資源稅稅基評估問題淺議

□文/劉瑞云

（河北經(jīng)貿(mào)大學 河北·石家莊）

環(huán)境日益惡化的同時，環(huán)境保護與資源節(jié)約利用已然成為世界性的話題。在礦產(chǎn)資源的利用過程中，必不可少的會造成環(huán)境問題，因此節(jié)約資源，合理利用就成為必然要面臨的問題。在我國，礦產(chǎn)資源的利用，尤其是煤炭資源的開采利用問題非常突出，不合規(guī)的開采往往造成資源的浪費以及過度開采等問題。2014年中國稀土案的敗訴更是表明了資源枯竭問題的嚴重性。除稀土之外的礦產(chǎn)資源亦面臨資源枯竭的問題。在這種情況下，對資源稅的改革與完善迫在眉睫。

一、資源稅稅基評估基本問題

（一）資源稅稅基的確定受征稅對象的影響。資源稅改革以來，針對資源稅的征收范圍，各界共同認知是，我國的資源稅范圍較窄，征收資源稅達不到預期效果，因此擴大資源稅的征稅范圍是重要一環(huán)。目前，我國資源稅的征收范圍僅限于對原油、天然氣、煤炭、其他非金屬礦原礦、黑色及有色金屬礦原礦等礦產(chǎn)資源以及鹽資源的資源稅，并不包括水資源、土地資源、森林資源等自然資源，涵蓋范圍較小。明確征稅對象是稅基評估的前提，不同的征收對象具有不同的自然屬性及特點，因此其稅基確定亦不相同。

由于自然資源的分布是天然形成，分布位置具有相對確定性、不可移動性等，造成各區(qū)域的資源情況有較大差異。針對這種情況，在對資源稅稅基進行評估時應該予以調(diào)整，在稅基評估的方法選擇以及指標修正等方面需要注意。

資源稅稅基評估的范圍問題，需要在國家經(jīng)濟背景之下以及政策的扶持之下才能擴大，并且需要選擇合適的時機。例如，企業(yè)處于低迷期時，各項盈利指標均下降，其產(chǎn)品銷量及銷售額均會受到影響，為了不影響企業(yè)的積極性，只有時機選擇合適，才能發(fā)揮資源稅的作用。而針對擴大其他自然資源的納稅范圍，此項工作更為困難，比如土地資源的稅收情況，首先需要對土地的等級進行劃分，并需要統(tǒng)計土地的各種數(shù)據(jù)，在目前來看，難度較大，但是隨著大數(shù)據(jù)的來臨，各種資源的數(shù)據(jù)以及情況都會逐漸完善，從而為資源稅的完善提供更好的條件。

（二）資源稅稅基的確定需要適當。確定資源稅稅基時，需要考慮資源稅征收的意圖以及資源稅實施以后的效果。我國開始征收資源稅，主要目的是為了調(diào)節(jié)由于資源分布不均形成的級差地租，保證各企業(yè)之間的公平競爭，實現(xiàn)國家的財政政策等。因此，資源稅稅基直接影響稅收額的大小，在保持稅率不變的情況下，稅基越大，稅收額度越大；反之，越小。稅收額決定了資源稅的實施效果，如果各企業(yè)的資源稅稅收負擔過重，那么，資源稅的設置就沒有意義，因此在確定資源稅稅基時，必須考慮合適的水平。

二、資源稅稅基評估的意義

稅基評估是以稅收為目的的評估，稅基從質的角度來講包括課稅對象，從量的角度來看可以是針對課稅對象中需要納稅部分的計量。任何稅種如果稅基不確定，就算稅率制定再合理、準確，其對稅收的順利實施來說也毫無意義，只有確定稅基，才確定了征稅的基礎，結合適當?shù)挠嬚鞣绞脚c合理的稅率，才構成完整的稅收制度。

