■/曹玉萍 尹 楠
“營改增”對房地產(chǎn)企業(yè)會計核算的影響分析
■/曹玉萍 尹 楠
2016年5月1日,我國在全國范圍內(nèi)全面推開“營改增”試點,房地產(chǎn)業(yè)、建筑業(yè)、生活性服務(wù)業(yè)、金融業(yè)(含保險業(yè))等全部營業(yè)稅納稅人,納入試點范圍,由原來繳納營業(yè)稅改為繳納增值稅。政府出臺“營改增”的本意是希望減少企業(yè)的稅負(fù),對企業(yè)發(fā)展具有積極作用。本文從會計核算角度剖析稅制改革對房地產(chǎn)企業(yè)造成的變化和影響,并提出相應(yīng)的建議。
營改增 房地產(chǎn)企業(yè) 會計核算
2016年5月1日起,我國營業(yè)稅涉及的所有行業(yè)都變?yōu)樵鲋刀悺_@是我國稅法史上的一次重大改革,極大影響了企業(yè)和個人。由于房地產(chǎn)業(yè)目前已成為我國經(jīng)濟的支柱性行業(yè),本文將具體分析實行“營改增”后房地產(chǎn)會計核算發(fā)生的變化、會計處理方法及其對會計核算造成的的影響。
房地產(chǎn)企業(yè)推行“營改增”之前,貸方記“應(yīng)交稅費——應(yīng)交營業(yè)稅”,只設(shè)一個二級科目“應(yīng)交稅費——應(yīng)交營業(yè)稅”,會計核算比較簡單。“營改增”后,即房地產(chǎn)企業(yè)繳納增值稅時,還需對購入材料的分配、驗工計價等環(huán)節(jié)進行會計核算,并明細(xì)化、具體化核算稅金。此外,增值稅的核算比營業(yè)稅復(fù)雜,設(shè)置了多個二級科目和三級科目,如:“進項稅額”、“銷項稅額”、“已交稅金”、“出口退稅”、“進項稅額轉(zhuǎn)出”等科目。
過去房地產(chǎn)企業(yè)實行的營業(yè)稅屬于價內(nèi)稅,而現(xiàn)行的增值稅則屬于價外稅。增值稅不再像營業(yè)稅那樣影響一個房地產(chǎn)企業(yè)的損益,而是在資產(chǎn)負(fù)債表中具體體現(xiàn)出來。增值稅的稅金實質(zhì)上最終由購買方承擔(dān),真正實行了價稅分離,這樣就有效避免了重復(fù)征稅。
房地產(chǎn)企業(yè)稅改前應(yīng)交稅金由直接根據(jù)計稅依據(jù)計算,稅改后則按“購進扣稅法”的間接計算。稅改后房地產(chǎn)企業(yè)會計賬戶設(shè)置、賬務(wù)處理遠(yuǎn)比稅改前復(fù)雜。為了降低納稅成本和納稅籌劃,房地產(chǎn)企業(yè)會計人員應(yīng)該認(rèn)真解讀“營改增”的有關(guān)法律文件,按照會計基本原理,正確處理稅務(wù)會計,提高房地產(chǎn)企業(yè)會計核算水平。
房地產(chǎn)企業(yè)超過500萬元的納稅人為一般納稅人,沒有超過規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)的納稅人歸類為小規(guī)模納稅人。
1.房地產(chǎn)企業(yè)進項稅額的核算
房地產(chǎn)企業(yè)企業(yè)購進材料時,
借:物資采購等
應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅(進項稅額)
貸:銀行存款等
房地產(chǎn)企業(yè)接受加工、修理修配勞務(wù)時,
借:委托加工物資等
應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅(進項稅額)
貸:銀行存款等
房地產(chǎn)企業(yè)購入固定資產(chǎn)時,
借:固定資產(chǎn)
應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅(進項稅額)
貸:銀行存款等
2.銷項稅額的核算
房地產(chǎn)企業(yè)銷售商品、提供應(yīng)稅勞務(wù)時,
借:銀行存款等
貸:應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅(銷項稅額)
主營業(yè)務(wù)收入等
房地產(chǎn)企業(yè)生產(chǎn)的材料等用于自建工程的,應(yīng)當(dāng)視同銷售計算應(yīng)交增值稅。
借:在建工程等
貸:應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅(銷項稅額)
