動的動態(tài)數(shù)據(jù)。

自然資源資產(chǎn)歸全民所有，即國家所有，國家根據(jù)憲法和相關(guān)法律委托領(lǐng)導(dǎo)干部管理自然資源資產(chǎn)，并賦予他們一定的管理權(quán)利。領(lǐng)導(dǎo)干部作為受托人，能夠直接對自然資源資產(chǎn)進(jìn)行處置，根據(jù)委托代理理論，委托人有權(quán)利對受托人的責(zé)任履行情況進(jìn)行監(jiān)督檢查。

四、自然資源資產(chǎn)負(fù)債表與自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)協(xié)同運(yùn)作實(shí)施路徑

（一）自然資源資產(chǎn)負(fù)債核算及資源離任審計(jì)內(nèi)容的確定

自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)涉及內(nèi)容復(fù)雜，包括土地、水、森林、草原、礦產(chǎn)資源及礦山生態(tài)、自然、大氣等多方面，但并不是每一項(xiàng)審計(jì)都包含所有的方面，審計(jì)內(nèi)容因?qū)徲?jì)對象所管轄的區(qū)域不同而不同。根據(jù)各項(xiàng)資產(chǎn)分布的廣泛性以及審計(jì)的重要性原則，筆者將土地、森林、水作為主要的審計(jì)內(nèi)容（根據(jù)區(qū)域的不同重點(diǎn)不同）。對于每一項(xiàng)審計(jì)內(nèi)容都具體包括：該項(xiàng)自然資源資產(chǎn)的現(xiàn)狀以及變化情況、領(lǐng)導(dǎo)干部在使用該項(xiàng)資產(chǎn)時(shí)是否存在問題、與該項(xiàng)資產(chǎn)相關(guān)的資金使用情況等。審計(jì)人員應(yīng)根據(jù)審計(jì)結(jié)果，對領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)管理和生態(tài)環(huán)境保護(hù)責(zé)任的履行情況進(jìn)行客觀評價(jià)，指出其主要問題并界定相關(guān)責(zé)任[ 7 ]。

（二）自然資源資產(chǎn)負(fù)債核算及資源離任審計(jì)方法的確定

自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)既保留對離任審計(jì)內(nèi)容的傳承，如核對法、觀察法、實(shí)地考察法等，又在此基礎(chǔ)上創(chuàng)新了對自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)的方法，如地理信息系統(tǒng)（Geographic Information Systems，GIS）技術(shù)和大數(shù)據(jù)分析是重要的審計(jì)方法之一。

1.GIS

GIS充分利用計(jì)算機(jī)網(wǎng)絡(luò)技術(shù)，依據(jù)空間和動態(tài)的地理信息模型手段，將自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)從多個(gè)角度融合并獲取第一手審計(jì)證據(jù)，最終提高審計(jì)的效率與效果。

首先，通過GIS技術(shù)可以摸清家底。將GIS技術(shù)應(yīng)用到林業(yè)、土地資源等方面，可以獲得其對應(yīng)自然資源資產(chǎn)的保有量、現(xiàn)有狀況、資源規(guī)劃等情況，將獲得的基礎(chǔ)數(shù)據(jù)與相關(guān)部門記錄上報(bào)的數(shù)據(jù)進(jìn)行比對，可以準(zhǔn)確分辨記錄的真實(shí)性。其次，通過GIS技術(shù)可以提高審計(jì)效率。自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)涉及面較廣，內(nèi)容較多，如果逐一進(jìn)行審計(jì)不僅耗時(shí)較長，而且審計(jì)準(zhǔn)確性也會受到影響。通過GIS技術(shù)，可以從云圖上準(zhǔn)確定位審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)相對較高的區(qū)域，從而有針對性的審計(jì)，提高了審計(jì)效率。最后，GIS技術(shù)可以相對準(zhǔn)確地評價(jià)領(lǐng)導(dǎo)干部決策的合理性。領(lǐng)導(dǎo)干部的決策，不僅需要考慮地區(qū)經(jīng)濟(jì)效益，而且要考慮其對生態(tài)環(huán)境的影響。通過GIS技術(shù)，可以相對準(zhǔn)確地分析出領(lǐng)導(dǎo)干部決策后一段時(shí)間的生態(tài)環(huán)境狀況，從而準(zhǔn)確界定領(lǐng)導(dǎo)干部責(zé)任。

因此，自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)方法需要在借鑒經(jīng)濟(jì)責(zé)任離任審計(jì)方法的基礎(chǔ)上，著重結(jié)合GIS技術(shù)審計(jì)，從而提高審計(jì)質(zhì)量和效率。

