資產(chǎn)評估與會計中公允價值的關(guān)系研究

楊科茂

[摘要]公允價值是同時存在于資產(chǎn)評估和會計中的價值類型，經(jīng)常運用于各種經(jīng)濟活動，但在會計與資產(chǎn)評估的使用中不是完全等同的，而是既有差異又有聯(lián)系。因此，準確定位資產(chǎn)評估和會計中公允價值的關(guān)系，即全面而系統(tǒng)地把握好公允價值在資產(chǎn)評估和會計中的聯(lián)系與差異，有助于公允價值在經(jīng)濟活動中的應(yīng)用，促進相關(guān)行業(yè)正確使用公允價值，防止公允價值的錯誤使用而造成不必要的損失。

[關(guān)鍵詞]會計 資產(chǎn)評估 公允價值 關(guān)系

公允價值作為資產(chǎn)評估和會計中的特定價值類型，是重要的組成部分，也在資產(chǎn)評估和會計的發(fā)展中不斷延伸、不斷完善。隨著2017年資產(chǎn)評估法以及會計法等相關(guān)法律法規(guī)的更新，公允價值的使用正迎來的前所未有的機遇，同時公允價值發(fā)展的主要矛盾是社會日益增長的對公允價值使用的需求和公允價值在相關(guān)行業(yè)中發(fā)展不平衡不充分的矛盾。認清公允價值在會計和資產(chǎn)評估中的關(guān)系，有利于解決矛盾，促進經(jīng)濟活動的開展。

一、資產(chǎn)評估和會計中公允價值的聯(lián)系

（一）概念之間具有一定聯(lián)系

公允價值概念在會計和資產(chǎn)評估中表示的公允性都具有動態(tài)性，即指的是有著隨時間和空間的改變而改變的特征，并且都會對外界特別敏感，有著相應(yīng)的變化。同時，會計中使用公允價值計量的交易并非已經(jīng)完成的實際交易，而資產(chǎn)評估在公允原則條件下對評估對象價值的客觀評估值同樣也是這種情況，兩者在預(yù)期交易而非現(xiàn)實交易之上的公允價值是等同的。另外，應(yīng)該強調(diào)的是，資產(chǎn)評估和會計中的公允價值都反映評估基準日的而非評估基準日前后的外界經(jīng)濟環(huán)境和條件所形成的價值。為了防止將二者的公允價值混淆，資產(chǎn)評估在一般情況下不會使用公允價值這一名稱，而更多地使用市場價值這一概念，從而有助于相關(guān)作業(yè)人員更加清晰地認清公允價值在資產(chǎn)評估和會計中的關(guān)系。

（二）計量對象范圍廣泛

資產(chǎn)評估和會計中公允價值的對象范圍同樣都是對資產(chǎn)或者負債進行確認或者評估的價值。不過，資產(chǎn)評估中的公允價值范疇比會計的更加寬泛，可以說資產(chǎn)評估的公允價值范圍包括會計的公允價值范圍。

（三）對交易主體以及相關(guān)過程的界定

從資產(chǎn)評估和會計相關(guān)法律法規(guī)中對公允價值的概念可以看到，兩者對交易主體的界定都含有自愿且不受外界影響，即自愿買方和自愿賣方。自愿買方指的是根據(jù)自身經(jīng)營情況和需求程度，不受強迫，對市場進行充分了解比對后進行購買的購買方。自愿賣方指的是在正常經(jīng)營的情況下，不急于出售，進行合理市場營銷后出售資產(chǎn)的出售者。自愿買方和自愿賣方代表的不是某一方企業(yè)所希望得到的結(jié)果，而代表的是整個市場共同愿望得到的結(jié)果。特別是在現(xiàn)如今經(jīng)濟全球化、信息全球化、資源全球化的影響下，是以市場經(jīng)濟為主導(dǎo)，自愿買方和自愿賣方能夠?qū)崿F(xiàn)交易更多的是由市場選擇和市場實現(xiàn)所決定。

