論會計犯罪的證據(jù)收集

摘 要 會計犯罪的證據(jù)有形式較單一、較強的隱蔽性、間接證據(jù)較多、專業(yè)性較強等特點，這就要求偵查人員在會計犯罪證據(jù)收集中要遵循全面收集、最佳證據(jù)及采用技術手段收集等原則，注意從收入、支出、往來賬、銀行存款賬、非常規(guī)賬等路徑進行入手，采用正向收集法、逆向收集法和目標收集法等科學方法，順利地收集到會計犯罪證據(jù)，為懲處會計犯罪提供有力的保障。

關鍵詞 會計犯罪 證據(jù) 收集

作者簡介：李晟，廣州商學院法學院講師，研究方向：訴訟法、司法制度。

中圖分類號：D918 文獻標識碼：A DOI：10.19387/j.cnki.1009-0592.2017.07.063

會計犯罪是指會計人員為謀取一定的非法經(jīng)濟利益，在會計活動中違反會計法等相關法律規(guī)定，侵害有關單位的合法權益和國家經(jīng)濟秩序，觸犯刑法，應受到刑法處罰的行為。據(jù)統(tǒng)計，近年來會計犯罪呈上升趨勢，給國家和有關單位造成的損失越來越大，應予以重視。有效收集和運用證據(jù)是打擊會計犯罪的關鍵，因此有必要加強對會計犯罪證據(jù)的研究，為偵查機關及其工作人員提供指導。

一、會計犯罪證據(jù)的特點

隨著社會發(fā)展和科技進步，會計犯罪的手段也在不斷地變化，變得越來越隱蔽且技術化，從原來涂改單據(jù)、票證和編制虛假會計資料，逐漸變成在會計信息系統(tǒng)里面對會計數(shù)據(jù)進行篡改，使得會計犯罪更難被發(fā)現(xiàn)，從而增加了查處的難度。掌握會計犯罪證據(jù)的特點，可以使證據(jù)收集工作事半功倍。

（一）證據(jù)的形式相對單一

會計犯罪與其他類型的犯罪有很大不同，嫌疑人主要是通過對會計資料、證明文件、電子會計資料等弄虛作假來實現(xiàn)的。這些資料一般都表現(xiàn)為書證。電子會計資料則表現(xiàn)為電子證據(jù)。所以，會計犯罪的證據(jù)形式一般也表現(xiàn)得較為單一，主要是書證，有的也會涉及電子證據(jù)。隨著會計電算化的逐步普及，可以預見，未來會計犯罪領域的電子證據(jù)將會越來越多。

（二）證據(jù)有較強的隱蔽性

會計犯罪的另一個特點是隱蔽性強。眾所周知，會計人員經(jīng)手的會計資料往往數(shù)量巨大，內(nèi)容龐雜，嫌疑人的犯罪手段又不斷翻新，所留下的犯罪證據(jù)也都經(jīng)過精心掩蓋或偽裝，淹沒于浩如煙海的會計資料中，要想在短時間發(fā)現(xiàn)并收集這些證據(jù)，難度很大。

（三）間接證據(jù)較多

所謂間接證據(jù)，就是那些本身不能直接證明案件的主要事實，但是和其它證據(jù)結(jié)合起來就能證明案件主要事實的證據(jù)。如前所述，會計犯罪主要是通過對會計資料或會計信息系統(tǒng)作假來實現(xiàn)的，會計資料往往表現(xiàn)為書證，信息系統(tǒng)的記錄往往是被看作是電子證據(jù)，這些證據(jù)本身并不能證明是否夠構(gòu)成犯罪或犯罪嫌疑人是誰，必須和其他證據(jù)一起形成一個完整的證據(jù)鏈才能定案。

