人力資源會(huì)計(jì)基礎(chǔ)理論與核算方法探討

在知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代，人力資源在企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)和市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)過(guò)程中發(fā)揮著越來(lái)越突出的作用，在我國(guó)實(shí)施人力資源會(huì)計(jì)核算，顯得很有必要。本文對(duì)人力資源會(huì)計(jì)的核算對(duì)象、會(huì)計(jì)假設(shè)、會(huì)計(jì)計(jì)量等理論基礎(chǔ)和賬戶設(shè)置、賬務(wù)處理方法進(jìn)行了基本的探討分析。

人力資源的內(nèi)涵有廣義和狹義兩個(gè)方面。廣義的人力資源是指社會(huì)具有智力和體力勞動(dòng)能力的人的總和，包括數(shù)量和質(zhì)量的綜合。狹義人力資源是指企事業(yè)單位等組織所擁有的用以制造產(chǎn)品和提供服務(wù)的人力。人力資源會(huì)計(jì)核算是對(duì)人力資源的成本和效益進(jìn)行計(jì)量和核算的一種會(huì)計(jì)程序和方法。

實(shí)施人力資源會(huì)計(jì)核算，提高人力資源管理的效率和效益，有迫切的必要性。首先可促進(jìn)企業(yè)生產(chǎn)技術(shù)進(jìn)步和和提升企業(yè)生產(chǎn)力。通過(guò)增加對(duì)勞動(dòng)力的投入，可以提升企業(yè)員工綜合素質(zhì)，生成和積累人力資本，促成企業(yè)代際性的發(fā)展。其次可幫助正確核算人力資源效益。在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境下企業(yè)最常用的手段是加大對(duì)人才的投資力度，以期搶得優(yōu)秀的經(jīng)營(yíng)管理和專業(yè)技術(shù)人才，比較有效的手段是提高薪酬福利待遇標(biāo)準(zhǔn)和住房條件并提供多方面培訓(xùn)，給員工創(chuàng)造發(fā)展提高的機(jī)會(huì)空間。企業(yè)所有者和經(jīng)營(yíng)管理者都密切關(guān)注人力資源投資的效益如何計(jì)量。人力資源支出的收益期常常超過(guò)一個(gè)會(huì)計(jì)期間，但目前我國(guó)會(huì)計(jì)核算將人力資源支出計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用，實(shí)際上超過(guò)一個(gè)會(huì)計(jì)期間的支出應(yīng)予以資本化，根據(jù)收益期長(zhǎng)短進(jìn)行費(fèi)用分?jǐn)?。人力資源會(huì)計(jì)可幫助企業(yè)正確核算人力資源投資收益，提供真實(shí)可靠的會(huì)計(jì)信息。再次可幫助勞動(dòng)者了解自身價(jià)值。在促進(jìn)企業(yè)利潤(rùn)、價(jià)值最大化的過(guò)程中勞動(dòng)者發(fā)揮了最關(guān)鍵的作用，企業(yè)應(yīng)給予相應(yīng)比例的經(jīng)濟(jì)報(bào)酬。人力資源會(huì)計(jì)通過(guò)物質(zhì)回報(bào)實(shí)現(xiàn)了勞動(dòng)者的價(jià)值，提升了勞動(dòng)者的自身積極性，對(duì)勞動(dòng)者以及企業(yè)都是正面的推動(dòng)。第四可促進(jìn)投資者了解企業(yè)人力資源狀況和政府宏觀了解社會(huì)人力資源潛力。

一、人力資源是人力資源會(huì)計(jì)的核算對(duì)象

在企事業(yè)單位，人力資源占用和來(lái)源分別表現(xiàn)為“人力資產(chǎn)”和“人力資本”。人力資產(chǎn)是指企業(yè)組織擁有或控制的能以貨幣計(jì)量的可以為企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的勞動(dòng)力經(jīng)濟(jì)資源。企業(yè)在員工招聘、測(cè)試、甄別、雇傭、培訓(xùn)和繼續(xù)教育開發(fā)等方面的耗費(fèi)，應(yīng)予以資本化，在預(yù)計(jì)受益年限內(nèi)予以攤銷。人力資本代表勞動(dòng)力投入企業(yè)所形成的權(quán)益，稱為“勞動(dòng)者權(quán)益”，人力資源會(huì)計(jì)的會(huì)計(jì)恒等式為“人力資產(chǎn)=勞動(dòng)者權(quán)益（人力資本）”。人力資源會(huì)計(jì)與傳統(tǒng)會(huì)計(jì)相結(jié)合，增加“人”作為會(huì)計(jì)核算的對(duì)象，資產(chǎn)在有形和無(wú)形等資產(chǎn)的基礎(chǔ)上增加人力資產(chǎn)，權(quán)益在負(fù)債人權(quán)益和所有者權(quán)益的基礎(chǔ)上增加勞動(dòng)者權(quán)益，會(huì)計(jì)恒等式遵循“資產(chǎn)=負(fù)債+所有者權(quán)益+勞動(dòng)者權(quán)益”。