庫存產(chǎn)品等
3.進項稅額轉(zhuǎn)出的核算
房地產(chǎn)企業(yè)購進的材料改變用途,用于房地產(chǎn)在建工程等時,進項稅額應(yīng)該轉(zhuǎn)入相關(guān)科目。
借:在建工程等
貸:應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅(進項稅額轉(zhuǎn)出)
房地產(chǎn)企業(yè)在財產(chǎn)清查中發(fā)現(xiàn)的材料、產(chǎn)成品盤虧時,應(yīng)轉(zhuǎn)入“待處理財產(chǎn)損溢”科目,其進項稅額也應(yīng)相應(yīng)的轉(zhuǎn)入“待處理財產(chǎn)損溢”科目,它的會計分錄如下:
借:待處理財產(chǎn)損溢
貸:應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(進項稅額轉(zhuǎn)出)
庫存產(chǎn)品等
1.購入貨物、接受應(yīng)稅勞務(wù)
借:材料采購等
貸:銀行存款等
2.銷售商品、提供應(yīng)稅服務(wù)
借:銀行存款
貸:主營業(yè)務(wù)收入等
應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅
3.繳納增值稅稅額的核算
企業(yè)按規(guī)定預(yù)繳增值稅時,
借:應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅
貸:銀行存款
次月進行會計結(jié)算時收到退回多繳納稅款時,
借:銀行存款
貸:應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅
以某房地產(chǎn)公司為例。“營改增”后該公司為一般納稅人。假定該公司當(dāng)期房地產(chǎn)銷售價款15000萬元,對應(yīng)的開發(fā)成本為10000萬元(含建安成本、土地出讓金等)。城建稅和教育費附加沒有變化仍為10%,不考慮其他因素?!盃I改增”后,該公司相關(guān)計算如下:
該公司銷項稅額=15000÷1.11×11%=1486.49(萬元);該公司進項稅額=10000÷1.11×11%=990.99(萬元);該公司應(yīng)繳增值稅=1486.49-990.99=495.50(萬元);該公司應(yīng)繳城建稅及教育費附加=495.50×10%=49.55(萬元);該公司營業(yè)利潤=(15000÷1.11)-(10000÷1.11)-49.55=4454.95(萬元)或=15000-10000-495.50-49.55=4454.95(萬元);該公司應(yīng)交企業(yè)所得稅=4454.95×25%=1113.74(萬元);該公司稅后利潤=4454.95-1113.74=3341.21(萬元);營業(yè)稅下該公司相關(guān)計算如下;該公司應(yīng)繳營業(yè)稅=15000×5%=750(萬元);該公司應(yīng)繳城建稅及教育費附加=750×10%=75(萬元);該公司營業(yè)利潤=15000-10000-750-75=4175(萬元);該公司應(yīng)交企業(yè)所得稅=4175×25%=1043.75(萬元);該公司稅后利潤=4175-1043.75=3131.25(萬元)。
稅改前后稅務(wù)、利潤對比分析表 單位:萬元
從上表中可以看出,如果不考慮其他因素,稅改后,增值稅比營業(yè)稅少,城建稅及教育費附加也減少,但所得稅增加。
實際情況是,由于“營改增”后,企業(yè)要繳納的增值稅是價外稅,需要從收取的銷售款中剝?nèi)ィ绻康禺a(chǎn)企業(yè)銷售價款稅改前后相同,稅改后實際營業(yè)收入減少;由于“營改增”后因購買商品和獲得勞務(wù)取得的進項稅額可以抵扣,故稅改后房地產(chǎn)企業(yè)營業(yè)成本減少;由于“營改增”后應(yīng)繳城建稅及教育費附加稅率10%沒有變,但增值稅比營業(yè)稅少,城建稅及教育費附加也相應(yīng)減少;由于“營改增”后應(yīng)繳企業(yè)所得稅稅率還是25%,但營業(yè)利潤增加了,所以企業(yè)所得稅也相應(yīng)增加。