（四）計量結(jié)果都不能簡單相加

在以往，確認價值的方法主要是將有關(guān)組成資產(chǎn)的資源成本相加，加總之后所的價值就是該資產(chǎn)價值。然而，資產(chǎn)評估和會計中的公允價值并不能簡單相加，各部分價值加總之和未必等于整體資產(chǎn)的價值。最突出的例子是無形資產(chǎn)的價值，具有不確定性，不能夠單純從成本來計算，而受多方面的影響。無形資產(chǎn)中最突出的例子是商譽，商譽是企業(yè)長期經(jīng)營積累所得的價值，但并不具有實體形態(tài)，也沒有明確的來源依據(jù)，難以通過簡單相加而確定價值。因此，不論會計還是資產(chǎn)評估，計量結(jié)果都不能簡單相加，而需要多次評估確認，從而得到適當(dāng)?shù)慕Y(jié)果。

二、資產(chǎn)評估和會計中公允價值的差異

（一）發(fā)生條件不同

會計是基于企業(yè)長期持續(xù)發(fā)展條件基礎(chǔ)上的，而資產(chǎn)評估基于多種假設(shè)基礎(chǔ)之上。會計條件下的公允價值一般都是在公平市場下正常自愿進行交易相關(guān)資產(chǎn)和承擔(dān)負債的價值，也可以說是企業(yè)在銷售資產(chǎn)時的市場報價，該種對同類資產(chǎn)的公允價值報價在同樣的條件下變化不會很大；而資產(chǎn)評估還包括非自愿情況或者不滿足條件的市場下的交易價值，導(dǎo)致同類資產(chǎn)在同樣發(fā)生條件下的評估結(jié)果可能會有比較大的差異。所以公允價值在資產(chǎn)評估和會計中發(fā)生條件不同，即資產(chǎn)評估中公允價值的范圍比會計的范圍大，導(dǎo)致了資產(chǎn)評估的公允價值外延比會計的公允價值外延要更大，換句話說資產(chǎn)評估的公允價值包含了會計的公允價值，資產(chǎn)評估的公允價值外延更大，可以說資產(chǎn)評估公允價值在滿足某些發(fā)生條件后形成的會計公允價值。

（二）呈現(xiàn)方式不同

資產(chǎn)評估中的公允價值是在不同條件下有不同呈現(xiàn)方式的價值，是具有多種內(nèi)涵的計量屬性，在上文中也多次提到，即市場價值以外的價值和市場價值。公允價值可以是未來預(yù)期的、現(xiàn)實的或者是歷史的，在時間上沒有特定的要求，相對來說比較籠統(tǒng)。現(xiàn)值和可實現(xiàn)凈值都依據(jù)相關(guān)資料結(jié)合企業(yè)自身情況確定的未來現(xiàn)金流量預(yù)計的公允價值；現(xiàn)行成本和現(xiàn)行市價指的是現(xiàn)時的、現(xiàn)階段的、評估確認時點的公允價值；歷史成本指的是過去就某種資產(chǎn)所形成的公允價值。所以，公允價值在會計和資產(chǎn)評估中的呈現(xiàn)方式不同，會計中的公允價值更重視成交價格本身，而資產(chǎn)評估中的呈現(xiàn)方式更注重資產(chǎn)內(nèi)在價值的預(yù)估數(shù)額。

（三）交易情況和本質(zhì)不同

會計確定公允價值時是在公開市場上進行的，也可稱為有序交易。所謂有序，就是指財會人員按一定的程序?qū)嬞Y料和會計信息進行有序化處理，整理成對生產(chǎn)管理有用的決策信息，從而影響交易情況，促進交易實現(xiàn)的過程。比如，利益相關(guān)方企業(yè)根據(jù)資產(chǎn)賬面價值或者了解市場信息，確定某一建筑物的價格，雙方通過商議比較容易達成共識?？梢钥闯觯瑫嬛械墓蕛r值是一種確認資產(chǎn)或者負債的特定方式和屬性。

資產(chǎn)評估中的公允價值發(fā)生條件不同，選取的價值類型也不一樣，從而交易情況和本質(zhì)也不相同。因此，在資產(chǎn)評估中非自愿情況或者非正常市場條件下的公允價值與會計中的公允價值交易情況和本質(zhì)不同，情況比較復(fù)雜。資產(chǎn)權(quán)利變動情況可能發(fā)生在母公司和子公司或具有對其他公司具有重大影響的公司之間，交易情況有可能并不同于正常公開市場，即更偏向于更加強大或者更有話語權(quán)的一方，就會出現(xiàn)不公平的情況。