2.大數(shù)據(jù)分析

“大數(shù)據(jù)”又被稱為巨量資料，它是指所涉及的數(shù)據(jù)規(guī)模太龐大，以至于現(xiàn)有的主流軟件工具很難在一定的時(shí)間內(nèi)對數(shù)據(jù)實(shí)現(xiàn)收集、分析、處理最終轉(zhuǎn)化為對決策者有用的信息。大數(shù)據(jù)具有的顯著特征：數(shù)據(jù)體量大、處理速度快、數(shù)據(jù)種類多、價(jià)值密度低且總量高，現(xiàn)行的自然資源離任審計(jì)特點(diǎn)與大數(shù)據(jù)的特點(diǎn)能夠比較完美的融合。自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)內(nèi)容較多，數(shù)據(jù)體量大，現(xiàn)有的軟件很難對如此大量的數(shù)據(jù)進(jìn)行處理；自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)項(xiàng)目一般需要限時(shí)完成，大數(shù)據(jù)能夠?qū)Ａ繑?shù)據(jù)進(jìn)行快速地處理，吻合項(xiàng)目的時(shí)間要求；自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)需要對土地、森林、水、礦產(chǎn)等各種不同標(biāo)準(zhǔn)的數(shù)據(jù)一起進(jìn)行處理，符合大數(shù)據(jù)數(shù)據(jù)種類多的特點(diǎn)；自然資源資產(chǎn)種類龐雜，總體價(jià)值很高，但分布范圍廣泛，因此整體價(jià)值密度較低，正好符合大數(shù)據(jù)的要求，因此在自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)中使用大數(shù)據(jù)分析進(jìn)行審計(jì)勢在必行。

自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)涉及內(nèi)容較廣，將大量不同類型的數(shù)據(jù)匯總到一起會給使用傳統(tǒng)方法審計(jì)的審計(jì)人員造成很大的困難，而且其中大部分的資金運(yùn)用和項(xiàng)目決策都符合規(guī)范，違法違紀(jì)問題只存在于隱蔽的少數(shù)項(xiàng)目之中。如果用傳統(tǒng)的審計(jì)方法對所有的數(shù)據(jù)進(jìn)行比對分析需要較長時(shí)間，而如果采用抽樣審計(jì)的方法又很可能避開有問題的數(shù)據(jù)，增加了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。采用大數(shù)據(jù)分析審計(jì)，可以有效地解決這些問題。大數(shù)據(jù)不依賴抽樣分析，它可以對所有的數(shù)據(jù)進(jìn)行采集、處理、分析，而且大數(shù)據(jù)處理速度較快，用傳統(tǒng)審計(jì)方法需要幾天甚至十幾天完成的比對分析工作，運(yùn)用大數(shù)據(jù)分析只要幾分鐘就能夠完成，這種工作效率的提高將會極大改善審計(jì)的質(zhì)量。

（三）自然資源離任審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)——自然資源資產(chǎn)負(fù)債表

前文分析中指出，領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源離任審計(jì)應(yīng)側(cè)重于資源審計(jì)，而自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的編制恰好以資源核算為標(biāo)的，為領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源離任審計(jì)的評價(jià)提供了技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)。

堅(jiān)持?jǐn)?shù)量、質(zhì)量、價(jià)值量相結(jié)合三重并舉。數(shù)量表是自然資源資產(chǎn)負(fù)債報(bào)表體系的基本表，價(jià)值量核算是建立在科學(xué)、客觀的數(shù)量統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)基礎(chǔ)之上的。自然資源種類繁多，不同自然資源性質(zhì)各異，數(shù)量報(bào)表需要針對各類自然資源自身特征采用合適的計(jì)量單位（面積、重量等）進(jìn)行相關(guān)信息的統(tǒng)計(jì)披露。此外，我國自然資源勘測統(tǒng)計(jì)技術(shù)不斷發(fā)展，例如，利用遙感技術(shù)可以獲得精確的土地和森林面積數(shù)據(jù)，鉆井勘探技術(shù)則為深海礦產(chǎn)石油資源實(shí)物量數(shù)據(jù)的獲取提供了技術(shù)支撐，國家統(tǒng)計(jì)局、國家林業(yè)和草原局等相關(guān)部門擁有的各類自然資源的實(shí)物量數(shù)據(jù)都越發(fā)詳實(shí)，這為數(shù)量報(bào)表的編制奠定了基礎(chǔ)，使自然資源資產(chǎn)負(fù)債數(shù)量表的編制相對簡單。但是，不同類型自然資源實(shí)物量統(tǒng)計(jì)指標(biāo)不同，不利于自然資源資產(chǎn)負(fù)債的橫向和縱向?qū)Ρ?，單純的?shù)量信息提供也不能形成全面、客觀的自然資源資產(chǎn)負(fù)債綜合報(bào)表，限制了其支撐自然資源有償使用和生態(tài)補(bǔ)償制度、領(lǐng)導(dǎo)干部離任審計(jì)制度的功能發(fā)揮，這就需要價(jià)值量表的配合。多數(shù)自然資源尤其是其提供的各項(xiàng)生態(tài)服務(wù)尚未進(jìn)行市場交易，缺乏標(biāo)準(zhǔn)的價(jià)值核算方法和評估程序，價(jià)值量報(bào)表的編制存在一定難度。基于自然資源價(jià)值核算方法技術(shù)形成資產(chǎn)負(fù)債價(jià)值量表是報(bào)表體系設(shè)計(jì)的難點(diǎn)，但這也是健全和完善自然資源資產(chǎn)負(fù)債報(bào)表體系的關(guān)鍵。此外，某些自然資源，如濕地資源，不同濕地的生態(tài)功能可能存在明顯差異，因此，即使通過經(jīng)濟(jì)活動主體的補(bǔ)償修復(fù)能夠保證濕地面積不變，也可能存在資源質(zhì)量層面的“負(fù)債”?；诖?，在技術(shù)條件允許的前提下，自然資源資產(chǎn)負(fù)債質(zhì)量表也應(yīng)納入報(bào)表體系。

