企業(yè)重組業(yè)務(wù)的稅務(wù)風險控制及納稅籌劃

摘 要：企業(yè)重組作為企業(yè)經(jīng)營活動以外的法律結(jié)構(gòu)重大改變，在此過程中企業(yè)的稅務(wù)管理工作也會發(fā)生相應(yīng)的改變，給企業(yè)帶來一定的稅務(wù)風險，本文就將對企業(yè)重組中的稅務(wù)風險控制予以深入的探索，以期為企業(yè)重組中的稅務(wù)籌劃工作提供可靠的依據(jù)。

關(guān)鍵詞：企業(yè)重組業(yè)務(wù)；稅務(wù)風險控制；納稅籌劃

隨著我國市場經(jīng)濟改革的不斷深化，企業(yè)改革也逐漸進入到深水區(qū)。為了適應(yīng)改革發(fā)展的具體需要，財政部門及稅務(wù)總局聯(lián)合頒布了《關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》（下文簡稱通知），該通知對企業(yè)重組過程中的稅務(wù)問題進行了詳盡的解說，并為規(guī)范企業(yè)重組業(yè)務(wù)行為提供了標準性的紙質(zhì)文件。該文件一經(jīng)發(fā)出，對企業(yè)重組過程中的納稅籌劃以及風險控制造成了非常大的影響，企業(yè)重組作為一種非政策性的企業(yè)經(jīng)營活動，其主要體現(xiàn)在企業(yè)法律結(jié)構(gòu)、經(jīng)濟結(jié)構(gòu)的轉(zhuǎn)變上，不僅包括一般性的稅務(wù)處理工作，還包括一些特殊性的稅務(wù)處理事務(wù)。在企業(yè)重組過程當中，會給企業(yè)的稅務(wù)處理工作帶來一定的風險，促使企業(yè)應(yīng)在重組之前采取相應(yīng)的稅務(wù)籌劃措施，以此保障企業(yè)重組業(yè)務(wù)的順利進行。

一、企業(yè)重組業(yè)務(wù)中的稅務(wù)改變

企業(yè)在進入到重組程序之后，企業(yè)的法律形式發(fā)生了改變，會轉(zhuǎn)變?yōu)閭€人獨資企業(yè)或者合伙企業(yè)等法人形式。在我國《公司法》當中，公司注冊地向境外轉(zhuǎn)移也算是企業(yè)重組。在企業(yè)重組過程當中，重組小組應(yīng)該先對被重組單位的資產(chǎn)進行清算與重新分配，并對新成立企業(yè)的股東投資予以重新計算。計算的基礎(chǔ)應(yīng)依照當時的公允價值來進行。通過重組，企業(yè)的法律形式發(fā)生了改變，需要到相關(guān)的稅務(wù)部門進行變更登記。除國家另有規(guī)定的除外。在重組之后，被重組企業(yè)的相關(guān)稅務(wù)事項都應(yīng)該由新企業(yè)來繼承。如果只是因為住所有變化的情況，且符合我國優(yōu)惠政策條件的情況可以排除。

重組活動發(fā)生之后，企業(yè)的債務(wù)發(fā)生了相應(yīng)的改變，有一般性稅務(wù)工作上的改變，也有特殊性稅務(wù)工作上的改變。在處理一般性稅務(wù)工作事項時，清算組主要以非貨幣性的資產(chǎn)清算為主。而債券轉(zhuǎn)股則應(yīng)該分為債務(wù)清償和股權(quán)控資這兩項。通過清算債券，來確定相關(guān)資產(chǎn)或者是相關(guān)債務(wù)清償?shù)乃靡约皳p失，其他相關(guān)的所得稅事項應(yīng)保持不變。而特殊性稅務(wù)處理的主要內(nèi)容為：對企業(yè)債務(wù)中應(yīng)納稅所得額與企業(yè)全年應(yīng)納稅所得額進行確認，必須要在50%以上。因此，在企業(yè)重組的稅務(wù)處理當中，財務(wù)人員應(yīng)該對企業(yè)近五年度的稅務(wù)資料進行整理，并計算出每個年度的應(yīng)納稅所得額。

