我國(guó)慈善信托稅收優(yōu)惠制度構(gòu)建初探

一、研究背景及問題的提出

在信托領(lǐng)域，慈善信托以其特殊地位占據(jù)一席之地?！按壬啤钡钠鹪纯勺匪葜劣?guó)教會(huì)捐贈(zèng)時(shí)期，由于向教會(huì)捐贈(zèng)財(cái)物的情況非常復(fù)雜和靈活，難以用固定的成文法概念去對(duì)慈善下定義，司法實(shí)踐則長(zhǎng)期依賴大量的判例。英國(guó)1601年通過的常被稱為《伊麗莎白法》的慈善用益法就最早地以列舉的方式在序言中對(duì)慈善目的做了規(guī)定，但無慈善信托的描述，直到20世紀(jì)英國(guó)才首次將慈善信托的定義納入成文法。慈善信托在我國(guó)屬于新生事物，乃“公益信托”衍生而來。我國(guó)慈善信托最初的規(guī)定蘊(yùn)含在《信托法》第六章關(guān)于“公益信托”的規(guī)定中，2016年頒布的《慈善法》第四十四條便指出“慈善信托屬于公益信托”。在我國(guó)，慈善信托是指“委托人基于慈善目的，依法將其財(cái)產(chǎn)委托給受托人，由受托人按照委托人意愿以受托人名義進(jìn)行管理和處分，開展慈善活動(dòng)的行為?！蔽覈?guó)隨后于2017年7月出臺(tái)的《慈善信托管理辦法》是第一部專門針對(duì)慈善信托的規(guī)范。慈善信托雖然與非慈善信托的規(guī)則有許多相似之處，但二者還是存在顯著區(qū)別，比如會(huì)產(chǎn)生正如本文所要討論的重要的經(jīng)濟(jì)后果上的區(qū)別——稅收優(yōu)待的享受與否。

在稅收問題上，《慈善法》僅在四十五條第二款從反面規(guī)定了慈善信托不向民政部門備案就不能享受稅收優(yōu)惠；在第九章相關(guān)促進(jìn)措施中僅僅規(guī)定了慈善組織、捐贈(zèng)人、受益人享受稅收優(yōu)惠，即只對(duì)慈善捐贈(zèng)的稅收優(yōu)惠作出明確規(guī)定，但縱觀全法并未對(duì)慈善信托的稅收優(yōu)惠進(jìn)行具體規(guī)定。有所進(jìn)步的是，《慈善信托管理辦法》第四十四條促進(jìn)措施中規(guī)定了“慈善信托的委托人、受托人和受益人按照國(guó)家有關(guān)規(guī)定享受稅收優(yōu)惠?！敝档每隙ǖ氖牵摬糠ㄒ?guī)明確了慈善信托各主體均享有稅收優(yōu)惠，然其不足之處也顯然易見，該規(guī)定過于原則化，缺乏具體的操作規(guī)則，由此容易引發(fā)以下疑問：第一，是否所有的慈善信托都應(yīng)該無差別地享有稅收優(yōu)惠。這一問題的解決首先便涉及到稅收優(yōu)惠享有的正當(dāng)性基礎(chǔ)，凡是符合正當(dāng)性基礎(chǔ)的慈善信托才應(yīng)該享有稅收優(yōu)惠，此外還應(yīng)考慮正當(dāng)性基礎(chǔ)的強(qiáng)弱差異這一因素對(duì)稅收優(yōu)惠的享有程度所帶來的影響。第二，我國(guó)慈善信托在原則性的框架內(nèi)如何具體地落實(shí)稅收優(yōu)惠制度，至于現(xiàn)行相關(guān)規(guī)定如慈善捐贈(zèng)是否有可以參考借鑒之處，或者根據(jù)慈善信托的特點(diǎn)構(gòu)建新的稅收優(yōu)惠制度，這尚待進(jìn)一步探討。

我國(guó)慈善信托代表著現(xiàn)代慈善的發(fā)展方向，將對(duì)我國(guó)慈善事業(yè)的發(fā)展產(chǎn)生著重要影響。慈善信托稅收優(yōu)惠制度的細(xì)化落實(shí)，無疑能促進(jìn)我國(guó)慈善信托制度的發(fā)展，豐富慈善稅制的研究，為我國(guó)慈善事業(yè)的發(fā)展貢獻(xiàn)綿薄之力。