二、人力資源會(huì)計(jì)適用傳統(tǒng)會(huì)計(jì)假設(shè)

（1）會(huì)計(jì)主體假設(shè)：人力資源會(huì)計(jì)核算和監(jiān)督的是特定企業(yè)、公司、單位或組織等會(huì)計(jì)主體所能控制、支配使用的人力資源。人力資源核算應(yīng)以擁有、控制上述人力資源的會(huì)計(jì)主體為限，不可超出這個(gè)會(huì)計(jì)主體范圍。 （2）持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)：雖然企業(yè)組織中人員流入流出頻繁，但從長(zhǎng)期來(lái)看人員的存量具有相對(duì)穩(wěn)定性，構(gòu)成支撐企業(yè)組織持續(xù)經(jīng)營(yíng)的人力資源基礎(chǔ)。 （3）會(huì)計(jì)分期假設(shè)：為了分析、考核和報(bào)告企業(yè)人力資源的經(jīng)營(yíng)成果，必須進(jìn)行會(huì)計(jì)分期，應(yīng)該按照日歷年度或生產(chǎn)周期劃分會(huì)計(jì)期間進(jìn)行核算，或者按照組織聘用人員的期限，在人員離開組織時(shí)進(jìn)行清算。對(duì)人力資源進(jìn)行會(huì)計(jì)核算時(shí)，支出如果產(chǎn)生超越一個(gè)會(huì)計(jì)期間的效果，予以資本化；支出如果只產(chǎn)生短期的影響，就計(jì)入當(dāng)期損益。（4）貨幣計(jì)量假設(shè)：人力資源的取得、投資成本、所帶來(lái)的效益以及對(duì)勞動(dòng)者的報(bào)酬，都可以采用貨幣進(jìn)行核算。

三、人力資源會(huì)計(jì)計(jì)量可以采用歷史成本法和重置成本法

歷史成本又稱實(shí)際成本，是一個(gè)企業(yè)取得或者控制一項(xiàng)資產(chǎn)所實(shí)際付出的現(xiàn)金或其他等價(jià)物。人力資產(chǎn)的成本包括取得成本和開發(fā)成本，取得成本是獲得人力資產(chǎn)的費(fèi)用，包括招募、選拔、聘用、安置等各項(xiàng)支出；開發(fā)成本包括為提升人員專業(yè)素質(zhì)、崗位技能和激發(fā)人員潛能而發(fā)生的培訓(xùn)和繼續(xù)教育等各項(xiàng)支出。歷史成本法具有數(shù)據(jù)客觀，可驗(yàn)證，計(jì)算簡(jiǎn)便，而且與傳統(tǒng)會(huì)計(jì)計(jì)價(jià)原則一致的優(yōu)點(diǎn)。重置成本又稱現(xiàn)行成本，是指按照當(dāng)前市場(chǎng)條件，重新取得同樣的人力資產(chǎn)并進(jìn)行相應(yīng)的開發(fā)、教育和培訓(xùn)所需支付的現(xiàn)金或者現(xiàn)金等價(jià)物。重置成本法有利于核算人力資源的當(dāng)前價(jià)值。

四、人力資源會(huì)計(jì)核算

（一）賬戶設(shè)置

人力資源會(huì)計(jì)核算應(yīng)借鑒傳統(tǒng)會(huì)計(jì)理論方法，并與傳統(tǒng)會(huì)計(jì)共同進(jìn)行賬務(wù)處理。在傳統(tǒng)會(huì)計(jì)科目的基礎(chǔ)上，根據(jù)人力資源會(huì)計(jì)的核算對(duì)象和內(nèi)容，增設(shè)相關(guān)賬戶，以滿足人力資源會(huì)計(jì)核算、提供人力資源會(huì)計(jì)信息的要求。

