淺析內(nèi)部連續(xù)審計模型的構(gòu)建和實施

戴勇+趙金先

摘要：隨著審計理論的發(fā)展和應用，連續(xù)審計在企業(yè)中受到越來越多的關(guān)注，應用也越來越普及。但我國連續(xù)審計起步較晚，全面實施內(nèi)部連續(xù)審計仍存在很多問題。因此站在企業(yè)內(nèi)部審計價值增值的角度構(gòu)建了內(nèi)部連續(xù)審計模型，開闊審計理論研究的視角，豐富和完善審計科學體系，為內(nèi)部審計在企業(yè)價值增值中更好的發(fā)揮作用奠定基礎。

關(guān)鍵詞：連續(xù)審計；內(nèi)部審計；審計模型；價值增值

進入21世紀以來，我國經(jīng)濟得到了飛速發(fā)展，培育許多大型的集團公司，由于目前我國內(nèi)部連續(xù)審計執(zhí)行力不夠，審計方式不正確等內(nèi)部審計的缺陷，導致大型集團內(nèi)部監(jiān)管不力，使企業(yè)無法形成自身的核心競爭力，進而嚴重影響了企業(yè)的發(fā)展。基于企業(yè)內(nèi)部審計價值增值的角度構(gòu)建了內(nèi)部連續(xù)審計模型，開闊審計理論研究的視角，豐富和完善審計科學體系；在實踐方面，連續(xù)審計的研究和應用解決和滿足了傳統(tǒng)審計方法不能解決的問題，有效地實時控制內(nèi)部風險，提高審計質(zhì)量，幫助企業(yè)實現(xiàn)價值增值。

一、內(nèi)部連續(xù)審計模型的構(gòu)建

經(jīng)過對內(nèi)部連續(xù)審計構(gòu)建方法、基本模型的分析和研究，了解了內(nèi)部連續(xù)審計模型構(gòu)建所需要的要素和條件，在此基礎上文章嘗試構(gòu)建了新的內(nèi)部連續(xù)審計模型。內(nèi)部連續(xù)審計模型大體分為四步驟，數(shù)據(jù)的收集；數(shù)據(jù)的分析；審計執(zhí)行；內(nèi)部審計報告的出具。（見圖1）

（一）內(nèi)部連續(xù)審計數(shù)據(jù)的收集模塊

在此模塊下需要采用合理有效地內(nèi)部審計嵌入式技術(shù)，對被審計單位所有正常的生產(chǎn)運營活動產(chǎn)生的數(shù)據(jù)信息進行有效的篩選和收集，并依照審計的要求按照一定的格式存儲到特定的數(shù)據(jù)庫中，進而為內(nèi)部審計第二步數(shù)據(jù)分析提供有效的數(shù)據(jù)。在此步驟中，關(guān)于數(shù)據(jù)所收集的范圍和種類，需要根據(jù)被審計單位的實際情況以及審計任務來決定，這樣可以有效地降低連續(xù)審計的成本。（見圖2）

（二）數(shù)據(jù)分析模塊

數(shù)據(jù)分析模塊是指在數(shù)據(jù)收集的基礎上，將所收集的反應企業(yè)正常經(jīng)營生產(chǎn)活動數(shù)據(jù)加以分析，并與標準的信息進行比對，來進一步確認所發(fā)生事項是否符合公司及其他有關(guān)規(guī)定的要求，是否符合國家法律法規(guī)的規(guī)定。比如通過該模塊可以檢測事件發(fā)生是否授權(quán)，所發(fā)生的條件是否具備，是否利用了合理有效地資源，是否有重大事項警報等。在此模塊中經(jīng)常采用對比分析、因素分析、回歸分析、趨勢分析以及數(shù)據(jù)異常值分析等方法對所搜集的數(shù)據(jù)進行加以分析，并與標準的數(shù)據(jù)值進行比對，將所出現(xiàn)的偏差及異常情況進行分析和匯總。（見圖3）