二、慈善信托稅收優(yōu)惠制度的正當(dāng)性基礎(chǔ)

（一）符合稅法的基本原則

給予慈善信托稅收優(yōu)惠的支持，有利于我國(guó)慈善事業(yè)的大踏步發(fā)展，其具有稅法意義上的正當(dāng)性基礎(chǔ)。

稅收公平原則，作為稅法的基本原則之一，指的是納稅人所繳納的稅款負(fù)擔(dān)應(yīng)當(dāng)與其所能承受的負(fù)擔(dān)相當(dāng)。一般衡量稅收是否公平的標(biāo)準(zhǔn)之一為受益原則，即多受益者多納稅，少受益者少納稅，應(yīng)用到公共福利領(lǐng)域則為消耗的公共福利越多則納稅越多。若按此邏輯，倘若一行為能夠促進(jìn)公共福祉的增加，理應(yīng)讓其享受稅收優(yōu)惠，減少納稅數(shù)額。據(jù)此，慈善信托的設(shè)立運(yùn)作目的在于增進(jìn)公共福利、緩解社會(huì)負(fù)擔(dān)，屬于公益事業(yè)范疇，從稅收公平角度考量給予其稅收優(yōu)惠的支持理所應(yīng)當(dāng)。

在稅收效率原則的考量上，慈善信托所蘊(yùn)含的價(jià)值也滿足該項(xiàng)稅法原則的規(guī)定。稅收效率原則，是指國(guó)家征稅應(yīng)當(dāng)至少同時(shí)滿足經(jīng)濟(jì)效率和行政效率這兩個(gè)效率的實(shí)現(xiàn)。經(jīng)濟(jì)效率強(qiáng)調(diào)稅收分配要有利于經(jīng)濟(jì)運(yùn)行，促進(jìn)國(guó)民經(jīng)濟(jì)效益的提高。行政效率講求的是征稅主體所支出的費(fèi)用占收入的比重盡可能得小。而慈善信托稅收優(yōu)惠制度的應(yīng)用，一方面能有效增加社會(huì)公共產(chǎn)品的供給，促進(jìn)市場(chǎng)配置效率提高；另一方面也是政府征稅后再支出以促進(jìn)公共福祉的另一種簡(jiǎn)化方式，這里是直接通過對(duì)其減免稅收的同時(shí)增加公共福利，用民間力量完成原本需由國(guó)家完成的公益事業(yè)，客觀上節(jié)省了國(guó)家的財(cái)政投入和稅收成本，因此對(duì)慈善信托的發(fā)展提供稅收優(yōu)惠支持有其正當(dāng)性和必要性，符合稅收效率原則。

（二）順應(yīng)人們慈善需求

從我國(guó)的慈善制度發(fā)展史上看，曾經(jīng)受到國(guó)內(nèi)“文革”和國(guó)際形勢(shì)的影響，我國(guó)最初將慈善當(dāng)作資本主義的施舍，為社會(huì)主義所不恥，人們的慈善需求也相當(dāng)有限。直至十一屆三中全會(huì)“以經(jīng)濟(jì)建設(shè)為中心”之后我國(guó)現(xiàn)代意義上的慈善制度才開始起步，各類基金會(huì)、慈善會(huì)開始相繼成立。5.12汶川地震事件迅速點(diǎn)燃了人們的慈善熱忱，捐贈(zèng)數(shù)額創(chuàng)下新高。但伴隨著一些慈善組織的丑聞，以及現(xiàn)有慈善捐贈(zèng)框架下的慈善組織類型、以資金為主的捐贈(zèng)財(cái)產(chǎn)形式及規(guī)模方式等都具有嚴(yán)重局限性，讓人們深感現(xiàn)有慈善方式應(yīng)該與時(shí)俱進(jìn)、有所革新，由此一種新的慈善方式——公益信托應(yīng)運(yùn)而生，當(dāng)時(shí)出臺(tái)的倡導(dǎo)公益信托的文件《中國(guó)銀監(jiān)會(huì)辦公廳關(guān)于鼓勵(lì)信托公司開展公益信托業(yè)務(wù)支持災(zāi)后重建工作的通知》鼓勵(lì)信托公司開展公益信托業(yè)務(wù)，以應(yīng)急當(dāng)時(shí)的慈善需求。該文件第二條指出：“信托公司開展公益信托業(yè)務(wù)，可以爭(zhēng)取公益事業(yè)、稅收等管理部門的支持?！笨梢姡嫘磐谢虼壬菩磐械某雠_(tái)是時(shí)代的呼喚，給予其稅收優(yōu)惠符合國(guó)家政策。不過未來慈善信托的可持續(xù)發(fā)展有賴于稅收優(yōu)惠原則性規(guī)定的突破，只有明確具體稅收優(yōu)惠規(guī)則才能真正為其生存發(fā)展提供空間。

