論內(nèi)部審計(jì)在公司治理中的作用

王舒

摘要：所有權(quán)與經(jīng)營(yíng)權(quán)分離產(chǎn)生的信息不對(duì)稱導(dǎo)致委托代理問題，公司制誕生以來(lái)一直在謀求妥善解決委托代理問題的有效公司治理模式，目前已經(jīng)基本確立了董事會(huì)、高管層、內(nèi)審機(jī)構(gòu)、外審機(jī)構(gòu)四位一體的公司治理模式。內(nèi)部審計(jì)作為公司治理的有效手段已經(jīng)得到業(yè)內(nèi)的廣泛認(rèn)可，內(nèi)部審計(jì)在公司組織架構(gòu)設(shè)計(jì)中存在多種模式，何種模式下內(nèi)審機(jī)構(gòu)及其人員能夠獲得最大的獨(dú)立性、權(quán)威性并且高效運(yùn)作有待研究。文章通過比較不同內(nèi)審運(yùn)作模式下的適用性，得出在監(jiān)事會(huì)下設(shè)審計(jì)委員會(huì)最適合我國(guó)的國(guó)情，具有普適性，可充分利用內(nèi)部審計(jì)的工作成果，完善公司治理機(jī)制，同時(shí)發(fā)揮監(jiān)事會(huì)作為公司內(nèi)部機(jī)構(gòu)的監(jiān)督、評(píng)價(jià)作用，使其不至于淪為擺設(shè)。

關(guān)鍵詞：內(nèi)部審計(jì)；公司治理；監(jiān)事會(huì)；委托代理問題

2017年3月26日，港股輝山乳業(yè)的股價(jià)發(fā)生斷崖式下跌，跌幅高達(dá)85%，最低價(jià)為0.25港元/股，創(chuàng)香港證券交易所單日最大跌幅的記錄。在此之前，知名做空機(jī)構(gòu)渾水曾兩次發(fā)布做空輝山乳業(yè)的報(bào)告，指出其財(cái)務(wù)造假、挪用資金、杠桿過高等問題，甚至得出輝山乳業(yè)價(jià)值為零的論斷。在中國(guó)銀行對(duì)其進(jìn)行審計(jì)時(shí)發(fā)現(xiàn)，輝山乳業(yè)內(nèi)部存在大量財(cái)務(wù)單據(jù)造假，虛構(gòu)客戶、供應(yīng)商，號(hào)稱主要原材料苜蓿自給自足，實(shí)則是從第三方處買入來(lái)夸大利潤(rùn)率，資產(chǎn)負(fù)債之高、財(cái)務(wù)杠桿之大讓人瞠目結(jié)舌，甚至引發(fā)投資人對(duì)其“持續(xù)經(jīng)營(yíng)”的懷疑。輝山乳業(yè)市值一天蒸發(fā)350億，資本市場(chǎng)的參與者不得不警惕其中的風(fēng)險(xiǎn)。內(nèi)審人員不僅要對(duì)公司的財(cái)務(wù)狀況進(jìn)行監(jiān)督，還要對(duì)公司的業(yè)務(wù)進(jìn)行有效的評(píng)價(jià)，內(nèi)審人員的獨(dú)立性是其工作有效的重要保障。

2001年的安然事件將財(cái)務(wù)造假和審計(jì)舞弊推到風(fēng)口浪尖，該事件發(fā)生后美國(guó)有338家上市公司提出破產(chǎn)保護(hù)，給美國(guó)證券市場(chǎng)以沉重打擊。2002年美國(guó)政府緊急出臺(tái)公司法改革法案《薩班斯法案》，該法案明確規(guī)定上市公司必須建立內(nèi)部控制制度，以有效防范和化解風(fēng)險(xiǎn)；明確了公司的治理層、管理層對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告的責(zé)任，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可對(duì)內(nèi)部控制的有效性發(fā)表意見。

