中小企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)問題與對(duì)策探析

蘭和平

摘 要：本文在分析中小企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)問題與缺陷的基礎(chǔ)上，對(duì)中小企業(yè)評(píng)價(jià)體系的構(gòu)建提出對(duì)策建議。

關(guān)鍵詞：中小企業(yè)；內(nèi)部評(píng)價(jià)；問題分析；對(duì)策建議

內(nèi)部控制是指企業(yè)為防范和化解風(fēng)險(xiǎn)，保證企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理合法合規(guī)、資產(chǎn)安全、財(cái)務(wù)報(bào)告及相關(guān)信息真實(shí)完整，提高企業(yè)經(jīng)營(yíng)效率，促進(jìn)企業(yè)實(shí)現(xiàn)發(fā)展戰(zhàn)略，而由企業(yè)在充分考慮內(nèi)外部環(huán)境的基礎(chǔ)上，通過建立組織機(jī)制、運(yùn)用管理方法、實(shí)施操作程序與控制措施而形成的系統(tǒng)。然而當(dāng)前我國(guó)中小企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)存在定性與定量分析不平衡、內(nèi)部控制評(píng)價(jià)過程與結(jié)果評(píng)價(jià)不相適、內(nèi)部控制評(píng)價(jià)內(nèi)容與標(biāo)準(zhǔn)存在不統(tǒng)一等困境。

隨著企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范及配套指引的出臺(tái)，大多數(shù)企業(yè)“以防范風(fēng)險(xiǎn)和控制舞弊為中心，以控制標(biāo)準(zhǔn)和評(píng)價(jià)指標(biāo)為主體，結(jié)構(gòu)合理、層次分明、銜接有序、方法科學(xué)、體系完備”的企業(yè)內(nèi)部控制和規(guī)范體系建成，為防范企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)、規(guī)范企業(yè)管理、全面提升企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理水平、增加企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)力，促進(jìn)企業(yè)可持續(xù)性發(fā)展具有重大推力作用。但在實(shí)施內(nèi)控審計(jì)和評(píng)價(jià)中，我們發(fā)現(xiàn)在部分中小企業(yè)內(nèi)部評(píng)價(jià)還存在諸多問題，需要進(jìn)一步加強(qiáng)規(guī)范和改進(jìn)。

一、企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)在執(zhí)行中存在的問題

1.內(nèi)部控制評(píng)價(jià)環(huán)境存在著一定的局限性

首先是企業(yè)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制評(píng)價(jià)的局限性。對(duì)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制必須深入調(diào)查了解、對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)的全過程進(jìn)行控制測(cè)試，其測(cè)試的結(jié)果必須對(duì)單位內(nèi)部控制的流程加以評(píng)價(jià)，主要評(píng)價(jià)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制系統(tǒng)的健全性和有效性，無論是設(shè)計(jì)和運(yùn)行在內(nèi)控評(píng)價(jià)中容易受到客觀條件的制約而存在不可避免的局限性。其不可避免的局限性主要表現(xiàn)在以下五個(gè)方面。

（1）受到管理人越權(quán)的限制。單位內(nèi)部行使控制職能的管理人員濫用職權(quán)，蓄意營(yíng)私舞弊，倘若具有設(shè)計(jì)良好的內(nèi)部控制，也難發(fā)揮應(yīng)有的效能。許多內(nèi)部控制失效的重要因素就是管理當(dāng)局的干預(yù)和濫用職權(quán)，評(píng)價(jià)工作流于形式。

（2）串通舞弊的限制。如果單位內(nèi)部不相容職務(wù)相互串通作弊，與之相關(guān)的內(nèi)部控制就會(huì)失去作用，在進(jìn)行內(nèi)部控制評(píng)價(jià)中也很難發(fā)現(xiàn)不相容職務(wù)分離原則的有效執(zhí)行和不同職務(wù)相互制約牽制的有效性。

（3）受人為錯(cuò)誤的限制。一個(gè)企業(yè)內(nèi)部行使控制職能的人員在心理技能和行為方式未能達(dá)到實(shí)施內(nèi)部控制的基本要求，對(duì)內(nèi)部控制的程序和措施發(fā)生誤解錯(cuò)判，再好的控制也難充分發(fā)揮作用，甚至?xí)斐梢欢ǖ膿p失。

（4）受成本因素的限制?？刂频沫h(huán)節(jié)越多控制的措施越復(fù)雜、相應(yīng)的控制的成本也就越高，因此，必須以控制成本，不能因風(fēng)險(xiǎn)錯(cuò)誤可能造成的損失和費(fèi)用為前提，建立和運(yùn)行有效內(nèi)控成本制度。