（四）專業(yè)性強

會計資料是由會計人員制作完成的，有特定的法律要求，而會計人員往往是具有高學歷，并且經(jīng)過專業(yè)培訓，屬于專業(yè)技術人員，并非普通人都能勝任的。在會計犯罪中，嫌疑人往往是運用專業(yè)知識和技能來實施犯罪行為的，所以，犯罪證據(jù)也表現(xiàn)得具有較強的專業(yè)性，偵查人員如不具備一定的會計專業(yè)知識，將很難收集到犯罪證據(jù)。

二、會計犯罪證據(jù)收集的原則

在刑事訴訟活動中，證據(jù)是決定對犯罪嫌疑人是否定罪量刑的關鍵，而證據(jù)收集的質(zhì)量直接決定著訴訟的進程，所以，在會計犯罪中證據(jù)的收集必須要堅持一定的原則。

（一）全面收集原則

如前所述，會計犯罪證據(jù)的一大特點就是會計資料數(shù)量巨大，內(nèi)容龐雜，偵查人員必須在這些證據(jù)材料中尋找線索，收集犯罪證據(jù)。會計資料一般包括原始憑證、賬簿、報表、會計信息管理系統(tǒng)等，所以偵查人員應當分門別類，認真梳理，全面收集，不放過任何一個蛛絲馬跡。

同時，一個單位由于其業(yè)務領域不同，會計資料的來源可能會差別很大，但仍然可以分為收入、支出、往來賬，銀行存款賬、往來賬和非常規(guī)賬等類別。所以，偵查人員在收集證據(jù)時，可以循著這些線索，多渠道收集證據(jù)。

（二）最佳證據(jù)原則

最佳證據(jù)規(guī)則是現(xiàn)代英美法系國家關于證據(jù)的可采性的一種重要規(guī)則，其基本要義是指，在訴訟中一方以書面文字材料作為證據(jù)的，必須提交書面材料的原件。最高人民法院關于適用《中華人民共和國刑事訴訟法》的解釋第71條也對此做出了明確規(guī)定。

會計犯罪案件多通過偽造、篡改會計資料等手段實施，故證據(jù)多表現(xiàn)為書證，因此偵查人員必須重視對書證的收集。在收集這些書證時，應盡量收集原件，只有在無法取得原件或收集原件困難時，才可以依照程序收集復制件。

（三）充分利用技術手段原則

傳統(tǒng)的會計犯罪，主要是通過涂改單據(jù)或憑證、編者虛假會計資料來實現(xiàn)?，F(xiàn)在的會計犯罪已經(jīng)與過去有較大區(qū)別，隨著電子計算機技術的發(fā)展與應用，會計犯罪除了傳統(tǒng)手段之外，還會通過繞開會計控制系統(tǒng)、篡改計算機上的會計數(shù)據(jù)或修改財務軟件等手段來實現(xiàn)，所以對于會計犯罪證據(jù)的收集，不僅需要運用法律專業(yè)知識，還要用到其它很多學科的知識，如各種文書資料的鑒定、筆跡的鑒定、司法會計鑒定及電子證據(jù)的鑒定等。

三、會計犯罪證據(jù)收集的技巧

任何一種犯罪都會留下證據(jù)，會計犯罪也不例外，如何快速地從浩如煙海的會計資料中收集到有效證據(jù)，是有效打擊此類犯罪的關鍵。我們應根據(jù)會計工作的特點，認真研究，找出規(guī)律，不斷提高證據(jù)收集的技巧，才能滿足社會日益發(fā)展的需要。

（一）會計犯罪證據(jù)收集的路徑

從會計資料形成的過程來看，一個完整的會計資料體系應該包括會計憑證、會計賬簿和會計報表及其它證明文件等，而且它們有著密切聯(lián)系，會計人員要先根據(jù)會計憑證編制會計賬簿，然后再根據(jù)會計賬簿制作會計報告。而會計犯罪就是會計人員實施這些會計行為時發(fā)生的，犯罪證據(jù)就隱藏在這些資料中。收集會計犯罪的證據(jù)，可以從以下幾個方面著手：endprint

