政府補助在實務(wù)中具體會計處理的探討

摘 要：政府補助在企業(yè)業(yè)務(wù)中占有的比重越來越高，我國政府補助會計準則于2006年頒布，并于2017年5月對其進行了修訂，但是企業(yè)在政府補助的確認、計量和披露等方面依然存在較多的問題，需要我們在實務(wù)中進行不斷的探索，本文通過從案例的分析對政府補助的確認、計量和披露等方面提出相關(guān)建議，提高會計處理的正確性。

關(guān)鍵詞：政府補助；會計準則；綜合性政府補助；后補助

財政部頒布的《企業(yè)會計準則第16號——政府補助》對我國政府補助各類會計事項作了規(guī)范，政府補助事項也是目前對于上市公司而言是一項重要的在實務(wù)中需要碰到的問題，政府補助主要分為與資產(chǎn)相關(guān)的政府補助和與收益相關(guān)的政府補助。與資產(chǎn)相關(guān)的政府補助，是指企業(yè)取得的、用于購建或以其他方式形成長期資產(chǎn)的政府補助。與收益相關(guān)的政府補助，是指除與資產(chǎn)相關(guān)的政府補助之外的政府補助。本文主要是想通過在實務(wù)中對企業(yè)發(fā)生的政府補助案例的分析，幫助企業(yè)更好的理解政府補助準則，以及提高會計處理的準確性。

一、政府補助的計量

《企業(yè)會計準則第16號——政府補助》中規(guī)定與資產(chǎn)相關(guān)的政府補助，應(yīng)當沖減相關(guān)資產(chǎn)的賬面價值或確認為遞延收益。與資產(chǎn)相關(guān)的政府補助確認為遞延收益的，應(yīng)當在相關(guān)資產(chǎn)使用壽命內(nèi)按照合理、系統(tǒng)的方法分期計入損益。按照名義金額計量的政府補助，直接計入當期損益。相關(guān)資產(chǎn)在使用壽命結(jié)束前被出售、轉(zhuǎn)讓、報廢或發(fā)生毀損的，應(yīng)當將尚未分配的相關(guān)遞延收益余額轉(zhuǎn)入資產(chǎn)處置當期的損益。

與收益相關(guān)的政府補助，應(yīng)當分情況按照以下規(guī)定進行會計處理：（一）用于補償企業(yè)以后期間的相關(guān)成本費用或損失的，確認為遞延收益，并在確認相關(guān)成本費用或損失的期間，計入當期損益或沖減相關(guān)成本；（二）用于補償企業(yè)已發(fā)生的相關(guān)成本費用或損失的，直接計入當期損益或沖減相關(guān)成本。

對于同時包含與資產(chǎn)相關(guān)部分和與收益相關(guān)部分的政府補助，應(yīng)當區(qū)分不同部分分別進行會計處理；難以區(qū)分的，應(yīng)當整體歸類為與收益相關(guān)的政府補助。

二、政府補助的具體情形

（一）事先申請補助

事先申請補助對于企業(yè)來說是比較發(fā)生較為頻繁的一項補助。事先申請補助的流程為當企業(yè)啟動一個項目的時候，事先去政府部門提交相關(guān)的材料用于申請項目，包括要擬定針對這個項目的可研報告，可研報告中需要說明總的投資額、設(shè)備投資額、研發(fā)支出金額和材料款，當申請補助通過后，機關(guān)部門會下發(fā)通知告知情況，并且把款撥給公司，款項撥放分為一次性撥款以及分次撥款（會先撥一部分款項，剩余的款項等到驗收后再撥）。

由于撥款政府的級別差異，一般市區(qū)級政府的補助款的驗收的要求不會太高，一般找當?shù)氐男∷鲆粋€審計的報告就行了，省級以上的政府補助驗收要求較高，一般政府會委派指定的人員及事務(wù)所進行審計，審驗通過后表明驗收通過。

所以通常企業(yè)平時做賬時就應(yīng)該按照項目審查的要求進行歸類，一般可以直接按照項目進行統(tǒng)計，但是嚴格的話通常需要做兩個輔助賬，一個是自籌資金的，一個是專項資金的，做輔助賬的目的就是將使用補助款的流向進行記錄，便于以后的驗收。在這個過程中在平時的工作中形成輔助賬很重要，經(jīng)常會碰到一些企業(yè)咨詢，說項目需要驗收了，我們財務(wù)上應(yīng)該如何準備之類，這些都是說明了公司平時沒有概念，并形成記錄導(dǎo)致的，所以首先要做到業(yè)務(wù)部門和財務(wù)部門的溝通，其次是做好輔助賬。

例1：ABC公司，2012年根據(jù)《關(guān)于下達2012年×市信息產(chǎn)業(yè)發(fā)展專項資金項目補助經(jīng)費的通知》，公司收到了下達的財政補助資金共計100，000.00元，根據(jù)資金安排情況系用于太陽能光伏項目，總投資額為300，000.00萬，截至2012年末，公司尚未對該筆款項進行領(lǐng)用支出。

根據(jù)上述的情況以及政府補助準則分為與資產(chǎn)相關(guān)的政府補助和與收益相關(guān)的政府補助，顯然該補助是為了用于項目的，從直觀上理解應(yīng)當認定為與資產(chǎn)相關(guān)的政府補助，會計上確認為遞延收益處理。