1、“人力資產(chǎn)”賬戶，資產(chǎn)類。用于核算人力資產(chǎn)的原始價(jià)值，借方登記人力資產(chǎn)增加的原值，貸方登記人力資產(chǎn)減少的原值。借方余額，表示期末結(jié)存人力資產(chǎn)的原值。按部門或人員進(jìn)行明細(xì)核算。

2、“人力資產(chǎn)攤銷”賬戶，資產(chǎn)類，是人力資產(chǎn)的備抵賬戶，類似于累計(jì)折舊。貸方登記各期攤銷人力資產(chǎn)的數(shù)額，借方登記人力資產(chǎn)退出企業(yè)時(shí)應(yīng)沖銷的累計(jì)攤銷數(shù)額。貸方余額，表示人力資產(chǎn)累計(jì)攤銷的結(jié)存數(shù)額。人力資產(chǎn)原值減去人力資產(chǎn)累計(jì)攤銷的數(shù)額，等于人力資產(chǎn)凈值。

3、“應(yīng)付人力資源績(jī)效獎(jiǎng)酬”賬戶，負(fù)債類。貸方登記按一定比例從稅后利潤(rùn)中提取的用于獎(jiǎng)勵(lì)（特別是做出突出貢獻(xiàn)的）人力資源的資金，借方登記已發(fā)放的獎(jiǎng)勵(lì)人力資源的資金數(shù)額。貸方余額，表示尚未發(fā)放的應(yīng)獎(jiǎng)勵(lì)人力資源的資金數(shù)額。日常工資福利費(fèi)核算則采用“應(yīng)付職工薪酬”賬戶。

4、“人力資源成本”賬戶，成本費(fèi)用類。借方登記為取得、培訓(xùn)、繼續(xù)教育開發(fā)人力資源而發(fā)生的資本性支出，貸方登記勞動(dòng)力受聘后轉(zhuǎn)入人力資產(chǎn)的資本性支出。借方余額，表示尚未結(jié)轉(zhuǎn)的資本性支出，在資產(chǎn)負(fù)債表“人力資產(chǎn)”項(xiàng)目中填列，類似于計(jì)入存貨的生產(chǎn)成本余額。

5、“人力資產(chǎn)費(fèi)用”賬戶，損益類。借方登記日常維護(hù)人力資源發(fā)生的費(fèi)用性支出，以及人力資產(chǎn)的每期攤銷額。貸方登記期末轉(zhuǎn)入“本年利潤(rùn)”賬戶借方的數(shù)額。期末本賬戶無(wú)余額。

6、“人力資產(chǎn)損益”賬戶，損益類。借方登記企業(yè)因員工退出而收到的補(bǔ)償收入（違約金等）小于該項(xiàng)人力資產(chǎn)賬面凈值而發(fā)生的損失及因員工意外傷亡而發(fā)生的支出，貸方登記企業(yè)因員工退出而收到的補(bǔ)償收入（違約金等）大于該項(xiàng)人力資產(chǎn)賬面凈值而發(fā)生的收益及因員工意外傷亡而收到的保險(xiǎn)公司賠款。期末借貸相抵后的余額轉(zhuǎn)人“本年利潤(rùn)”賬戶，本賬戶無(wú)余額。

7、“人力資本”賬戶，勞動(dòng)者權(quán)益類。貸方登記增加人力資產(chǎn)后同時(shí)增加勞動(dòng)者權(quán)益的數(shù)額；借方登記減少人力資產(chǎn)后同時(shí)減少勞動(dòng)者權(quán)益的數(shù)額。貸方余額，表示結(jié)存勞動(dòng)者權(quán)益的數(shù)額。

8、“人力資源基金”賬戶，勞動(dòng)者權(quán)益類。貸方登記按一定比例從稅后利潤(rùn)中提取、用于開發(fā)人力資源的專用基金數(shù)額；借方登記用于開發(fā)人力資源的基金耗費(fèi)額。貸方余額，表示結(jié)存人力資源基金的數(shù)額。

（二）賬務(wù)處理

1、增加人力資產(chǎn)

①無(wú)償錄用勞動(dòng)力，評(píng)估其價(jià)值并入賬。借：人力資產(chǎn) 貸：人力資本。

② 招聘勞動(dòng)力過(guò)程中發(fā)生的各種資本性支出，如招聘費(fèi)、選拔錄取費(fèi)、培訓(xùn)費(fèi)、安置費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)等，以及后期開發(fā)費(fèi)支出。借：人力資源成本 貸：銀行存款或庫(kù)存現(xiàn)金?！叭肆Y源成本”賬戶可設(shè)置“人力資源取得成本”和“人力資源開發(fā)成本”兩個(gè)明細(xì)賬戶。