1.從收入著手收集證據(jù)。會計犯罪的其中一個手段就是少報收入。一個單位或企業(yè)的收入可能各不相同，但最終都要反映在本單位的收款收據(jù)上。所以通過查閱收入的收據(jù)，就可能發(fā)現(xiàn)嫌疑人的罪行。在收集證據(jù)時，可以從以下幾個方面進行：第一，是檢查收據(jù)存根是否齊全。機關、事業(yè)單位的收據(jù)一般都有編號，偵查人員要檢查收據(jù)是否齊全、每本里是否有缺號；第二，要檢查收入存根上的收入是否入賬。收入存根齊全，并不能說明賬目沒問題，還要把收入存根的數(shù)據(jù)與現(xiàn)金日記賬和銀行存款日記賬進行對照，看收入是否都入賬；第三，要把收入存根與收款聯(lián)進行對照，看是否對應，因為有事犯罪嫌疑人可能會采用開陰陽發(fā)票的方式實施犯罪；第四，檢查作注明廢收據(jù)存根是否有作廢聯(lián)。如果某一收據(jù)作廢，應當是完整的三聯(lián)，如果不完整，則有犯罪存在的可能；第五，檢查不確定性收入的入賬情況。一個單位或企業(yè)往往也會有一些不確定收入，如廢舊物品處理收入、保險賠償、資金拆借收入等，這類收入由于其具有偶發(fā)性，往往容易被截留。

2.從支出著手收集證據(jù)。同收入一樣，一個單位的支出也是種類繁多，不一而足。支出在會計資料中主要表現(xiàn)為發(fā)票，而發(fā)票來源廣泛，很難查對，這就給嫌疑人留下了實施犯罪的機會。在查閱發(fā)票時，應當從以下幾個方面著手：第一，是看發(fā)票的日期，看有無過期、涂改痕跡或者填制日期是否有矛盾；第二，是看發(fā)票的金額，查閱發(fā)票的單價、數(shù)量、金額總計等有無涂改、添加等痕跡；第三，看發(fā)票開具單位的名稱，嫌疑人往往會利用不存在的單位開具虛假發(fā)票入賬，實施犯罪行為；第四，從發(fā)票的內(nèi)容查閱，看出具原始發(fā)票的單位是否與收款內(nèi)容一致，如不一致，則有可能存在犯罪。第五，看發(fā)票中商品的價格是否正常。嫌疑人往往會利用職務之便，將發(fā)票中的商品價格開高，從而牟利。第五，從自制付款憑證上尋找證據(jù)。一個單位經(jīng)常會發(fā)生一些無法用發(fā)票來體現(xiàn)的支出，如工資表、加班費等，就由人事部門或財務部門人員填制，有的會計人員可能會利用職務之便，編制虛假憑證套取資金。

3.從往來賬著手收集證據(jù)。往來賬，是指反映發(fā)生于單位之間、單位與個人之間的債權債務關系的賬戶。通常包括應付賬款、應收賬款、其他應收賬款或預付賬款。企事業(yè)單位在日常的生產(chǎn)經(jīng)營中發(fā)生預收預付款是一種正常現(xiàn)象，是指本應支付或者收回的款項暫未支付或收回，這就給一些嫌疑人提供了作案的機會，他們往往會把這些預收預付款私自截留下來，存入個人賬戶，或者挪作他用。所以查閱往來賬也是收集會計犯罪證據(jù)的重要途徑。

4.從銀行存款賬著手收集證據(jù)。銀行存款賬是反映一個單位資金收入和支出狀況的賬戶。通過查閱銀行對賬單和銀行日記賬來收集證據(jù)。一般查閱的不正常結(jié)果可能有三種：一是銀行存款賬戶的余額小于對賬單的余額，這可能是會計人員將收到的票據(jù)計入本單位賬戶，但未在單位銀行賬戶中做記載；二是銀行賬戶的余額大于對賬單的余額，這可能是會計人員未將收到的票據(jù)計入本單位銀行賬戶，但在銀行存款中卻做了記錄；三是二者的余額相等，但過程余額記載不同，這可能是會計人員將資金挪作他用一段時間后再歸還。以上三種都可能構(gòu)成會計犯罪，對這些證據(jù)的收集就有了重要價值。