（5）受制度滯后的限制。在現(xiàn)代市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中，單位受到外部環(huán)境的變化而調(diào)整自己的發(fā)展戰(zhàn)略和戰(zhàn)略目標(biāo)，如并購(gòu)或拓展市場(chǎng)或引入先進(jìn)的管理系統(tǒng)，都會(huì)造成原有的控制可能不適應(yīng)，改變?cè)械牧鞒毯完P(guān)鍵點(diǎn)。

2.內(nèi)部控制缺乏統(tǒng)一的評(píng)價(jià)指標(biāo)系統(tǒng)

《企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指引》的基本內(nèi)容第八條“企業(yè)組織開展控制活動(dòng)評(píng)價(jià)，應(yīng)當(dāng)以《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》和各項(xiàng)應(yīng)用指引中心的控制措施為依據(jù)，結(jié)合在企業(yè)內(nèi)部控制制度，對(duì)相關(guān)控制措施的設(shè)計(jì)和運(yùn)行情況進(jìn)行認(rèn)定和評(píng)價(jià)”中所說的，既然評(píng)價(jià)就要有一套完整的、切實(shí)可行、適用有效的具有操作性的評(píng)價(jià)指標(biāo)體系，對(duì)內(nèi)部控制的完整性、有效性及合理性進(jìn)行評(píng)價(jià)，實(shí)際工作中缺乏對(duì)評(píng)價(jià)活動(dòng)本身如何做卻無操作性規(guī)定、評(píng)價(jià)指標(biāo)設(shè)置、定性指標(biāo)把握程度、定量指標(biāo)的權(quán)重比例，卻受管理當(dāng)局的內(nèi)部機(jī)構(gòu)的內(nèi)控評(píng)價(jià)人員依經(jīng)驗(yàn)主觀把控，缺乏統(tǒng)一尺度、完備受到影響、評(píng)價(jià)水平缺乏客觀性，外聘會(huì)計(jì)師事務(wù)所機(jī)構(gòu)評(píng)價(jià)時(shí)，也容易造成指標(biāo)完整性和統(tǒng)一性，特別是評(píng)價(jià)控制環(huán)境、經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)的尺度張弛無度。

3.內(nèi)部控制風(fēng)險(xiǎn)管理和評(píng)價(jià)手段相對(duì)落后

企業(yè)管理層對(duì)內(nèi)部控制重視不夠，有的領(lǐng)導(dǎo)在處理內(nèi)部控制與企業(yè)管理、業(yè)務(wù)發(fā)展的關(guān)系時(shí)，則認(rèn)為若內(nèi)部控制制度過于詳細(xì)、控制過嚴(yán)會(huì)束縛企業(yè)的業(yè)務(wù)發(fā)展能力，錯(cuò)誤地將內(nèi)部控制與企業(yè)發(fā)展和效益對(duì)立起來。在風(fēng)險(xiǎn)管控時(shí)，對(duì)潛在的風(fēng)險(xiǎn)沒有更好的判斷和感知，不能做到防患于未然，在風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生時(shí)，不知如何應(yīng)對(duì)風(fēng)險(xiǎn)，被動(dòng)接受可承擔(dān)的風(fēng)險(xiǎn)，面臨危機(jī)時(shí)、無從控制；在評(píng)價(jià)內(nèi)控的風(fēng)險(xiǎn)時(shí)，風(fēng)險(xiǎn)控制不強(qiáng)、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估不足、風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警措施不當(dāng)、手段缺乏。

4.決策機(jī)制缺陷和內(nèi)控評(píng)價(jià)人才缺乏并存

一是決策機(jī)制方面存在缺陷。有的企業(yè)沒有按照現(xiàn)代企業(yè)制度的要求，著重進(jìn)行企業(yè)治理結(jié)構(gòu)的建設(shè)，法人結(jié)構(gòu)不合理，導(dǎo)致決策機(jī)制中的決策權(quán)和經(jīng)營(yíng)權(quán)混為一體，從而造成決策失誤大、風(fēng)險(xiǎn)增高。二是內(nèi)控評(píng)價(jià)人才缺乏。缺少具備國(guó)際化經(jīng)營(yíng)方略、全能型投資管理，資本運(yùn)營(yíng)等知識(shí)新、閱歷廣的多面型人才，不利于在企業(yè)內(nèi)控評(píng)價(jià)中把關(guān)各環(huán)節(jié)的管控節(jié)點(diǎn)，避免企業(yè)在管理的失控和風(fēng)險(xiǎn)。三是內(nèi)控人員專業(yè)勝任能力不強(qiáng)。沒有按照《會(huì)計(jì)法》等法律、法規(guī)的要求，建立以預(yù)算管理、資金管理、資產(chǎn)管理和對(duì)外擔(dān)保等為重點(diǎn)的財(cái)務(wù)管理制度和內(nèi)部控制制度，細(xì)化內(nèi)控程序的可操作性；沒有按照信息化的發(fā)展趨勢(shì)，建立以計(jì)算機(jī)技術(shù)為支撐的網(wǎng)絡(luò)化信息系統(tǒng)，實(shí)現(xiàn)資源共享。