（三）促進(jìn)慈善回歸社會(huì)本源

慈善的需求日漸增多，慈善的專業(yè)性和復(fù)雜性也逐漸顯現(xiàn)。從本源上講，慈善公益事業(yè)的特點(diǎn)是民間性、自愿性和自主性。動(dòng)用民間力量從事慈善則因其具有的貼近基層、最懂需求的特點(diǎn)可能會(huì)更高效、專業(yè)；相反，政府通過先征稅再運(yùn)用于慈善的方式未必有民間力量自主運(yùn)用更有效率，況且隨著政府職能的轉(zhuǎn)變，簡(jiǎn)政放權(quán)、將主要精力放在關(guān)系國(guó)計(jì)民生的重大問題上已成為大勢(shì)所趨。民間慈善還具有更尊重捐贈(zèng)人與委托人意愿的特點(diǎn)，若將慈善事業(yè)交由民間去完成，能激發(fā)民間慈善的積極性和活力，幫助政府完成部分社會(huì)治理的內(nèi)容，不僅有利于社會(huì)治理效率的提高，也能促進(jìn)政府效率的提高。由此可見，為慈善信托的發(fā)展提供稅收優(yōu)惠具有更深一層的正當(dāng)性原因。

（四）“類慈善信托”的正當(dāng)性基礎(chǔ)

當(dāng)然，實(shí)踐中出現(xiàn)的慈善信托類型紛繁多樣，基于慈善信托稅收優(yōu)惠享有的正當(dāng)性基礎(chǔ)的強(qiáng)弱不同，對(duì)不同的慈善信托應(yīng)給予不同層級(jí)的區(qū)別稅收優(yōu)惠待遇。例如美國(guó)的“剩余慈善信托”或“慈善先行信托”等具有不完全慈善目的的信托，再比如近些年我國(guó)發(fā)行的以“愛心信托”、“愛心慈善信托”等命名的信托，是將信托收益或預(yù)期收益超額部分設(shè)立的慈善信托，其實(shí)這并不是真正意義上的慈善信托，即不符合我國(guó)法律所規(guī)定的慈善信托要具有完全慈善目的的要件，準(zhǔn)確來講，這是一種附贈(zèng)與合同的私益信托。但不能否認(rèn)的是這些“類慈善信托”所具有的部分慈善目的的慈善性，且這類信托一定程度上代表著民間慈善巨大的潛力來源。只不過其正當(dāng)性基礎(chǔ)較完全慈善目的信托稍弱一些，故給予其僅在慈善目的范圍內(nèi)的慈善稅收優(yōu)惠支持無可厚非。

三、慈善信托稅收優(yōu)惠制度構(gòu)建的借鑒——參照慈善捐贈(zèng)

我國(guó)首先出臺(tái)的《慈善法》僅規(guī)定了慈善組織、捐贈(zèng)人、受益人享受稅收優(yōu)惠，其稅收優(yōu)惠的具體操作是按照非營(yíng)利組織或慈善捐贈(zèng)的有關(guān)規(guī)定來落實(shí)的。其后出臺(tái)的《慈善信托管理辦法》雖單獨(dú)提到了慈善信托的委托人、受托人和受益人按照國(guó)家的有關(guān)規(guī)定享受稅收優(yōu)惠，但具體何為“國(guó)家有關(guān)規(guī)定”，如何享受稅收優(yōu)惠，能否與慈善捐贈(zèng)的稅收優(yōu)惠同等對(duì)待，這些問題尚需進(jìn)一步探究。