股權(quán)發(fā)生了改變。企業(yè)進行重組之后，會對其股權(quán)進行重新分配或者轉(zhuǎn)移。在進行一般性稅務(wù)處理工作時，被收購方應(yīng)該對自身的股權(quán)轉(zhuǎn)讓所獲取的收益以及相關(guān)損失予以確定，股權(quán)的計稅基礎(chǔ)為公允價值，其他相關(guān)稅務(wù)事項原則上則應(yīng)該依據(jù)被收購企業(yè)的規(guī)則來處理。特殊性稅務(wù)處理則應(yīng)該依據(jù)《公司法》的規(guī)定來進行，收購企業(yè)收購的股權(quán)不得低于被收購企業(yè)全部股權(quán)的75%，且交易支付的金額不得低于其他交易支付總額的85%。

如果在選擇的是合并重組的方式，那么在一般性的稅務(wù)處理工作當中應(yīng)該依照公允價值來計算被合并雙方的資產(chǎn)具體數(shù)額和負債金額。但是，被合并企業(yè)產(chǎn)生的虧損不能實施轉(zhuǎn)接彌補。實施特殊性稅務(wù)處理時，被合并企業(yè)取得的股權(quán)金額不得低于其他交易支付金額的85%，但在同一控制條件下，可不需要再進行對價支付，只需要協(xié)商合并雙方都能夠接受的計稅基礎(chǔ)即可。

如果企業(yè)進行的是分立重組的方式，企業(yè)在一般性稅務(wù)處理工作當中應(yīng)該依照公允價值來計算資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓產(chǎn)生的收益及損失。被分立之后，被分立企業(yè)如果繼續(xù)存在，那么其獲得的股東對價應(yīng)該進行重新分配。如果被分立企業(yè)消滅，那么被分立企業(yè)應(yīng)該及時進行清算處理，且企業(yè)虧損不能直接進行轉(zhuǎn)接彌補。在進行特殊性的稅務(wù)處理工作時，參與合并的企業(yè)雙方不能隨意變更經(jīng)營范圍，并要求被分立企業(yè)股東的股權(quán)支付的金額必須要達到85%，而已經(jīng)被分立出去的資產(chǎn)的稅務(wù)事項則由分立企業(yè)繼續(xù)承擔，且使用原被分立企業(yè)的計稅基礎(chǔ)。