5.中小企業(yè)審計(jì)監(jiān)督工作不到位

一些企業(yè)缺乏風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估考核、風(fēng)險(xiǎn)管理獎(jiǎng)懲措施以及風(fēng)險(xiǎn)損失的追責(zé)機(jī)制。雖然建立了內(nèi)審機(jī)構(gòu)，但缺乏獨(dú)立性，弱化了審計(jì)功能，配備的審計(jì)人員素質(zhì)不高，能力不強(qiáng)，沒有建立風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向原則，都是造成內(nèi)控評(píng)價(jià)的客觀因素。

三、加強(qiáng)和規(guī)范企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的對(duì)策建議

通過不斷改進(jìn)和完善內(nèi)部控制，才能提高企業(yè)管理人員的素質(zhì)，增強(qiáng)防范和應(yīng)對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的能力，提高企業(yè)的治理水平。

1.規(guī)范法人治理結(jié)構(gòu)，營(yíng)造良好的內(nèi)控環(huán)境

企業(yè)應(yīng)當(dāng)明確董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)和經(jīng)理層的職責(zé)權(quán)限，按照科學(xué)、精簡(jiǎn)、高效、透明、制衡的原則，合理設(shè)置內(nèi)部職能機(jī)構(gòu)，明確各機(jī)構(gòu)的職責(zé)權(quán)限，避免職能交叉、缺失或權(quán)責(zé)過于集中，形成各司其職、各負(fù)其責(zé)、相互制約、相互協(xié)調(diào)的工作機(jī)制。公司管理層應(yīng)根據(jù)國(guó)家有關(guān)法律法規(guī)和監(jiān)管規(guī)則以及公司的要求，結(jié)合實(shí)際情況，圍繞戰(zhàn)略目標(biāo)、經(jīng)營(yíng)管理的效率和效果目標(biāo)、財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)、資產(chǎn)安全目標(biāo)、合規(guī)目標(biāo)等單個(gè)或整體控制目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)程度，組織實(shí)施對(duì)公司內(nèi)部控制系統(tǒng)設(shè)計(jì)和運(yùn)行的有效性進(jìn)行定期或不定期（每年至少一次）的調(diào)查、測(cè)試、分析、評(píng)估和改進(jìn)，以合理保證公司目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)?？傊⒁?guī)范法人治理結(jié)構(gòu)，建立各責(zé)任主體的權(quán)力、責(zé)任和議事規(guī)則，保證決策權(quán)、經(jīng)營(yíng)權(quán)、監(jiān)督權(quán)分離，通過“三權(quán)”之間制衡，把權(quán)力關(guān)進(jìn)制度的籠子里。

2.提高風(fēng)險(xiǎn)管理意識(shí)，培養(yǎng)內(nèi)控風(fēng)險(xiǎn)評(píng)價(jià)管理人才

一是健全風(fēng)險(xiǎn)管理組織，強(qiáng)化企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)。要建立風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警機(jī)制，加強(qiáng)對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)中潛在風(fēng)險(xiǎn)的實(shí)時(shí)監(jiān)控系統(tǒng)；要建立風(fēng)險(xiǎn)防范機(jī)制，加強(qiáng)對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行預(yù)防和控制；要建立風(fēng)險(xiǎn)控制機(jī)制，確保內(nèi)部控制評(píng)價(jià)結(jié)論得以有效利用、整改措施即時(shí)到位、規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)的再次發(fā)生。同時(shí)，可以聘請(qǐng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所，站在第三者的立場(chǎng)來客觀評(píng)價(jià)內(nèi)控的有效性和執(zhí)行度，自評(píng)與外評(píng)相結(jié)合，更能發(fā)揮出內(nèi)部控制的有效性、促進(jìn)企業(yè)健康發(fā)展。二是以強(qiáng)化風(fēng)險(xiǎn)控制力為主線，按照《企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指引》的要求，從提高經(jīng)營(yíng)效率的角度出發(fā)，根據(jù)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估結(jié)果，將主要風(fēng)險(xiǎn)細(xì)化到具體的管控流程，制定相應(yīng)的控制措施和檢查方法，作為各責(zé)任部門、單位實(shí)施具體管理的標(biāo)準(zhǔn)。三是培育內(nèi)控風(fēng)險(xiǎn)評(píng)價(jià)管理人才。企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)人力資源總體規(guī)劃，通過公開招聘、競(jìng)爭(zhēng)上崗等多種方式選聘優(yōu)秀人才；企業(yè)應(yīng)當(dāng)建立和完善人力資源的激勵(lì)約束機(jī)制，設(shè)置科學(xué)的業(yè)績(jī)考核指標(biāo)體系，對(duì)各級(jí)管理人員和全體員工進(jìn)行嚴(yán)格考核與評(píng)價(jià)，并制定與業(yè)績(jī)考核掛鉤的薪酬制度；企業(yè)應(yīng)當(dāng)建立健全員工退出機(jī)制，使企業(yè)人力資源管理步入良性循環(huán)的軌道。