一、文獻(xiàn)回顧

自內(nèi)部審計(jì)的概念誕生以來(lái)，許多學(xué)者從不同角度對(duì)內(nèi)部審計(jì)進(jìn)行定義，國(guó)際內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)組織（IIA）認(rèn)為：“內(nèi)部審計(jì)是一種獨(dú)立且客觀的確認(rèn)和咨詢活動(dòng)。目的在于增加組織價(jià)值，提升組織的運(yùn)作效率，通過系統(tǒng)和規(guī)范化的手段，評(píng)價(jià)風(fēng)險(xiǎn)，改善內(nèi)部控制和治理過程，幫助組織目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)”。將內(nèi)部審計(jì)從傳統(tǒng)的“查錯(cuò)糾弊”提升到“實(shí)現(xiàn)組織目標(biāo)”的高度，完成了內(nèi)部審計(jì)從“內(nèi)控手段”到“公司治理”的飛躍。

王兵，劉力云，鮑國(guó)明（2013）指出內(nèi)部審計(jì)環(huán)境正面臨著巨大的變化和挑戰(zhàn)，大數(shù)據(jù)時(shí)代不僅降低了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，更為審計(jì)人員提供了高效便捷的審計(jì)手段，也要求內(nèi)審人員具有大局觀更加關(guān)注戰(zhàn)略層面的風(fēng)險(xiǎn)。馮均科（2013）內(nèi)部審計(jì)歸屬于私法的范疇，，在不同的組織內(nèi)部、不同的領(lǐng)導(dǎo)風(fēng)格下不同的內(nèi)部審計(jì)設(shè)計(jì)都可以幫助企業(yè)的管理層實(shí)現(xiàn)組織目標(biāo)。王旭輝、時(shí)現(xiàn)、魏瑾（2011）研究發(fā)現(xiàn)內(nèi)部審計(jì)的性質(zhì)決定了其與組織內(nèi)部發(fā)生沖突的必然性，內(nèi)審的工作時(shí)常會(huì)打斷管理層日常工作，常常需要執(zhí)行各種測(cè)試和評(píng)價(jià)程序，可通過充分的溝通機(jī)制、培訓(xùn)機(jī)制、樹立正確的沖突觀以及在各級(jí)職工之間建立共同的愿景來(lái)化解沖突。

公司治理的概念源于所有權(quán)與經(jīng)營(yíng)權(quán)分離帶來(lái)的委托代理問題，不同主體之間的利益訴求的差異導(dǎo)致了各主體之間目標(biāo)的背離。公司治理概念的提出就是為了使不同利益主體能夠?yàn)榱藢?shí)現(xiàn)共同的愿景，更有效的實(shí)現(xiàn)公司目標(biāo)而努力?！肮局卫碇畡?dòng)機(jī)在于防止經(jīng)營(yíng)者濫權(quán)”，通過巧妙的制度安排，有效防止任一權(quán)力主體權(quán)力過大，為了謀取私利而損害股東利益或者造成公司經(jīng)營(yíng)混亂，增加企業(yè)的經(jīng)營(yíng)成本。方紅星、金玉娜（2013）研究發(fā)現(xiàn)公司治理能夠抑制意愿性的非效率投資、內(nèi)部控制可以緩解操作性的非效率投資。

二、我國(guó)內(nèi)部審計(jì)之現(xiàn)狀

（一）內(nèi)部審計(jì)隸屬于財(cái)務(wù)部

將內(nèi)部審計(jì)作為企業(yè)財(cái)務(wù)部的職能之一，合署辦公。在該模式下，內(nèi)部審計(jì)的層次低，獨(dú)立性差，僅限于對(duì)財(cái)務(wù)工作的復(fù)核，內(nèi)部審計(jì)的監(jiān)督功能與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的核算功能混為一談，內(nèi)審部門無(wú)法從風(fēng)險(xiǎn)管理、流程控制的角度發(fā)揮其應(yīng)有的作用。該種模式只適用于初創(chuàng)期的企業(yè)，好處在于可以減少成本，初創(chuàng)期公司治理較為簡(jiǎn)單，此模式完全可以滿足初創(chuàng)企業(yè)內(nèi)部治理的需要。