（三）審計執(zhí)行模塊

審計的執(zhí)行模塊是連續(xù)審計的核心模塊，其一般指在連續(xù)審計模型中，利用數(shù)據(jù)分析模塊所生成的數(shù)據(jù)加以分析和監(jiān)控，并對審計數(shù)據(jù)依據(jù)信息系統(tǒng)所產(chǎn)生的警報加以整理，并且審計人員利用自身職業(yè)判斷能對系統(tǒng)所提供的數(shù)據(jù)及可疑事項進行實地分析和研究，采取適當?shù)谋O(jiān)控管理的措施，進而消除所出現(xiàn)的誤差。在此模塊中審計人員起著決定性的作用。在國家法律法規(guī)規(guī)定內(nèi)，對所出現(xiàn)的審計事項需要進行監(jiān)控和分析，這在實際操作中是非常復雜的。（見圖4）

（四）審計報告模塊

審計報告模塊是連續(xù)審計模型的最后流程，其實這是在前三個步驟的基礎上，最終生成的審計結(jié)論。該模塊一般有各種審計日志模塊組成，審計人員依據(jù)自身職業(yè)判斷，對所產(chǎn)生的事項加以分析和監(jiān)控，最終生成每一項的審計日志，為最終審計報告提供審計證據(jù)。（見圖5）

二、內(nèi)部連續(xù)審計的實施流程

（一）內(nèi)部連續(xù)審計前期準備階段

1. 定義內(nèi)部連續(xù)審計的目標。定義內(nèi)部連續(xù)審計的目標是該階段的第一項工作。對于內(nèi)部連續(xù)審計的目標一般分為長期目標和短期目標，長期目標一般是指通過對被審計單位的長期連續(xù)審計，來保證被審計單位物資系統(tǒng)、財務系統(tǒng)等子系統(tǒng)的安全可靠性，并能夠為被審計單位提供改進管理的意見，進而提高被審計單位生產(chǎn)經(jīng)營管理的能力；而短期目標是對被審計單位所涉及子系統(tǒng)進行監(jiān)督和管控，確保數(shù)據(jù)的可靠性以及降低被審計單位風險的發(fā)生。

2. 獲得單位領導的認可和支持。獲得領導的支持和認可是非常重要的，首先作為連續(xù)審計是對企業(yè)整體的情況進行監(jiān)控和管理，所涉及內(nèi)容和利益相關(guān)者非常多。只有獲得領導的同意和支持，審計人員才能獲得更為廣泛數(shù)據(jù)的渠道和權(quán)利，才能保證連續(xù)審計的效果。

3. 決定測試的范圍。決定測試范圍是非常關(guān)鍵的因素，選擇合適的測試范圍，可以得到有效的審計結(jié)論。如果選擇測試范圍小，雖然審計成本低，但是無法得到實際有效的審計范圍；相反如果范圍過大，雖然能夠獲得審計結(jié)論，但是會浪費大量的人力和物力。因此選擇合適的測試范圍是非常重要的。

4. 獲取有效地數(shù)據(jù)源。此步驟是在決定測試的范圍基礎上來確定的，依據(jù)測試的范圍，選擇被審計單位的相關(guān)的數(shù)據(jù)。在實際操作中，審計人員還需要對這些基礎的數(shù)據(jù)進行簡要的分析，以減少非相關(guān)審計數(shù)據(jù)的存在。

5. 了解被審計單位經(jīng)營業(yè)務流程和信息系統(tǒng)。此步驟需要在所收集數(shù)據(jù)的基礎上，通過對采用訪談以及實地考察的方式對審計單位業(yè)務流程進行了解，確定被審計單位的業(yè)務性質(zhì)、企業(yè)的目標、戰(zhàn)略和相關(guān)經(jīng)營風險以及內(nèi)部控制等情況，進一步為執(zhí)行審計程序做準備條。

6. 識別關(guān)鍵的控制和風險。在正式執(zhí)行審計之前，連續(xù)審計必須對關(guān)鍵點控制和風險進行識別，這樣做可以有效地降低審計風險。在具體的操作流程中，關(guān)鍵的控制一般分為采購和付款循環(huán)、銷售和收款循環(huán)、存貨與倉儲循環(huán)以及投資和籌資循環(huán)四個關(guān)鍵環(huán)節(jié)。endprint