3.建立科學(xué)、完整、統(tǒng)一符合企業(yè)環(huán)境的內(nèi)部控制指引體系

制定一套符合中小企業(yè)內(nèi)控建設(shè)和評(píng)價(jià)指標(biāo)體系勢(shì)在必行。制定中小企業(yè)內(nèi)控評(píng)價(jià)指標(biāo)體系應(yīng)遵循相互牽制原則、協(xié)調(diào)配合原則、權(quán)責(zé)明確、成本效益原則、整體結(jié)構(gòu)原則。內(nèi)部控制目標(biāo)是：①維護(hù)財(cái)產(chǎn)物資的完整性；②保證會(huì)計(jì)信息的準(zhǔn)確性；③保證財(cái)務(wù)活動(dòng)的合法性；④保證經(jīng)營(yíng)決策的貫徹執(zhí)行；⑤保證生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性；⑥保證國(guó)家法律法規(guī)的遵守執(zhí)行。主要工作是梳理現(xiàn)有制度和業(yè)務(wù)流程、建立健全相關(guān)制度、編制風(fēng)險(xiǎn)管理文件、確認(rèn)關(guān)鍵流程、控制點(diǎn)和控制措施、優(yōu)化業(yè)務(wù)流程、動(dòng)態(tài)管理控制活動(dòng)，利用外部監(jiān)督、中介組織的監(jiān)督。

4.健全內(nèi)部監(jiān)督與外部監(jiān)督相結(jié)合機(jī)制

一是加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部監(jiān)督。企業(yè)要從事前、事中、事后等三個(gè)階段完善內(nèi)部控制制度，完善監(jiān)督機(jī)制，定期完成企業(yè)報(bào)表、資產(chǎn)、財(cái)務(wù)等方面的審核分析；建立信息反饋機(jī)制，使得內(nèi)部控制在實(shí)施過程中的問題及時(shí)得到矯正。二是強(qiáng)化外部監(jiān)督。財(cái)政、稅務(wù)、審計(jì)等部門要加強(qiáng)彼此間的信息交流，形成有效的監(jiān)督合力。充分發(fā)揮會(huì)計(jì)師事務(wù)所的外部監(jiān)督作用，形成政府扶持中介，中介促進(jìn)中小企業(yè)發(fā)展的體系。會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)揭露企業(yè)內(nèi)部控制制度存在的問題和漏洞，揭露因內(nèi)部控制薄弱而造成的某些經(jīng)濟(jì)損失或經(jīng)濟(jì)違法行為等，并對(duì)揭露的各種消極因素及時(shí)進(jìn)行制止、處罰，還應(yīng)將情節(jié)嚴(yán)重的有關(guān)責(zé)任人移交司法機(jī)關(guān)處理。

加強(qiáng)中小企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)控管，要以完善法人治理結(jié)構(gòu)為重點(diǎn)，以強(qiáng)化風(fēng)險(xiǎn)控制力為主線，以構(gòu)建企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)體系為導(dǎo)向，促進(jìn)企業(yè)整體管理水平和效益的全面提升，使中小企業(yè)在經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)調(diào)整、促進(jìn)就業(yè)與社會(huì)穩(wěn)定以及科技創(chuàng)新中發(fā)揮出更大的作用。

參考文獻(xiàn)

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2.企業(yè)內(nèi)部控制編制委員會(huì).企業(yè)內(nèi)部控制――主要風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)、關(guān)鍵控制點(diǎn)與案例解析.立信會(huì)計(jì)出版社，2017.

（責(zé)任編輯：王文龍）