資產(chǎn)類項目。在資產(chǎn)負(fù)債表中,資產(chǎn)不再含稅了,房價和原料價、勞務(wù)價等不變,貨幣資金和應(yīng)收賬款也不變;由于房地產(chǎn)企業(yè)增值稅進項稅額可以抵扣,使得開發(fā)成本降低,庫存商品房成本也降低,存貨減少,最終流動資產(chǎn)減少。
負(fù)債類項目。在案例中,該房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)交增值稅495.50萬元,稅改前應(yīng)交營業(yè)稅750萬元,應(yīng)交增值稅少于應(yīng)交營業(yè)稅,并且應(yīng)交所得稅也因稅改后利潤的減少而減少,所以應(yīng)交稅費總額減少,流動負(fù)債減少。
所有者權(quán)益類項目。在案例中,該房地產(chǎn)企業(yè)似乎稅后利潤增加了,這是假設(shè)營業(yè)收入相等,實際是增值稅是價外稅需要扣除,“營改增”后房地產(chǎn)企業(yè)實際營業(yè)收入減少,這就導(dǎo)致了利潤總額的減少,凈利潤也相應(yīng)減少。
在上述的所有者權(quán)益類項目已做了相關(guān)分析。由于增值稅房地產(chǎn)企業(yè)屬于價外稅,營業(yè)收入不含增值稅稅額,導(dǎo)致產(chǎn)值下降,對房地產(chǎn)企業(yè)規(guī)模產(chǎn)生較大的影響?!盃I改增”后房地產(chǎn)企業(yè)成本不含增值稅稅額,但受房地產(chǎn)企業(yè)的采購模式和供貨對象等影響,導(dǎo)致抵扣率過低,從而成本的下降低于收入的下降,最終利潤指標(biāo)也相應(yīng)下降。
由于房地產(chǎn)企業(yè)出售商品、提供勞務(wù)取得的現(xiàn)金和購買商品、接受勞務(wù)支付的現(xiàn)金和稅改前一樣,但在經(jīng)營活動中支付的稅費增加,即應(yīng)交增值稅,所以在經(jīng)營活動中產(chǎn)生的現(xiàn)金流量凈額減少,但對外投資活動和籌資活動不受影響產(chǎn)生的現(xiàn)金流量不變。
由于長期使用營業(yè)稅,可能對稅務(wù)的發(fā)票重視度不夠,因此,房地產(chǎn)企業(yè)需要加強對財務(wù)人員的培訓(xùn)工作,特別是會計人員的培訓(xùn),重點培訓(xùn)企業(yè)財務(wù)人員學(xué)習(xí)增值稅的會計核算知識,提高稅務(wù)意識,尤其是重視增值稅專用發(fā)票的管理和使用。
“營改增”的實行影響到了房地產(chǎn)行業(yè)的營銷、發(fā)展和會計核算等很多方面,是對房地產(chǎn)企業(yè)發(fā)展的一項重大挑戰(zhàn),加劇了房地產(chǎn)企業(yè)會計核算機制的壓力。因此,為了減少“營改增”實行對房地產(chǎn)企業(yè)帶來的負(fù)面影響,房地產(chǎn)企業(yè)的會計核算人員應(yīng)該改善企業(yè)的會計核算機制,通過學(xué)習(xí)、借鑒國外企業(yè)的會計核算機制,根據(jù)實際情況對房地產(chǎn)企業(yè)的會計核算機制進行更新,不斷提高房地產(chǎn)企業(yè)的整體管理水平。
“營改增”的實行對于大多數(shù)房地產(chǎn)企業(yè)來說,已經(jīng)不適用原來的稅收籌劃方案了,必須根據(jù)增值稅的性質(zhì)以及房地產(chǎn)企業(yè)的現(xiàn)狀,修改稅收籌劃方案或者制定新的稅收籌劃方案。通過合理完善的手段進行稅收籌劃從而減輕房地產(chǎn)企業(yè)的稅負(fù),盡可能從一般納稅人處購買商品和勞務(wù),這樣,相應(yīng)的進項稅額就可以抵扣了,無形之中會給房地產(chǎn)企業(yè)帶來競爭優(yōu)勢。
[1]張運賢.芻議“營改增”對房地產(chǎn)企業(yè)未來影響及對策〔J〕.會計師,2014(14).
[2]黃玲,向文彬.論“營改增”對房地產(chǎn)企業(yè)的影響〔J〕.財會月刊,2015(21).
[3]晏曉波.“營改增”對企業(yè)財務(wù)管理的影響〔J〕.財會通訊,2015(08).
F275.2
A
1004-6070(2017)11-0039-03
安徽省教育廳人文社會科學(xué)重點研究項目,安徽省建筑經(jīng)濟與房地產(chǎn)管理研究中心重點研究項目(項目編號:SK2016A0234)。
◇作者信息:安徽理工大學(xué)安徽理公置業(yè)有限責(zé)任公司
◇責(zé)任編輯:焦 巖
◇責(zé)任校對:焦 巖