針對資源稅的稅基評估，從評估的角度，通過專業(yè)人士的評估，針對課稅對象，確定合理的價值類型，從而得到更加客觀準確的計稅依據(jù)?？茖W客觀的確定征稅對象，通過稅基評估可以可靠計量各類自然資源的稅基，有利于資源稅的改革，更有利于國家稅收工作的順利開展。從而，國家宏觀調(diào)控方面，可以達到利用資源稅調(diào)控資源開采利用，最終達到由于資源分布不均造成的級差收入，并達到節(jié)約資源，保護資源的目的。

三、資源稅稅基的計稅依據(jù)

（一）計征方式的發(fā)展。我國礦產(chǎn)資源的開采從“無償開采”到“有償開采”，在此過程中礦產(chǎn)資源稅經(jīng)歷了一系列的改革與完善。有償開采實施以來，礦產(chǎn)資源稅的計征依據(jù)依次經(jīng)歷了銷售利潤率累進稅率計算交納、從量計征、部分礦產(chǎn)資源從價計征的演變過程。通過礦產(chǎn)資源的計征方式變化，可以看出對于資源稅的征收更偏重于從價計征。我國現(xiàn)行的礦產(chǎn)品資源稅，適用從價計征的范圍僅僅包括石油、煤炭、天然氣三種，而其他有色金屬等礦產(chǎn)品依然保持從量計征的方法。

（二）計征環(huán)節(jié)的規(guī)定?，F(xiàn)行的征稅依據(jù)，針對石油、天然氣、煤炭以銷售額為依據(jù)，其他產(chǎn)品以銷售量為依據(jù)。從以上方式就可以看出，其主要的征收環(huán)節(jié)是在銷售環(huán)節(jié)，如此在開采環(huán)節(jié)容易造成開采者過度開采，造成資源浪費等問題。同時，銷售環(huán)節(jié)還包括銷售產(chǎn)品的不同，例如原礦與精礦的區(qū)別等，針對這一情況亦應詳細區(qū)別。

（三）現(xiàn)行計征方式的優(yōu)勢與不足。從量計征與從價計征均有各自的優(yōu)勢，從量計征使稅收額不受產(chǎn)品價格的影響，并且在產(chǎn)品交易價格不容易確定時，也可以確定稅收，但其不能反映價格的影響亦是其一個缺點；相反，從價計征就彌補了從量計征的不足。從價計征是根據(jù)產(chǎn)品的銷售額與合適的稅率確定稅收額，銷售額包括產(chǎn)品的價格以及數(shù)量，將產(chǎn)品的價格包括進稅基，有利于對開采者的開采行為進行約束，如此可以防止在開采過程中進行過度開采，造成資源浪費，并且可以將價格與稅收聯(lián)系起來，價格的波動，直接反映到稅收上，最終實現(xiàn)資源稅的作用。

四、資源稅稅基評估方法研究

從價計稅的價格如何確定，即公允價值的確定，準確核定稅基，以保證資源稅的科學準確，這就涉及到評估方法的選擇及確定。從評估的角度，評估方法可以分為傳統(tǒng)的評估方法以及批量評估方法。無論哪種評估方法，它們的根本理論依據(jù)都是市場法、成本法以及收益法。批量評估適用于評估對象規(guī)模較大，單項評估較為困難的情況。對于資源稅所涉及的評估對象，即資源來說，由于其數(shù)量較大，適當?shù)氖褂门吭u估可以減輕工作量，節(jié)省評估時間，最關鍵的問題就是確定合適的模型，正確的模型是評估過程中的基礎，再結合相關數(shù)據(jù)，在計算機系統(tǒng)的支持下完成評估工作。

（一）從市場法的角度看資源稅的稅基評估。市場法就是用活躍的商品交易市場上同類或者相似的商品價格作為參考進行被評估資源的價格確定，進而確定稅基。在此，以煤炭資源為例進行說明。例如，某一企業(yè)銷售了一批煤炭，其規(guī)定的銷售價格已標注，但是從評估的角度，需要的價格是公允價值，對于企業(yè)給出的銷售額，評估機構只是作為一個參考。在進行資源稅的繳納時，需要的是根據(jù)市場情況得出的公允價值，從而保證稅基的合理公平性。