7. 建立審計數(shù)據(jù)庫。此步驟是審計前階段最重要的，也是最復雜的工作。這需要審計人員利用前期的準備工作，從所收集的數(shù)據(jù)中對審計的范圍、關(guān)鍵的控制和風險的識別做準備工作，篩選出適合本次連續(xù)審計的數(shù)據(jù)，組成審計的數(shù)據(jù)庫，為內(nèi)部連續(xù)審計的執(zhí)行階段奠定基礎。

（二）內(nèi)部連續(xù)審計的執(zhí)行階段

在連續(xù)審計中，對于內(nèi)部控制的評估和風險評估是非常重要的。內(nèi)部控制是企業(yè)管理的核心工作，其關(guān)系到整個企業(yè)經(jīng)營管理。審計人員通過對交易的數(shù)據(jù)進行加以分析和處理，對交易數(shù)據(jù)進行連續(xù)的控制評估，及時地找出錯誤和異常的情況，并最終生成可行性報告，為企業(yè)管理者能夠更好地進行經(jīng)營管理提供條件。下面以物質(zhì)采購控制為例加以介紹。

物質(zhì)部門采購控制在每個公司中都是非常重要的，這其中包含了采購物質(zhì)質(zhì)量、供應商情況、付款情況等。現(xiàn)就以物質(zhì)審計流程和項目為例簡要介紹連續(xù)控制審計內(nèi)容。

1. 采購計劃的審計，通過此流程確定采購計劃的提供情況，如檢查計劃審批表、合同、入庫單、發(fā)票等，審查是否按照申報并審批的采購計劃及時進行采購，是否存在亂報采購計劃而實際近期并無使用目的的行為等加以控制。同時通過嵌入式方式從被審計單位實時的數(shù)據(jù)庫中導出采購計劃上報的各項內(nèi)容，以及采用模擬的手段，對被審計單位各部室上報采購計劃的提報流程，考察其采購計劃上報的科學有效性。在采購計劃的審計環(huán)節(jié)，內(nèi)部審計對采購計劃所有相關(guān)的項目按照科學有效的采購流程進行歸類，對各個環(huán)節(jié)資料進行收集（包括前期審計的日志、底稿和報告），并采用嵌入式技術(shù)對被審計單位現(xiàn)行的各項操作流程進行審計，進而達到持續(xù)審計的功效。

2. 采購合同的審計，通過此環(huán)節(jié)審查合同的簽訂審批程序是否合法、條款是否完整（合同中標的數(shù)量和質(zhì)量、價格和結(jié)算條款、運輸方式、履約期限和地點、方式、違約責任等）、權(quán)利義務是否對等，內(nèi)容是否有效，簽章是否完整。除及時清除結(jié)算的采購外，對數(shù)額較大的采購是否都簽訂了合同（合同條款、供應商發(fā)票及送貨清單表述是否清晰，有無標清楚產(chǎn)品生產(chǎn)廠家、產(chǎn)品規(guī)格、型號的采購合同等情況）。針對以上所涉及內(nèi)容，審計人員要通過抽查部分合同進行實質(zhì)性測試，檢查合同內(nèi)容的科學有效性，同時對目前正在訂立中的合同進行實地跟蹤，對整個合同的訂立的流程進行跟蹤，找出其訂立過程中的不足以及內(nèi)容的執(zhí)行情況。

3. 采購方式的審計，此環(huán)節(jié)主要審查是否根據(jù)不同類別、不同數(shù)量、不同金額的物資選擇不同的采購方式。作為內(nèi)部審計人員應當首先將前期相關(guān)審計底稿、日志以及報告收集，對前期的采購方式的現(xiàn)狀有著大致的了解，進而確定采購方式審計的范圍和重點，采用嵌入式技術(shù)抽取部分采購項目進行實質(zhì)性測試，進而達到各次審計相銜接的效果，進而達到審計的目的。

4. 采購價格的審計，此環(huán)節(jié)審查采購價格的確定是否經(jīng)過開展市場調(diào)查，組織多方詢價、進行嚴格比價，并有相關(guān)記錄與情況說明等。在實務操作中，內(nèi)部審計一般將近期所采購貨物的價格依據(jù)合同規(guī)定的情況、選擇的依據(jù)以及實地采購的價格進行有效的對比，實時的跟蹤材料價格的確定，進而達到對采購價格的進行持續(xù)的風險掌控。