（二）內(nèi)審部門隸屬于紀(jì)檢監(jiān)察部門

將內(nèi)部審計(jì)作為紀(jì)檢監(jiān)察職能的補(bǔ)充，合署辦公，接受企業(yè)內(nèi)部黨委書記的領(lǐng)導(dǎo)。能在一定程度上強(qiáng)化內(nèi)審部門的獨(dú)立性。該模式多見于事業(yè)單位和國(guó)有企業(yè)。內(nèi)部審計(jì)僅發(fā)揮監(jiān)督作用，其專業(yè)職能受到極大限制。

（三）內(nèi)審部門隸屬總經(jīng)理

總經(jīng)理全權(quán)負(fù)責(zé)公司內(nèi)部的運(yùn)營(yíng)，通過分權(quán)的方式將職能下放至各個(gè)管理層級(jí)，形成委受托關(guān)系，為了對(duì)各管理層級(jí)進(jìn)行監(jiān)督評(píng)價(jià)，需要利用內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的工作成果。該模式下內(nèi)審部門隸屬總經(jīng)理，對(duì)總經(jīng)理履職情況的監(jiān)督、評(píng)價(jià)目的落空，內(nèi)審機(jī)構(gòu)的獨(dú)立性蕩然無(wú)存，審計(jì)范圍受限。此模式只適用于家族式企業(yè)管理，總經(jīng)理就是公司股東，總經(jīng)理的利益與公司整體利益一致。

（四）董事會(huì)領(lǐng)導(dǎo)下的內(nèi)審模式

董事會(huì)下設(shè)審計(jì)委員會(huì)，專門負(fù)責(zé)內(nèi)部審計(jì)工作。內(nèi)審機(jī)構(gòu)直接受審計(jì)委員會(huì)的領(lǐng)導(dǎo)，不受制于經(jīng)營(yíng)管理層，在管理層級(jí)上賦予其高于總經(jīng)理的級(jí)別，對(duì)各級(jí)管理層進(jìn)行監(jiān)督與評(píng)價(jià)。保證了其較高的獨(dú)立性和權(quán)威性。但董事會(huì)實(shí)行集體負(fù)責(zé)制，具有會(huì)議屬性，日常工作無(wú)法全面顧及，并且董事與管理層合二為一的現(xiàn)象在我國(guó)企業(yè)在非常普遍，也會(huì)出現(xiàn)自我監(jiān)督、自我評(píng)價(jià)的現(xiàn)象，其對(duì)內(nèi)部審計(jì)工作的指導(dǎo)可能流于形式。該模式因其組織結(jié)構(gòu)簡(jiǎn)單適用于中小公司。

（五）監(jiān)事會(huì)領(lǐng)導(dǎo)下的內(nèi)審模式

監(jiān)事會(huì)是專門的監(jiān)督機(jī)構(gòu)，負(fù)責(zé)對(duì)公司董事會(huì)、經(jīng)營(yíng)管理層業(yè)務(wù)執(zhí)行情況進(jìn)行監(jiān)督，監(jiān)事會(huì)下設(shè)審計(jì)委員會(huì)負(fù)責(zé)內(nèi)部審計(jì)事務(wù)的執(zhí)行，有較強(qiáng)的獨(dú)立性，并且整合了公司內(nèi)部的監(jiān)督資源，體現(xiàn)了權(quán)力制衡的原則。但由于監(jiān)事會(huì)不直接參與企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)，在內(nèi)部審計(jì)中發(fā)現(xiàn)的問題要落實(shí)改進(jìn)存在轉(zhuǎn)化難題。該模式具有普適性，適合與大部分的企業(yè)。