首先需要分析慈善信托和慈善捐贈(zèng)的異同。二者同為慈善方式，區(qū)別在于：第一，主體上，在慈善捐贈(zèng)的法律關(guān)系中有捐贈(zèng)人、受贈(zèng)人（即慈善組織，在捐贈(zèng)者直接捐贈(zèng)給受益人時(shí)，則無受贈(zèng)人這一主體）和受益人。而在慈善信托的法律關(guān)系中，則存在委托人、受托人（受托人可以是慈善組織或者信托公司）與受益人三方主體。第二，在相關(guān)權(quán)利義務(wù)關(guān)系適用的法律法規(guī)上，慈善捐贈(zèng)為捐贈(zèng)法律關(guān)系，各方主體適用《慈善法》有關(guān)慈善捐贈(zèng)的規(guī)定、《公益事業(yè)捐贈(zèng)法》等相關(guān)規(guī)定，前者無規(guī)定的，再適用《合同法》有關(guān)贈(zèng)與合同和一般合同的規(guī)定。而慈善信托為信托法律關(guān)系，主要適用《信托法》、《慈善法》有關(guān)慈善信托的規(guī)定、《慈善信托管理辦法》的規(guī)定。第三，在物權(quán)關(guān)系的變動(dòng)上，慈善捐贈(zèng)較為明確，一旦捐贈(zèng)人將財(cái)產(chǎn)捐贈(zèng)給受贈(zèng)人或受益人，則所有權(quán)就相應(yīng)地發(fā)生轉(zhuǎn)移；但慈善信托就稍顯復(fù)雜，英美法系的慈善信托制度適用的是雙重所有權(quán)理論，即委托人將財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)移給受托人后，受托人享受的僅為名義所有權(quán)，實(shí)質(zhì)所有權(quán)也即衡平法上的所有權(quán)歸受益人所有。然而我國(guó)大陸法系國(guó)家不承認(rèn)雙重所有權(quán)理論，這便和信托財(cái)產(chǎn)雙重所有權(quán)理論產(chǎn)生了沖突，探究《信托法》、《慈善法》和《慈善信托管理辦法》對(duì)于信托財(cái)產(chǎn)所有權(quán)的規(guī)定可發(fā)現(xiàn)，我國(guó)對(duì)其做了折中、妥協(xié)的處理，沒有直接規(guī)定慈善信托財(cái)產(chǎn)所有權(quán)歸屬問題，而是從其權(quán)能行使和保護(hù)方面做了規(guī)定。具體而言，慈善信托財(cái)產(chǎn)由委托人委托給受托人后，受托人按照委托人的意愿、為受益人的利益，以自己的名義對(duì)信托財(cái)產(chǎn)管理和處分；慈善信托的受托人必須將慈善信托財(cái)產(chǎn)與自己固有的財(cái)產(chǎn)分別管理、分別記賬，且不同委托人的慈善信托財(cái)產(chǎn)均應(yīng)該相互區(qū)分，這點(diǎn)和慈善捐贈(zèng)具有顯著的差別。若追溯慈善信托的本質(zhì)來探究慈善信托的獨(dú)有特點(diǎn)，首先在于慈善信托的信托財(cái)產(chǎn)所具有的獨(dú)立性：獨(dú)立于委托人、受托人及其其他受托的財(cái)產(chǎn)進(jìn)而實(shí)現(xiàn)財(cái)產(chǎn)的破產(chǎn)隔離功能，由受托人基于自身職責(zé)來對(duì)信托財(cái)產(chǎn)進(jìn)行管理和運(yùn)作，而慈善捐贈(zèng)財(cái)產(chǎn)無法獨(dú)立于受贈(zèng)人的其他財(cái)產(chǎn)；在慈善者意愿的支配力上，我國(guó)慈善信托因能事前設(shè)置和保留處置財(cái)產(chǎn)的權(quán)利，故能在較大程度上反映委托人的意愿，而慈善捐贈(zèng)關(guān)系中捐贈(zèng)人對(duì)財(cái)產(chǎn)的支配力則小得多，僅具有少許監(jiān)督權(quán)。鑒于以上幾點(diǎn)，慈善信托不同于慈善捐贈(zèng)，不宜完全直接照搬慈善捐贈(zèng)的稅收優(yōu)惠。