市場法使用的前提要求存在活躍市場，相對于資源來說，在當前社會環(huán)境下，國際上的一些定價標準比較完善，可以借鑒，作為定價依據(jù)。針對某些稀有資源，可能涉及國家定價，或者壟斷定價的問題，在這種情況下，市場法確定資源的銷售價格就不是那么方便。同時，由于市場法需要相同或類似的資源作為參考標準，而資源的多樣性，又使市場法的使用受到局限。但是，基于評估的角度，市場法是最行之有效的一種方法，也是被公認的相對準確的方法。

（二）關于成本法以及收益法在資源稅稅基評估時的應用問題。成本法就是將資源從開采到最后銷售過程中發(fā)生的各項成本以及費用進行加總，再加上合理的利潤，最終確定資源的價格，以此衡量稅基。由于一項資源從開始到最后銷售過程，涉及到的稅費種類相當多，某些成本計量亦不是很容易，同時由于不同資源產(chǎn)生的效用不同，成本費用不足以反映資源的效用性，因此在使用成本法進行核算的同時，需要耗費大量的人力物力，且最終評估結果可能并不理想。鑒于此，針對資源稅稅基的確定不推薦直接采用成本法，但若一項資源效用因素忽略情況下，各項成本費用都可以可靠計量時，亦不排除使用成本法。

收益法，在一般的資產(chǎn)評估過程中，將被評資產(chǎn)未來產(chǎn)生的收益，按照時間以合適的折現(xiàn)率求現(xiàn)值，最終加總得到總價值。而稅基評估有其自身的特點，在稅基評估中，一般不涉及折現(xiàn)的問題，因為稅基評估一般是基于已經(jīng)發(fā)生的事項，進行價值評估，再結合適當?shù)亩惵实玫阶罱K的稅收額，并不涉及到未來的收益。因此，采用收益法進行稅基評估還需要斟酌各項指標該如何合理的確定，以及采用何種方式進行計算的問題。

（三）基于批量評估模型的稅基評估。批量評估的理論基礎依然是上述三種基本方法，批量評估分別在三種方法基礎上做出模型，批量評估相對于上述方法來說，省時省力，但是需要大量的數(shù)據(jù)以及計算機技術作為基礎，并且批量評估在使用時，由于模型的建立往往要求比較苛刻，某些特殊性的條件可能考慮不到，因此使用該方法時最重要的環(huán)節(jié)就是對評估模型的檢驗。

由于成本法批量評估運用方面主要是建筑物及土地等的評估較多，稅基評估的收益界定與資產(chǎn)評估的收益法有所不同，在此對于資源稅稅基評估，只簡單介紹市場法批量評估模型，其包括可比銷售法模型以及直接市場法模型。可比銷售法模型的基本公式為MV=SPC（可比銷售財產(chǎn)的銷售價格）+ADJC（調(diào)整）。直接市場法模型的公式為：

MV=A0+A1×X1+…+AN×XN

其中，Xi為自變量Ai為對應系數(shù)。

五、總結

稅基評估是資產(chǎn)評估領域相對較新的研究領域，其評估方法以及評估理論的建立還處于探索階段。針對資源稅來說，資源稅的稅基評估可參考的實際案例亦較少，因此本文只是簡單地從資源稅稅基評估現(xiàn)存的一些問題進行分析，結合常規(guī)的資產(chǎn)評估方法進行闡述?，F(xiàn)行的資源稅稅基的確定，主要在稅基范圍以及計征方式兩方面，對其稅基的評估還需要依據(jù)完善的稅收法律制度支持。同時，較為成熟的評估程序以及方法的不斷完善，也會為今后資產(chǎn)稅的稅基評估提供更大的便利。

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