（二）事后政府補助

根據(jù)財政部、科學(xué)技術(shù)部《關(guān)于印發(fā)〈國家科技計劃及專項資金后補助管理規(guī)定〉的通知》（財教[2013]433號）的規(guī)定，后補助包括事前立項事后補助、獎勵性后補助及共享服務(wù)后補助等方式。其中，“事前立項事后補助”是指單位根據(jù)科技部發(fā)布的國家科技計劃或?qū)ｍ楉椖恐改?，結(jié)合自身研發(fā)需要提出申請，按照規(guī)定的程序立項后，單位先行投入資金組織開展研究開發(fā)活動，取得成果并通過驗收后給予相應(yīng)補助。國家科技計劃及專項中以科技成果工程化、產(chǎn)業(yè)化為目標任務(wù)，具有量化考核指標的研究開發(fā)類項目，應(yīng)當實施事前立項事后補助。

具體的流程如下：

1）公司提交項目申報匯總表，類似可行性研究報告。

2）根據(jù)企業(yè)的申報，政府部門經(jīng)專家組評審，會將符合備選項目的公司在網(wǎng)上進行公布。

3）公司委托會計師事務(wù)所對該項目投資情況出具專項審計報告。

4）經(jīng)過一段時間評審后，財政局會公布正式的財政補助項目的通知，并且會將補助款下?lián)芄?。至此一項補助款的所有流程就已經(jīng)走完了。

例2：A公司完成了對某項技術(shù)升級改造的工程，故向政府進行補助申請，政府人員對該項目進行驗收通過后對該企業(yè)在研發(fā)過程中所購買的資產(chǎn)進行下?lián)芰苏a助款10萬元。

在以上的案例中我們可以看到，A公司獲得的補助款是根據(jù)已經(jīng)完成的項目所獲得的獎勵，但是會計處理仍然需要按照會計準則中所規(guī)定的條件進行處理，也就是說按照與收益相關(guān)還是與資產(chǎn)相關(guān)進行區(qū)分分別進行會計處理，政府補助款對應(yīng)于資產(chǎn)支出的部分仍應(yīng)認定為與資產(chǎn)相關(guān)的政府補助，在滿足確認條件時計入遞延收益，并在相關(guān)資產(chǎn)的折舊或攤銷年限內(nèi)攤銷，計入各年度的營業(yè)外收入，不能因為企業(yè)已經(jīng)完成該項目有而將其認定為與收益相關(guān)的政府補助，從而一次性計入當期營業(yè)外收入。

因此本案例中收到的補助款可以合理確定為與資產(chǎn)相關(guān)的政府補助，該補助款在會計上進行初次確認時，按照主要固定資產(chǎn)的的加權(quán)平均剩余折舊年限內(nèi)攤銷，確認為各年度的營業(yè)外收入。

（三）綜合性補助

在有些情況下，企業(yè)獲得的政府補助是屬于綜合性的，包含與資產(chǎn)相關(guān)和與收益相關(guān)的兩大部分。這時我們就需要進行劃分，劃分的基本原則就是“系統(tǒng)、合理”，且必須在所有同類或類似項目中保持一貫性。例如，可能可以采取的方法包括：（1）政府批文中有明確的特定對象的部分，認定為與該特定對象支出相關(guān)的補助；其余部分按照申請補助時的項目預(yù)算中所列各項目的支出金額比例分攤到各支出項目，根據(jù)各支出項目的性質(zhì)和是否形成資產(chǎn)，分別確認為與資產(chǎn)相關(guān)和與收益相關(guān)的政府補助；（2）政府批文中有明確的特定對象的部分，認定為與該特定對象支出相關(guān)的補助；其余部分可以認為首先用于彌補該項目中發(fā)生的費用性支出，剩余部分確認為與資產(chǎn)相關(guān)的政府補助；等等。

例3：A公司對海水淡化關(guān)鍵技術(shù)及裝備產(chǎn)業(yè)化進行技術(shù)研發(fā)與升級，故向政府申請補助款，最終獲得補助款為50萬元，對于該項補助款政府并沒有注明是針對具體的資產(chǎn)還是補充費用。

對于此案例由于公司在獲得補助款的時候，相關(guān)文件及資料中并沒有區(qū)分補助的具體對象是什么，對于此類的政府補助即包含與資產(chǎn)相關(guān)部分又包含與收益相關(guān)部分屬于綜合性補助，所以公司就需要按照一定的方法進行區(qū)分，如果難以區(qū)分的應(yīng)當整體歸類為與收益相關(guān)的政府補助。

所以針對以上的案例，如果在政府文件中沒有明確具體的對象，公司就應(yīng)該按照一定的方法進行分攤，例如按照資本化與費用化的比例將補助款進行相應(yīng)的區(qū)分，或者按照公司的用款計劃當專款專用使用的時候，如果涉及費用支出則與收益相關(guān)，涉及資產(chǎn)支出則與資產(chǎn)相關(guān)，或者考慮到與資產(chǎn)相關(guān)支出的比重較大故均歸入與資產(chǎn)相關(guān)的政府補助。

隨著經(jīng)濟的日益發(fā)展，企業(yè)獲得政府補助的情形越來越多，獲得補助的情況也越來越復(fù)雜，不同的補助款對應(yīng)的會計處理也變得越來越難以確定。準則在大多數(shù)的情況下只是給我們一個原則性的指導(dǎo)方向，但是實務(wù)中的案例卻是五花八門，這就需要我們更加深入的解讀準則原文，結(jié)合實務(wù)的情況進行分析和判斷，最終做出一個更合理的會計處理，有利于投資者對企業(yè)經(jīng)營狀況的判斷。

參考文獻：

[1]徐亞明.政府補助會計處理問題探析.財會月刊，2006，（33）.

[2]財政部.企業(yè)會計準則2006.北京：經(jīng)濟科學(xué)出版社，2006.

作者簡介：

潘磊（1984-），男，財務(wù)管理，浙江拱東醫(yī)療器械股份有限公司。