三、政策建議

考慮到內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性以及監(jiān)事會(huì)的監(jiān)督評(píng)價(jià)作用，建立在監(jiān)事會(huì)領(lǐng)導(dǎo)下的內(nèi)部審計(jì)模式可謂是最適合我國(guó)國(guó)情的內(nèi)部審計(jì)體制。既可充分利用內(nèi)審人員的專業(yè)能力，又可充分發(fā)揮監(jiān)事會(huì)的監(jiān)督評(píng)價(jià)作用。

（一）獨(dú)立性原則的要求

將內(nèi)部審計(jì)至于監(jiān)事會(huì)的領(lǐng)導(dǎo)之下，提高了內(nèi)部審計(jì)的管理層級(jí)，有效避免內(nèi)部審計(jì)向總經(jīng)理報(bào)告時(shí)出現(xiàn)的自我審計(jì)、自我監(jiān)督的困境。滿足審計(jì)人員雙向獨(dú)立的要求，監(jiān)事會(huì)是股東會(huì)下設(shè)專司監(jiān)督董事會(huì)和管理層的機(jī)構(gòu)，與董事會(huì)在管理層級(jí)上是平級(jí)關(guān)系，可以有效防止人情往來(lái)，保持獨(dú)立和客觀。

（二）監(jiān)事會(huì)領(lǐng)導(dǎo)內(nèi)審機(jī)構(gòu)有利于構(gòu)建有序的治理模式

我國(guó)上市公司治理結(jié)構(gòu)混亂的原因在于監(jiān)事會(huì)的監(jiān)督職能流于形式，不能依靠權(quán)力制約權(quán)力，而只能依靠權(quán)利制約權(quán)力，讓公司的不同利益主體之間通過利益相互約束。在監(jiān)事會(huì)下設(shè)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)，理順各治理主體之間的關(guān)系，防止出現(xiàn)多監(jiān)督中心的混亂局面。

（三）監(jiān)事會(huì)領(lǐng)導(dǎo)公司內(nèi)部審計(jì)的模式更具權(quán)威性

在監(jiān)事會(huì)下設(shè)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)，提高了內(nèi)部審計(jì)的管理層級(jí)，避免受到公司管理層的不當(dāng)干擾，更具權(quán)威。

（四）有助于解決信息不對(duì)稱、內(nèi)部人控制等問題

因信息不對(duì)稱的存在，企業(yè)的管理層往往有構(gòu)建企業(yè)帝國(guó)、增加在職消費(fèi)的沖動(dòng)，并且缺乏長(zhǎng)期規(guī)劃，重視短期利益，長(zhǎng)遠(yuǎn)角度看損害公司的目標(biāo)實(shí)現(xiàn)。在監(jiān)事會(huì)下設(shè)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)，使監(jiān)事會(huì)獲得管理層經(jīng)營(yíng)情況的全部信息，減少信息不對(duì)稱的程度，有效防止管理層的“逆向選擇、道德風(fēng)險(xiǎn)”。

（五）有效整合監(jiān)督資源，減少監(jiān)督成本

內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的專業(yè)性和監(jiān)事會(huì)的監(jiān)督權(quán)力的充分結(jié)合，可以有效發(fā)揮內(nèi)審報(bào)告的作用，二者之間的強(qiáng)強(qiáng)聯(lián)合，可以真正起到查錯(cuò)糾弊，增加企業(yè)價(jià)值的目的。

參考文獻(xiàn)：

[1]王兵，劉力云，鮑國(guó)明.內(nèi)部審計(jì)未來(lái)展望[J].審計(jì)研究，2013（05）.

[2]馮均科.內(nèi)部審計(jì)發(fā)展：邊緣化還是回歸？[J].審計(jì)研究，2013（02）.

[3]王旭輝，時(shí)現(xiàn)，魏瑾.化解內(nèi)部審計(jì)潛在沖突的方法[J].審計(jì)研究，2011（01）.

[4]方紅星，金玉娜.公司治理、內(nèi)部控制與非效率投資：理論分析與經(jīng)驗(yàn)證據(jù)[J].會(huì)計(jì)研究，2013（07）.

（作者單位：商丘工學(xué)院經(jīng)濟(jì)與管理學(xué)院）