然并不能因前述差異而否認(rèn)慈善信托的稅收優(yōu)惠可參照慈善捐贈(zèng)的稅收優(yōu)惠作類似處理。因?yàn)樯鲜霾町愂切磐泻途栀?zèng)行為本身所固有的差異，就其是否能夠享受稅收優(yōu)惠的條件而言，并無實(shí)質(zhì)性阻礙（這點(diǎn)在下文稅收優(yōu)惠設(shè)計(jì)中會(huì)做相應(yīng)安排）。相反由于慈善信托本身所固有的尊重委托人意愿、?？顚Ｓ谩⑵飘a(chǎn)隔離、運(yùn)作公開等功能具有其他慈善所難以比擬的優(yōu)勢(shì)，更能滿足現(xiàn)代人多樣化的慈善需求，應(yīng)給予與慈善捐贈(zèng)類似的稅收優(yōu)惠措施加以激勵(lì)。

四、慈善信托稅收優(yōu)惠制度的具體構(gòu)建

在慈善信托稅收優(yōu)惠的設(shè)計(jì)上，首先要明確信托設(shè)立的一般環(huán)節(jié)，各環(huán)節(jié)實(shí)行怎樣的稅收安排，其次考慮如何在這些環(huán)節(jié)中針對(duì)慈善信托進(jìn)行特殊的稅收優(yōu)惠設(shè)計(jì)。鑒于信托財(cái)產(chǎn)為非獨(dú)立法律關(guān)系主體，確定其稅款征收仍存在許多尚待明確的問題。

（一）明確慈善信托稅收優(yōu)惠的原則

從設(shè)立一般信托的流程來看，信托財(cái)產(chǎn)最初由委托人交付信托公司，其間會(huì)涉及到印花稅等稅種的征繳，然后信托公司對(duì)該信托財(cái)產(chǎn)管理運(yùn)作處分，其間信托財(cái)產(chǎn)會(huì)涉及到增值稅、所得稅等稅種的征繳，當(dāng)受托人將信托財(cái)產(chǎn)或收益交付受益人之時(shí)，受益人還應(yīng)就其所得繳納稅收，此外整個(gè)環(huán)節(jié)信托公司的管理費(fèi)報(bào)酬要繳納所得稅。由于國(guó)家對(duì)慈善信托持鼓勵(lì)態(tài)度，上述環(huán)節(jié)均應(yīng)實(shí)行合理的特別稅收優(yōu)惠內(nèi)容?？傮w來看，具體的稅收優(yōu)惠制度構(gòu)建要本著以下原則：第一，因慈善信托具有的公益性質(zhì)，故設(shè)立應(yīng)盡量給予大幅度大范圍的稅收優(yōu)惠設(shè)計(jì)，這是就完全慈善目的的慈善信托而言，當(dāng)然實(shí)踐中存在一些具有部分慈善目的的“類慈善信托”，出于鼓勵(lì)設(shè)立的目的考慮也應(yīng)在一定的慈善目的范圍內(nèi)給予優(yōu)惠。第二，慈善信托在上述環(huán)節(jié)所涉的信托財(cái)產(chǎn)在信托關(guān)系人之間的移轉(zhuǎn)不應(yīng)課征增值稅等，這是因?yàn)槠溟g并沒有涉及到信托財(cái)產(chǎn)真正的交易移轉(zhuǎn)。其實(shí)不止慈善信托，所有的信托都具有該種特性，若每次轉(zhuǎn)移都要繳納相應(yīng)稅款，則會(huì)出現(xiàn)嚴(yán)重的重復(fù)征稅現(xiàn)象。第三，不應(yīng)使得信托財(cái)產(chǎn)數(shù)量因征稅而減少，以致削減慈善目的。

