營改增后企業(yè)納稅人身份選擇籌劃

營改增之后，小規(guī)模納稅人和增值稅一般納稅人身份分別進(jìn)行增值稅繳納，所獲得稅后利潤懸殊較大。本文主要以凈利潤平衡法作為營改增后納稅人身份選擇籌劃的主要方法，并通過案例作證了研究方法的科學(xué)性，為營改增后企業(yè)選擇增值稅納稅人身份提供了自己的建議和意見。

稅收籌劃是一個合法范疇內(nèi)的詞匯和概念，納稅人可以在法律允許的范圍內(nèi)進(jìn)行理財籌劃、投資項目和經(jīng)營活動重點選擇，進(jìn)而最大限度地獲得納稅收益。增值稅納稅人可以劃分為一般納稅人和小規(guī)模納稅人兩種類別。當(dāng)納稅人應(yīng)稅銷售額超過國家財政部和稅務(wù)總局規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)的時候，就可以依法申請成為一般納稅人；在納稅人應(yīng)稅銷售額沒有超過相關(guān)規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)時，應(yīng)當(dāng)按照小規(guī)模納稅人繳納增值是。營改增之后稅法給予了納稅人在一定范圍內(nèi)自由選擇納稅人身份的空間，這就為納稅人進(jìn)行身份選擇籌劃提供了機(jī)會。在何種情況下申請增值稅一般納稅人，在何種情況下選擇小規(guī)模納稅人身份是一個值得探討的問題。一般來說，企業(yè)可以選擇利潤無差別點法和總稅負(fù)比較法進(jìn)行身份選擇籌劃。筆者本文主要采取利潤無差別點法闡述納稅人身份選擇籌劃方法。

一、營改增后納稅人身份選擇的納稅籌劃思路分析

增值稅一般納稅人購進(jìn)貨物或者接受應(yīng)稅勞務(wù)過程中取得的增值稅發(fā)票可以進(jìn)行進(jìn)項稅額抵扣，增值稅一般納稅人在銷售貨物或者提供應(yīng)稅勞務(wù)的過程中也可以向購買方開具增值稅專用發(fā)票。增值稅小規(guī)模納稅人購進(jìn)貨物或者接受應(yīng)稅勞務(wù)過程中即便取得了增值稅專用發(fā)票也不能進(jìn)行進(jìn)項稅額抵扣，只能將增值稅進(jìn)項稅額計入成本，小規(guī)模納稅人不可自行向購貨方開具增值稅專用發(fā)票，雖然稅法規(guī)定小規(guī)模納稅人可以申請稅務(wù)機(jī)關(guān)代開增值稅專用發(fā)票，但是稅率一般都很低（僅為3%）。因此，小規(guī)模納稅人產(chǎn)品或者商品銷售價格一般來說比較低，因為其不需要購貨方負(fù)擔(dān)銷售價格一定比例的銷項稅額（17%、11%或者6%），只需要購貨方負(fù)擔(dān)3%的增值稅。這種情況在購貨方為一些不需要增值稅專用發(fā)票或者不能進(jìn)行增值稅進(jìn)項稅額抵扣的購貨方來說更為重要，他們能源從小規(guī)模納稅人那里購買貨物或者接受應(yīng)稅勞務(wù)。在實踐之中可以通過增值稅一般納稅人和小規(guī)模納稅人利潤大小的方式來做出納稅人身份的選擇。

假定不含稅銷售收入為S，不含稅的可抵扣購進(jìn)成本為P，其他支出為D，一般納稅人增值稅適用稅率為T，小規(guī)模納稅人增值稅征收率為3%，城建稅稅率為7%，教育費附加率為3%，企業(yè)所得稅稅率為25%。

這樣在納稅人身份選擇的納稅籌劃之中就涉及到如下兩個計算公式：

在選擇作為增值稅一般納稅人繳納增值的時候，凈利潤為L1=（不含稅銷售額-不含稅可抵扣進(jìn)貨成本-其他支出-城建稅-教育費附加）*（1-所得稅稅率）

在選擇作為小規(guī)模納稅人繳納增值稅的時候，凈利潤為L2=不含稅銷售額-不含稅可抵扣進(jìn)貨成本-其他支出-城建稅-教育費附加）*（1-所得稅稅率）

綜合以上兩個公式可以得到這樣的結(jié)論：如果要讓L1=L2，那么就能夠得到這樣一個公式：P/S=（T-3%）/11T。以增值稅稅率為17%為例，P/S的數(shù)值為7.49%。P/S>7.49%，則L1>L2；若P/S<7.49%，則L1