③勞動(dòng)力有償取得錄用后，結(jié)轉(zhuǎn)人力資源成本，同時(shí)增加“人力資產(chǎn)”和“人力資本”。

借：人力資源基金 貸：人力資源成本。同時(shí)：借：人力資產(chǎn) 貸：人力資本。

④支付各種人事管理費(fèi)用，計(jì)入費(fèi)用性支出。借：人力資產(chǎn)費(fèi)用 貸：銀行存款或庫(kù)存現(xiàn)金。

2、攤銷人力資產(chǎn)價(jià)值

按預(yù)計(jì)人力資產(chǎn)為企業(yè)服務(wù)的期限，采用使用年限平均法或者加速法，對(duì)人力資產(chǎn)的價(jià)值進(jìn)行攤銷。管理人員和高級(jí)專業(yè)技術(shù)人員價(jià)值數(shù)額較大，進(jìn)行個(gè)別攤銷；一般員工個(gè)體價(jià)值數(shù)額較小，匯總其價(jià)值進(jìn)行集體攤銷。按月攤銷。借：人力資產(chǎn)費(fèi)用 貸：人力資產(chǎn)攤銷。

同時(shí)：借：人力資本 貸：人力資源基金。

3、重新評(píng)估人力資產(chǎn)價(jià)值

①重估增值。借：人力資產(chǎn) 貸：人力資本。

②重估減值，做相反的會(huì)計(jì)分錄。重新評(píng)估人力資產(chǎn)價(jià)值后，應(yīng)按人力資產(chǎn)重新評(píng)估的價(jià)值和受益年限，調(diào)整人力資產(chǎn)每期攤銷的數(shù)額。

4、減少人力資產(chǎn)

用人力資產(chǎn)賬面原值和減去累計(jì)攤銷額后的凈值，分別除以該類人力資產(chǎn)總?cè)藬?shù)，得出單位人力資產(chǎn)的賬面原值和凈值。人力資產(chǎn)退出企業(yè)的賬務(wù)處理應(yīng)結(jié)合其退出企業(yè)的具體原因進(jìn)行區(qū)別核算。

① 根據(jù)勞動(dòng)法及勞動(dòng)合同等有關(guān)條款規(guī)定，人力資源退出、調(diào)出或轉(zhuǎn)讓時(shí)，企業(yè)可向勞動(dòng)者個(gè)人或接收單位收取一定額度的違約金或補(bǔ)償費(fèi)用。注銷其賬面價(jià)值：借：人力資產(chǎn)攤銷（累計(jì)攤銷）人力資本（凈值）貸：人力資產(chǎn)（原值）。收到補(bǔ)償金數(shù)額大于人力資產(chǎn)凈值：借：銀行存款或庫(kù)存現(xiàn)金 貸：人力資源基金（凈值）人力資產(chǎn)損益（收益）。收到補(bǔ)償金數(shù)額小于人力資產(chǎn)凈值：借：銀行存款或庫(kù)存現(xiàn)金 人力資產(chǎn)損益（損失） 貸：人力資源基金（凈值）。

②人力資產(chǎn)離退休，注銷其賬面價(jià)值，一次性支付退休補(bǔ)償金。借：人力資產(chǎn)損益 貸：銀行存款或庫(kù)存現(xiàn)金。

5、提取人力資源基金和實(shí)施較大額度人力資源獎(jiǎng)勵(lì)

①?gòu)亩惡罄麧?rùn)中按一定比例提取人力資源基金和獎(jiǎng)勵(lì)人力資源資金：

借：利潤(rùn)分配——提取人力資源基金

——提取應(yīng)付人力資源績(jī)效獎(jiǎng)酬

貸：人力資源基金

應(yīng)付人力資源績(jī)效獎(jiǎng)酬

同時(shí)將提取的人力資源基金和獎(jiǎng)勵(lì)人力資源資金沖減未分配利潤(rùn)：

借：利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)

貸：利潤(rùn)分配——提取人力資源基金

——提取應(yīng)付人力資源績(jī)效獎(jiǎng)酬

②發(fā)放獎(jiǎng)勵(lì)資金。借：應(yīng)付人力資源績(jī)效獎(jiǎng)酬 貸：銀行存款或庫(kù)存現(xiàn)金。

（作者單位為韶關(guān)市技師學(xué)院經(jīng)貿(mào)系）