（二）鼓勵(lì)委托人設(shè)立慈善信托的稅收優(yōu)惠保障

1.賦予信托公司開具票據(jù)權(quán)利

鼓勵(lì)委托人設(shè)立慈善信托，首先建議賦予信托公司開具票據(jù)權(quán)利，以取得稅前抵扣資格，這是激勵(lì)發(fā)展慈善信托的前提。鑒于慈善捐贈(zèng)中的慈善信托的受托人可以為慈善組織或信托公司，當(dāng)受托人為慈善組織時(shí)，《慈善法》有明確規(guī)定慈善組織有向捐贈(zèng)人開具由財(cái)政部門統(tǒng)一監(jiān)（?。┲凭栀?zèng)票據(jù)的權(quán)利，但受托人為信托公司時(shí)卻沒有此項(xiàng)權(quán)利內(nèi)容授權(quán)，這將影響到捐贈(zèng)企業(yè)稅前抵扣無法實(shí)施。實(shí)踐中，慈善信托目前不得不采取一套變通的做法，即采取“信托+慈善組織”模式開展業(yè)務(wù)，即由信托公司設(shè)立慈善信托，信托資金定向捐贈(zèng)給具有稅前抵扣資格的基金會(huì)，由基金會(huì)向委托人開具捐贈(zèng)收據(jù)。雖然該種合作模式?jīng)]有得到法律的明文認(rèn)可，存在較大爭(zhēng)議，但在正式賦予信托公司開票權(quán)利之前，建議稅務(wù)部門認(rèn)可該種模式作為過渡期的合理存在。

2.擴(kuò)大委托人的所得稅扣除優(yōu)惠力度

在參照慈善捐贈(zèng)適用稅收優(yōu)惠時(shí)，應(yīng)在其基礎(chǔ)上進(jìn)一步擴(kuò)大優(yōu)惠力度，這不僅能有效激勵(lì)慈善信托的大規(guī)模設(shè)立，同時(shí)也能起到鼓勵(lì)企業(yè)履行社會(huì)責(zé)任的作用。即在慈善捐贈(zèng)的稅收優(yōu)惠條件“企業(yè)在年度利潤(rùn)總額12%以內(nèi)的部分”準(zhǔn)予扣除應(yīng)納稅所得額的基礎(chǔ)上擴(kuò)大慈善信托可扣除的范圍，也即適當(dāng)上調(diào)可扣除的應(yīng)納稅所得額范圍比例。因其所設(shè)立的慈善信托與財(cái)政公益性支出目的用途具有共同性，故在慈善信托上減少的征稅額度并不會(huì)大幅度影響國(guó)家的財(cái)政的作用。

3.設(shè)立滿足稅收優(yōu)惠慈善信托的實(shí)體和程序條件

委托人若要設(shè)立享有稅收優(yōu)惠的慈善信托應(yīng)該滿足一系列嚴(yán)格的條件，該條件可分為實(shí)體條件和程序條件。

實(shí)體方面，根據(jù)《信托法》、《慈善法》、《慈善信托管理辦法》和《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局、民政部關(guān)于公益性捐贈(zèng)稅前扣除有關(guān)問題的通知》等規(guī)定，可知慈善信托設(shè)立的實(shí)體條件如下：依法設(shè)立并備案；信托財(cái)產(chǎn)及收益除了支付必要的報(bào)酬外必須符合慈善目的；受托人報(bào)酬不應(yīng)高于法律規(guī)定的必要金額；可設(shè)立信托監(jiān)察人；未經(jīng)公益事業(yè)管理機(jī)構(gòu)批準(zhǔn)，不得任意變更受托人；終止后的慈善信托剩余信托財(cái)產(chǎn)應(yīng)用于近似目的或者轉(zhuǎn)移給具有近似目的的慈善信托；建立慈善信托專戶、獨(dú)立核算；通過主管機(jī)構(gòu)年檢。