營改增之后，一般納稅人使用的稅率有17%、11%或者6%三種，所以經(jīng)過上文總結(jié)，營改增后進(jìn)行企業(yè)納稅人身份選擇籌劃的過程中，不含稅購銷金額比如下圖所示：

二、案例分析

某投資者打算在2016年在市區(qū)成立一家咨詢服務(wù)中心，該公司將以市區(qū)所租辦公大樓為固定生產(chǎn)經(jīng)營場所。根據(jù)市場需求，該公司在2016年的全年銷售額預(yù)計能夠達(dá)到500萬元。由于該咨詢服務(wù)中心剛剛成立，會計核算制度十分不健全，納稅機(jī)關(guān)拒絕了其進(jìn)行一般納稅人條件申請。如果該中心在基層稅務(wù)機(jī)關(guān)的幫助下能夠健全自身會計制度，建立完善的會計賬簿，準(zhǔn)確地進(jìn)行進(jìn)項稅額、銷項稅額和應(yīng)納稅額的核算，那么其在獲得增值稅一般納稅人身份之后所適用的稅率為6%。公司2016年預(yù)計發(fā)生主營業(yè)務(wù)成本150萬元，其他支出100萬元，公司所在地適用的城建稅、教育費附加和企業(yè)所得稅的比例分別為7%、3%、25%。

按照前文所述納稅籌劃方法，P/S的比例為150/400，即為37.5%，對照前文表格可以發(fā)現(xiàn)，37.5%的比例是遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于4.55%的，所以企業(yè)應(yīng)當(dāng)選擇作為一般納稅人的身份才能獲得更大的經(jīng)濟(jì)利益。公司此時應(yīng)當(dāng)進(jìn)行會計制度的完善和會計賬簿的補(bǔ)充，使得自身滿足增值稅一般納稅人的申請條件。通過計算可以得知：公司選擇作為增值稅小規(guī)模納稅人，此時凈利潤=[400-150×（1+6%）-100-400×3%×（7%+3%）]×（1-25%）=104.85（萬元）；若公司通過努力健全會計核算制度，申請作為一般納稅人，此時凈利潤=[400-150-100-（400-150）×6%×（7%+3%）]×（1-25%）=111.375（萬元）。

三、結(jié)語

營改增之后，稅法對于一部分納稅人是選擇作為增值稅一般納稅人進(jìn)行納稅還是小規(guī)模納稅人進(jìn)行納稅給予了一定的自由。這一部分納稅人是指應(yīng)稅服務(wù)年收入超過五百萬元但是應(yīng)稅服務(wù)不是單位或者個體工商戶經(jīng)常提供的業(yè)務(wù)范圍的納稅人以及雖然年銷售額沒有超過五百萬元，但是能夠提供完整會計核算資料和準(zhǔn)確稅務(wù)資料的納稅人。這部分納稅人選擇按照增值稅納稅人和小規(guī)模納稅人身份進(jìn)行納稅，所獲得經(jīng)濟(jì)利潤是有顯著差異的。筆者認(rèn)為營改增之后，企業(yè)應(yīng)當(dāng)竭盡所能地滿足增值稅一般納稅人申請條件并進(jìn)行一般納稅人資格申請，因為絕大部分企業(yè)的不含稅購銷金額比都可以超過7.49%，選擇增值稅一般納稅人身份進(jìn)行繳稅能夠獲得更高的經(jīng)濟(jì)利潤。所以，營改增之后稅法雖然給了納稅人自主選擇權(quán)，但是從企業(yè)自身經(jīng)濟(jì)利潤的視角來看，進(jìn)行增值稅一般納稅人身份申請對企業(yè)還是有利的。所以，企業(yè)應(yīng)當(dāng)從建成之日起就重視會計制度的規(guī)范和會計賬簿的建設(shè)，強(qiáng)調(diào)規(guī)范化管理，和稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行積極的溝通，了解增值稅一般納稅人申請所需條件和資料，盡早地進(jìn)行增值稅一般納稅人主體資格申請。因為長遠(yuǎn)來看增值稅一般納稅人申請是有長遠(yuǎn)利益的。（作者單位為東?？h民政局）