5. 采購流程的審計，此環(huán)節(jié)主要是實施審計整個采購流程，包括審查是否按照請購、審批、采購、驗收、付款等規(guī)定的程序辦理采購與付款業(yè)務，是否建立完整的采購登記制度等內(nèi)容。針對以上采購流程內(nèi)部審計的重點是針對采購流程各環(huán)節(jié)基礎資料的審計，進而找出風險易發(fā)點。內(nèi)部持續(xù)審計首先通過原始的資料進行審核和確認，對被審計單位采購流程的控制環(huán)節(jié)進行有效的掌控，然后選取風險易發(fā)點進行專項審計，并且選取部分重要環(huán)節(jié)進行實質(zhì)性測試，已達到最終的目的。由于采購業(yè)務是企業(yè)最經(jīng)常發(fā)生的采購業(yè)務，因此內(nèi)部持續(xù)審計就需要采用嵌入式技術(shù)，深入到企業(yè)物資采購系統(tǒng)中，實時的調(diào)取相關(guān)的基礎材料，進行實時的審計和掌控。

6. 為采購質(zhì)量的審計，此環(huán)節(jié)，主要審查是否有短缺物資和不符合質(zhì)量要求的物資，是否查明原因并及時組織索賠等情況。針對以上審計內(nèi)容，內(nèi)部持續(xù)審計主要通過對所有基礎資料發(fā)現(xiàn)采購物資的退貨率、使用質(zhì)量等情況，這就要求內(nèi)部審計人員建立有效的反饋機制，構(gòu)建物資采購部門和物資使用部門的重要的數(shù)據(jù)，針對物資不合格情況，審計部能第一時間從物資使用部門得到信息，進而與物資采購部門進行有效的溝通，以保證采購物資的質(zhì)量。

7. 記賬、付款程序的審計，此環(huán)節(jié)主要是涉及財務部門的付款和記賬情況。此環(huán)節(jié)是物資持續(xù)審計的最后環(huán)節(jié)，因為此環(huán)節(jié)能夠均建立在以上基礎上，并且能夠大概的反應采購的具體現(xiàn)狀和質(zhì)量，因此內(nèi)部持續(xù)審計通過對此環(huán)節(jié)的審計，抽取部分物資采購業(yè)務，通過對財務部門的數(shù)據(jù)來分析采購業(yè)務的有效性。以防止采購業(yè)務不按公司要求或者合同來執(zhí)行，減少物資采購的風險。

（三）內(nèi)部連續(xù)審計報告階段

內(nèi)部連續(xù)審計報告階段是經(jīng)過對前期工作的執(zhí)行，并根據(jù)各審計日志，最終生成審計報告。在此階段，首先對各個審計的結(jié)論按重要性進行排序和分析，以此確定連續(xù)審計的頻率和范圍，并且對此進行定期的測試，進而識別控制內(nèi)容和風險。出具相應的審計報告，通過公司網(wǎng)站向授權(quán)的使用者發(fā)布信息。

三、結(jié)語

連續(xù)審計的興起和發(fā)展將內(nèi)部審計帶入了新的階段，也為其帶來了新的機遇和挑戰(zhàn)。研究表明，連續(xù)審計可提供更為有效的內(nèi)部控制、風險管理和價值增值。但是我國連續(xù)審計起步較晚，全面實施內(nèi)部連續(xù)審計仍存在很多問題，因此企業(yè)改變傳統(tǒng)的審計思路，提高企業(yè)對內(nèi)部審計下的連續(xù)審計認識；加快對連續(xù)審計的理論研究，將研究結(jié)果運用到企業(yè)實踐中；加強對連續(xù)審計的技術(shù)支持。完善數(shù)據(jù)倉庫和數(shù)據(jù)整理技術(shù)下的數(shù)據(jù)獲取和處理技術(shù)，加快內(nèi)部審計無縫對接。

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（作者單位：青島理工大學）endprint