程序方面，委托人若要設(shè)立享有稅收優(yōu)惠的慈善信托，必須要符合一定的慈善標(biāo)準(zhǔn)的認(rèn)定程序。目前國(guó)際上通行的慈善信托稅收優(yōu)惠的認(rèn)定方式主要有兩種，其一是慈善信托設(shè)立登記或備案完成后，便自動(dòng)具有享受稅收優(yōu)惠資格，這是一種寬松的做法；其二是登記或備案只是作為稅收優(yōu)惠享有的前提，還需有權(quán)機(jī)關(guān)的再次批準(zhǔn)確認(rèn)后方可享受稅收優(yōu)惠，這種做法相對(duì)較嚴(yán)格，體現(xiàn)了政府對(duì)稅收優(yōu)惠所持的謹(jǐn)慎態(tài)度。英國(guó)采取的做法為前者，日本采取的做法是后者?？紤]到我國(guó)慈善信托才處于發(fā)展初期，起步之初理應(yīng)規(guī)范發(fā)展，否則不利于日后管理和慈善信托的持續(xù)健康發(fā)展。因此我國(guó)慈善信托在發(fā)展之初享受稅收優(yōu)惠的認(rèn)定程序應(yīng)該從嚴(yán)設(shè)置，以體現(xiàn)我國(guó)對(duì)慈善信托有效監(jiān)管理念，這與要鼓勵(lì)慈善信托設(shè)立的初衷并不違背。慈善信托稅收優(yōu)惠認(rèn)定機(jī)關(guān)的設(shè)置借鑒我國(guó)慈善捐贈(zèng)的規(guī)定，即慈善組織等公益性社會(huì)團(tuán)體申請(qǐng)公益性捐贈(zèng)稅前扣除資格時(shí)，要報(bào)財(cái)政部門、稅務(wù)部門、民政部門批準(zhǔn)。慈善信托從“信托實(shí)體理論”出發(fā)，這種擬制主體類似于慈善組織，可參照上述稅收優(yōu)惠認(rèn)定資格的程序獲得稅收優(yōu)惠。值得改進(jìn)的是，慈善信托進(jìn)行稅收優(yōu)惠資格審查時(shí)，要協(xié)調(diào)三部門之間的關(guān)系，提高監(jiān)管效率。我國(guó)《慈善法》和《慈善信托管理辦法》均規(guī)定了慈善信托享受稅收優(yōu)惠的前提是報(bào)民政部門備案。因此，經(jīng)民政部門備案登記是首要條件，民政部門此時(shí)應(yīng)發(fā)揮對(duì)慈善信托的實(shí)質(zhì)審查功能，充分考察該項(xiàng)慈善信托的慈善目的、運(yùn)作模式，審查通過后出具相關(guān)證明，委托人還應(yīng)將此證明和其他證明文件提交稅務(wù)部門進(jìn)行形式審查，報(bào)財(cái)政部門備案，當(dāng)受托人為信托公司時(shí)還應(yīng)報(bào)銀監(jiān)會(huì)備案。

（三）慈善信托運(yùn)作時(shí)的稅收優(yōu)惠制度設(shè)計(jì)

1.可由受托人代繳信托財(cái)產(chǎn)收益的稅款

信托財(cái)產(chǎn)在運(yùn)作時(shí)信托收入所得由何主體承擔(dān)納稅義務(wù)呢？首先，信托財(cái)產(chǎn)“獨(dú)立性”的屬性決定了信托財(cái)產(chǎn)的收入不納入受托人的自有財(cái)產(chǎn)范圍，受托人不應(yīng)對(duì)此納稅。信托財(cái)產(chǎn)自身也不是稅法上所規(guī)定的納稅主體，也無法成為納稅義務(wù)人。根據(jù)主流觀點(diǎn)“信托導(dǎo)管理論”認(rèn)為真正享有信托財(cái)產(chǎn)及收益的為信托受益人，然此時(shí)慈善信托的受益人尚具有不確定性而難以適時(shí)承擔(dān)納稅義務(wù)，可由信托財(cái)產(chǎn)交付之時(shí)、受益人確定之日由受益人繳納。但若前述期間持續(xù)時(shí)間過長(zhǎng)導(dǎo)致稅款繳納過遲，我們可借助“信托實(shí)體理論”，將信托項(xiàng)目擬制成獨(dú)立主體，具備獨(dú)立的納稅資格，由受托人進(jìn)行代繳。此后當(dāng)受托人向受益人分配收益時(shí)，受益人應(yīng)免繳所得稅，因?yàn)榇壬菩磐械氖芡腥艘褜ⅰ靶磐胸?cái)產(chǎn)”主體所產(chǎn)生的稅款代繳完畢，以防重復(fù)征稅。至于其他稅收如增值稅、印花稅等，則可直接由受托人代扣代繳。