5.從非常規(guī)賬務著手收集證據(jù)。非常規(guī)賬務處理是指日常會計核算中違反常規(guī)的或不常使用的賬務處理業(yè)務，如壞賬沖銷、財產(chǎn)損失、財產(chǎn)性收入的債務掛賬、商品損耗等。這些非常規(guī)賬目由于不常使用，因而往往會被嫌疑人利用，從中謀取不當利益。偵查人員應當對這些賬務處理認真核查，以收集會計犯罪的有效證據(jù)。

（二）會計犯罪證據(jù)收集的方法

在進行會計犯罪證據(jù)收集時，由于單位的日常賬項眾多，必須講究一定技巧。在會計業(yè)務中，查閱會計資料一般有三種方法，正向收集法、逆向收集法和目標收集法。收集會計犯罪的證據(jù)，也可采用這三種方法。

1.正向收集法。正向收集法是指按照會計資料形成的順序來收集會計犯罪證據(jù)的方法。它要求偵查人員在收集證據(jù)時應當遵循以下順序：（1）檢查原始憑證；（2）核對記賬憑證；（3）核對日記賬、明細賬和總賬；（4）與財務報表相核對。這種方法具有審閱過程全面細致，不容易遺漏犯罪證據(jù)，并且簡單易學的優(yōu)點。但同時也存在著重點不突出、工作量大、效率低下等缺點。所以此種方法可以適用于會計資料較少、問題比較突出、規(guī)模較小的單位。

2.逆向收集法。逆向收集法是指證據(jù)收集的順序與會計資料形成過程相反的方法。在這種方法下，偵查人員收集證據(jù)的程序是：（1）分析檢查財務報表；（2）追查至相關的日記賬、明細賬和總賬；（3）核對記賬憑證；（4）核對原始憑證。這種方法具有如下優(yōu)點：（1）由于抓住了重點，因而可以投入較少的人力和時間，事半功倍。（2）可先從總體上把握重點，在發(fā)現(xiàn)問題后明確主攻方向，針對性、目的性比較強；但這種方法也有一定的缺點：（1）由于此方法一般不會對相關會計資料進行全面審閱，因此可能遺漏重要證據(jù)。而且這種方法在技術上較為復雜，偵查人員學習起來難度大，不易掌握。這種方法可適用于會計資料較多、業(yè)務規(guī)模較大、問題不多但非常突出的單位。

3.目標收集法。目標收集法是相對于正向收集法和逆向收集法而言的，它是指直接從與特定待查目標之間有聯(lián)系的明細賬開始審閱和收集的一種方法。目標收集法的基本程序：（1）根據(jù)查賬的具體目標，確定需要審查的明細賬種類；（2）審閱并分析明細賬，這是直查法的一個關鍵步驟；（3）核對記賬憑證及其所附的原始憑證，或核對賬賬、賬表。賬賬、賬表之間是否一致；（4）審閱分析憑證或賬表；（5）根據(jù)需要再對存在疑問的債權、債務進行證實。

由于明細賬可以較為全面而準確地說明每筆經(jīng)濟業(yè)務的來龍去脈，它既反映了記賬憑證或原始憑證的內(nèi)容，又是記錄總賬和編制報有的依據(jù)，有承上啟下的作用。直接從明細賬開始審閱，有利于抓住問題的關鍵，迅速查明問題的本質(zhì)。目標收集法既能抓住重點，又可根據(jù)需要可以向兩端延伸，快速查出問題，從而可以提高工作效率。但它也有注重抓重點問題，不容易做出精確核查結(jié)論的缺點。目標收集法由于具有能迅速查明問題真相的優(yōu)點，可以廣泛采用。

以上三種方法既可以單獨使用，也可以交叉使用，但必須堅持結(jié)合實際，靈活運用，才能取得良好效果。

參考文獻：

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