無論是存量還是流量，在數(shù)據(jù)可得性的基礎(chǔ)上，本研究將進(jìn)一步從實(shí)物量和價(jià)值量兩個(gè)方面統(tǒng)計(jì)核算相應(yīng)數(shù)據(jù)信息，形成自然資源資產(chǎn)實(shí)物量表、價(jià)值量表，并且對于每一種自然資源資產(chǎn)，其實(shí)物量表和價(jià)值量表均基本遵循“期初存量+本期增加量-本期減少量=期末存量”的會計(jì)恒等式[ 8 ]，見表1。

（四）自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)報(bào)告

自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)還處在試點(diǎn)階段，現(xiàn)階段并沒有一個(gè)統(tǒng)一的審計(jì)報(bào)告要求。依據(jù)自然資源資產(chǎn)負(fù)債表，根據(jù)自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)對象、目標(biāo)、內(nèi)容的要求，自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)報(bào)告應(yīng)至少包含以下內(nèi)容。

1.前言部分

該部分對于自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)的時(shí)間、地點(diǎn)、對象、必要的追溯及延伸事項(xiàng)、被審計(jì)的黨政領(lǐng)導(dǎo)干部及其所轄單位的配合情況等作出必要的闡述。

2.正文部分

正文主要分以下幾個(gè)部分：

（1）被審計(jì)黨政領(lǐng)導(dǎo)干部及其所轄地區(qū)自然資源資產(chǎn)基本情況，明確領(lǐng)導(dǎo)干部在任職期間的管理權(quán)限，嚴(yán)格界定管理的自然資源資產(chǎn)種類及范圍；根據(jù)自然資源資產(chǎn)的總量，計(jì)算其人均保有量所處水平，從而能夠因地制宜地評價(jià)黨政領(lǐng)導(dǎo)干部的責(zé)任履行情況。

（2）責(zé)任履行情況，本部分內(nèi)容與自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)的審計(jì)內(nèi)容相對應(yīng)。領(lǐng)導(dǎo)干部上任以及離任兩個(gè)時(shí)間點(diǎn)上所在轄區(qū)自然資源資產(chǎn)的變化情況，領(lǐng)導(dǎo)干部任期內(nèi)自然資源資產(chǎn)的開發(fā)、保護(hù)情況，對于被污染破壞的自然資源資產(chǎn)修復(fù)再利用的情況。

（3）審計(jì)結(jié)論，以被審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)干部的職責(zé)分工為依據(jù)，根據(jù)審計(jì)證據(jù)和結(jié)論，綜合評價(jià)被審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)干部對當(dāng)?shù)刈匀毁Y源資產(chǎn)的貢獻(xiàn)或危害，并對領(lǐng)導(dǎo)干部工作中行為的合法性作出判斷。對審計(jì)發(fā)現(xiàn)的主要問題界定被審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)干部應(yīng)該承擔(dān)的主要責(zé)任和主管責(zé)任，客觀公正地評價(jià)領(lǐng)導(dǎo)干部在任期間是否做到促進(jìn)自然資源的可持續(xù)性發(fā)展，并通過自然資源資產(chǎn)的開發(fā)利用來提高地區(qū)或單位的經(jīng)濟(jì)發(fā)展。

（4）審計(jì)建議，針對審計(jì)結(jié)果提出對領(lǐng)導(dǎo)干部的處理意見以及對審計(jì)出現(xiàn)的問題提出改進(jìn)建議，從而增強(qiáng)領(lǐng)導(dǎo)干部對自然資源資產(chǎn)的重視，提高自然資源的開發(fā)利用效率和經(jīng)濟(jì)效益。實(shí)施自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)的目的一方面是為了考核領(lǐng)導(dǎo)干部業(yè)績，另一方面是促進(jìn)地區(qū)可持續(xù)發(fā)展。由審計(jì)人員根據(jù)現(xiàn)實(shí)情況提出的改進(jìn)建議對發(fā)展地方經(jīng)濟(jì)和合理使用自然資源資產(chǎn)有很大的現(xiàn)實(shí)意義。

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