2.多樣化的信托財(cái)產(chǎn)稅收優(yōu)惠內(nèi)容

我國(guó)尚無慈善信托稅收優(yōu)惠的具體內(nèi)容措施，考慮未來發(fā)展趨勢(shì)，信托財(cái)產(chǎn)除目前流行的資金以外，還有諸如房產(chǎn)、股權(quán)等形式，這也在《慈善信托管理辦法》第二十八條規(guī)定的資金信托和非資金信托兩種信托財(cái)產(chǎn)形式得到了肯定。不同的信托財(cái)產(chǎn)會(huì)涉及到不同的稅種，因而也會(huì)享有不同的稅收優(yōu)惠內(nèi)容?？v觀全局，我國(guó)慈善信托稅收優(yōu)惠制度設(shè)計(jì)考慮上不能僅僅局限于資金信托。

當(dāng)信托財(cái)產(chǎn)為資金時(shí)，若按照《慈善信托管理辦法》第三十條規(guī)定進(jìn)行銀行存款、政府債券、中央銀行票據(jù)這三種低風(fēng)險(xiǎn)資產(chǎn)運(yùn)作時(shí)，因這三種運(yùn)作方式均為超低風(fēng)險(xiǎn)投資，代表著一定的國(guó)家政府信用并為國(guó)家所鼓勵(lì)，收益可考慮免征所得稅，況且國(guó)債和地方政府債券本身已為免稅收入，而其他資金運(yùn)作模式如貨幣有償借貸或其他投資等涉及的印花稅等應(yīng)當(dāng)少量繳納。當(dāng)信托財(cái)產(chǎn)為不動(dòng)產(chǎn)時(shí)，其轉(zhuǎn)讓或租賃等產(chǎn)生的土地增值稅、契稅、增值稅、印花稅等應(yīng)當(dāng)少量繳納。當(dāng)信托財(cái)產(chǎn)為股權(quán)時(shí)，其轉(zhuǎn)讓涉及的印花稅應(yīng)當(dāng)少量繳納。以上財(cái)產(chǎn)運(yùn)作所得稅應(yīng)給稅收優(yōu)惠的原因在于所繳納的這些稅款都是受托人用信托收益代“獨(dú)立的信托財(cái)產(chǎn)”繳納的，完全符合慈善目的的稅款應(yīng)當(dāng)減免的原則。

3.鼓勵(lì)扶貧濟(jì)困目的的慈善信托

我國(guó)《慈善法》第八十四條規(guī)定，“國(guó)家對(duì)開展扶貧濟(jì)困的慈善活動(dòng)，實(shí)行特殊的優(yōu)惠政策。”因此，為了鼓勵(lì)設(shè)立以扶貧濟(jì)困為目的的慈善信托，對(duì)該類慈善信托流轉(zhuǎn)稅和所得稅均應(yīng)給予免征，這對(duì)于受益人能夠全額享受慈善信托財(cái)產(chǎn)及其收益大有裨益，當(dāng)然也符合我國(guó)的稅收效率原則。此外對(duì)信托公司從事該類慈善信托所獲報(bào)酬所得稅也給予免征支持（因信托公司的報(bào)酬屬于經(jīng)營(yíng)所得，對(duì)于一般的慈善信托稅收只需部分優(yōu)惠），這能起到有效調(diào)動(dòng)信托公司主動(dòng)設(shè)立該類信托項(xiàng)目的積極性。

（四）全方位稅收監(jiān)管體系的建立

慈善信托的公益性要求形成一套完整的稅收監(jiān)管規(guī)則。首先要嚴(yán)格設(shè)立慈善信托之時(shí)的登記備案制度。為了防止逃稅問題，后期要進(jìn)行一系列的監(jiān)管措施，最為重要的便是完善稅收優(yōu)惠的信息披露制度，納稅人將其納稅申報(bào)、慈善信托的運(yùn)作、享受的稅收優(yōu)惠數(shù)額等內(nèi)容在不涉及個(gè)人隱私或商業(yè)秘密等條件下予以公示，至少每半年要將慈善信托事務(wù)處理情況及財(cái)產(chǎn)狀況作出報(bào)告，獲得信托監(jiān)察人認(rèn)可后，再上報(bào)民政部門和銀監(jiān)會(huì)（如受托人是信托公司）備案，并予以公告，可起到防止慈善財(cái)產(chǎn)濫用的功能。