二、企業(yè)重組中的稅務(wù)風險控制與稅務(wù)籌劃

由于企業(yè)在重組過程當中可能會發(fā)生稅收遞延或者免稅現(xiàn)象，進而給企業(yè)的重組活動帶來風險。比如說，在企業(yè)并購重組的過程當中，企業(yè)如果沒有及時、完全的履行其該履行的納稅義務(wù)，促使重組后的企業(yè)稅負增加，且所需要承擔的法律風險上升。因此，企業(yè)應(yīng)該對企業(yè)重組過程中的可能存在的稅務(wù)風險予以重視，積極開展相應(yīng)的稅務(wù)風險防控工作。首先，應(yīng)該確保企業(yè)發(fā)生重組活動的目的的合理性。我國《公司法》對企業(yè)重組的規(guī)定并沒有強制性的規(guī)定，促使企業(yè)進行重組活動的目的具有非常強的主觀性，且稅務(wù)管理部門與企業(yè)之間對各種定義、含義的理解存在一定的差異，就很有可能出現(xiàn)理解差異等問題。因此，為了避免這種問題的存在，保證企業(yè)重組活動的順利進行，企業(yè)在報送重組文件時應(yīng)謹慎闡明重組的商業(yè)目的。我國可以效仿發(fā)達國家的政策，在企業(yè)重組之前事先取得稅務(wù)部門的認定，以此降低重組過程中的稅務(wù)風險出現(xiàn)概率。其次，在確定被收購企業(yè)股東的股權(quán)、資產(chǎn)分配比例時，必須依據(jù)我國法律法規(guī)的規(guī)定對重組的對價支付方式予以合理匹配。依據(jù)我國稅務(wù)管理部門的有關(guān)規(guī)定，重組企業(yè)依照特殊性規(guī)定來吹稅務(wù)工作時，要求企業(yè)收購、合并的資產(chǎn)不得低于企業(yè)總資產(chǎn)的75%，且股權(quán)支付的金額比例必須要達到交易全部金額的85%以上。接著，清算小組還必須設(shè)立獨立的稅務(wù)管理機構(gòu)，對企業(yè)重組過程中的稅務(wù)風險進行合理的控制與防范，且由專門的稅務(wù)管理機構(gòu)和專業(yè)的稅務(wù)錄師事務(wù)所來負責稅務(wù)風險的評估。然后，還應(yīng)不斷規(guī)范稅務(wù)風險的評估流程，對企業(yè)重組中的一般性稅務(wù)處理流程制定出明確的流程圖，并不斷更新和完善企業(yè)重組稅務(wù)處理手冊，以此對工作人員在進行重組稅務(wù)工作時形成有效的約束力。

同時，企業(yè)應(yīng)該在重組當中進行合理的稅務(wù)籌劃工作，首先對企業(yè)的稅務(wù)處理予以合理的判斷，判斷企業(yè)的稅務(wù)處理是否適用特殊性稅務(wù)處理的規(guī)定，并對計稅基礎(chǔ)予以確定、選擇合適的資金支付方式。如果企業(yè)重組中發(fā)生了遞延所得稅的情況，企業(yè)就應(yīng)該依據(jù)《通知》的相關(guān)規(guī)定來進行納稅籌劃，應(yīng)在企業(yè)重組業(yè)務(wù)完成的當年，在進行所得稅年度申報時及時向稅務(wù)主管部門提交相關(guān)的證明材料，進而避免產(chǎn)生財務(wù)損失及稅務(wù)風險。并對資產(chǎn)收購與股權(quán)收購進行合理的選擇，對資產(chǎn)與債權(quán)、債務(wù)等實施打包轉(zhuǎn)讓，依據(jù)根據(jù)《關(guān)于納稅人資產(chǎn)重組有關(guān)增值稅問題的公告》的規(guī)定，納稅人在進行資產(chǎn)重組時，將通過合并、分立、出售和置換的方式將全部資產(chǎn)以及其他與之相關(guān)的債權(quán)、負債、勞動力一并轉(zhuǎn)讓給其他單位和個人，這些不屬于增值稅的征稅范圍之內(nèi)，稅務(wù)管理人員應(yīng)該予以充分的重視。最后，還需要對未分配的利潤和盈余公積予以科學的處理。

三、結(jié)束語

總之，企業(yè)重組作為一種非正常性的企業(yè)經(jīng)營活動，其主要體現(xiàn)在法律結(jié)構(gòu)與經(jīng)濟結(jié)構(gòu)的轉(zhuǎn)變之上，其稅務(wù)處理包括一般性稅務(wù)處理和特殊性稅務(wù)處理這兩種，在此過程當中，企業(yè)重組的財務(wù)人員應(yīng)該依據(jù)相關(guān)規(guī)定對企業(yè)重組中的稅務(wù)活動進行合理的納稅籌劃，以此降低重組當中的稅務(wù)風險。所以，企業(yè)重組人員應(yīng)該加強對企業(yè)重組業(yè)務(wù)中的稅務(wù)風險控制與納稅籌劃工作的研究力度，采取合理合規(guī)的重組行為，進而保障企業(yè)重組活動的順利開展。

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作者簡介：

劉豫，北京京東方半導(dǎo)體有限公司。