淺談新會計制度背景下高?？蒲薪?jīng)費核算問題研究

趙琳?張兆肖?靳海燕?王洪峰

摘要：經(jīng)濟(jì)在發(fā)展，社會在進(jìn)步，人們對于財務(wù)信息的需求也在不斷加深。及時地了解相關(guān)信息，準(zhǔn)確地掌握核算方法，創(chuàng)新地研究科研成果，無疑對會計制度提出了更高更廣的要求。隨著我國高等教育體制改革的不斷深化，高等學(xué)校的辦學(xué)機(jī)制、經(jīng)費來源、校辦企業(yè)管理方式、后勤社會化等內(nèi)外部環(huán)境都發(fā)生了深刻變化，為了提供統(tǒng)一的外部環(huán)境，并順應(yīng)高校不斷深化改革的需求，2013年12月，財政部頒布了重新修訂的《高等學(xué)校會計制度》（以下簡稱“新制度”），自2014年1月1日起施行[1]。這一制度的實施，對高校會計的核算基礎(chǔ)、科目設(shè)置以及報表體系都產(chǎn)生了新的要求。文章以新制度下科研經(jīng)費的會計核算為基礎(chǔ)，指出新制度相對于之前的一些重要變化，結(jié)合高?？蒲薪?jīng)費的實際核算情況以及本人在工作中的親身體驗，提出在新制度實施過程中高?？蒲薪?jīng)費核算可能遇到的問題，分析原因并提出合理建議，使高?？蒲泄ぷ鞯靡愿咚侔l(fā)展。

關(guān)鍵詞：新會計制度；高?？蒲薪?jīng)費；核算管理

隨著會計準(zhǔn)則的不斷修改更新，高校作為培養(yǎng)人才的重要基地也面臨著諸多的挑戰(zhàn)。新制度實施之前，通常將行政事業(yè)單位的核算制度作為高?？蒲惺罩У暮怂慊A(chǔ)，科研事業(yè)收支與教育事業(yè)收支尚未明確區(qū)分，統(tǒng)一在教育事業(yè)收支中核算，沒有形成一個完整的會計核算體系。新制度實施后，在諸多方面實現(xiàn)了突破和創(chuàng)新。它將權(quán)責(zé)發(fā)生制作為部分經(jīng)濟(jì)活動的核算基礎(chǔ)，將基建會計并入學(xué)校財務(wù)“大帳”，同時將績效考評等信息也納入制度范疇。相對于舊制度，新制度更能契合高校當(dāng)前財務(wù)現(xiàn)狀，使財務(wù)體系更加完整，為信息使用者進(jìn)行有效決策提供數(shù)據(jù)支撐，從而促進(jìn)高校財務(wù)事業(yè)的可持續(xù)發(fā)展。

一、新《高等學(xué)校會計制度》的主要變化

新制度與1998年財政部頒布的《高等學(xué)校會計制度（試行）》（以下簡稱“舊制度”）相比，發(fā)生了明顯變化[2]。

（一）會計核算基礎(chǔ)

舊制度除經(jīng)營性收支業(yè)務(wù)采用權(quán)責(zé)發(fā)生制，其他業(yè)務(wù)均采用收付實現(xiàn)制。新制度在此基礎(chǔ)上進(jìn)行修改，絕大多數(shù)業(yè)務(wù)仍采用收付實現(xiàn)制，但是對部分經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)采用權(quán)責(zé)發(fā)生制。對于高校來說，舊制度是存在一定弊端的。例如：一些應(yīng)付未付貸款利息，作為“隱性債務(wù)”，在實際償還時才予以確認(rèn)支出。這樣便虛增了高校的可支配資金，有可能造成錯誤的決策；對于某些預(yù)算已經(jīng)制定，但由于某些原因當(dāng)年未能支取所形成的結(jié)余，造成結(jié)余不實；相關(guān)培養(yǎng)經(jīng)費在收取當(dāng)年確認(rèn)收入，但下個年度才實際發(fā)生確認(rèn)支出，造成收支不配比，無法進(jìn)行準(zhǔn)確的成本核算?；谝陨戏N種問題的存在，在高校中逐步實施新制度，無疑是一個明智之舉。

（二）相關(guān)科目設(shè)置及成本核算

舊制度在科目設(shè)置方面也存在一定缺陷，例如：不設(shè)置“累計折舊”科目，使財務(wù)報表中“凈資產(chǎn)”信息不準(zhǔn)確；不設(shè)置“在建工程”科目，使得大量工程項目在尚未辦理竣工結(jié)算前，無法在固定資產(chǎn)中列示；不區(qū)分長短期借款，無法充分了解學(xué)校負(fù)債結(jié)構(gòu)等，使得信息使用者在決策時，未能取得真實的資產(chǎn)負(fù)債狀況，無法進(jìn)行準(zhǔn)確的成本核算。新制度將收入支出科目類別進(jìn)行細(xì)分，更為清晰的反映收支結(jié)構(gòu)。為了加強(qiáng)資產(chǎn)管理，新制度對固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)計提折舊、攤銷，并且在計提時沖減基金科目而不計入支出，以真實反映資產(chǎn)價值，使得成本核算更加準(zhǔn)確。最終通過相關(guān)會計科目的修訂，保證國有資產(chǎn)的真實完整。

（三）基建賬務(wù)處理

舊制度對于基建賬務(wù)單獨設(shè)賬管理，學(xué)校報表中基建數(shù)據(jù)無法完整體現(xiàn)。隨著招生規(guī)模的不斷擴(kuò)大，高?；ㄍ度胙杆僭鲩L。很多改擴(kuò)建項目需要學(xué)校貸款籌資，并在基建賬務(wù)上核算，而每年需要償還的貸款本息由學(xué)校財務(wù)負(fù)責(zé)核算，由于基建單獨設(shè)賬，該項支出并不體現(xiàn)在學(xué)校當(dāng)年的資產(chǎn)負(fù)債表中。這樣一來，導(dǎo)致學(xué)校賬務(wù)與基建賬務(wù)均無法真實的體現(xiàn)高校資產(chǎn)負(fù)債情況。為了提高會計信息的完整性，新制度要求在保持基建賬務(wù)單獨設(shè)置的基礎(chǔ)上，將合并前存在的基建賬務(wù)全面清查，并一次性并入學(xué)校財務(wù)“大賬”，合并后發(fā)生的基建賬務(wù)定期并入高校賬務(wù)中。將高校全部經(jīng)濟(jì)活動看成一個整體，將基本建設(shè)投資包含在內(nèi)，從而使得信息使用者對學(xué)校整體財務(wù)狀況的了解更加準(zhǔn)確完整。

（四）財務(wù)報表體系

舊制度下會計報表由資產(chǎn)負(fù)債表、 收入支出表和支出明細(xì)表組成，報表體系相對簡單。在報送財務(wù)報表時，由于我國高校資金來源主要是財政撥款，因此通常不對外公開披露，而只向上級單位和財務(wù)部門報送。隨著招生規(guī)模的擴(kuò)大及辦學(xué)渠道多元化，外部信息使用者希望對高校資金的運營情況有更加全面的了解，形成外部監(jiān)控。例如：政府在各高校間分配資源時，需要衡量管理者的經(jīng)營管理情況；銀行在為高?；ㄙJ款時，需要分析評價高校的償債能力；學(xué)生及家長希望獲取學(xué)校培養(yǎng)人才所投入的教育成本；社會大眾希望通過公示的財務(wù)信息。

了解高校公共資金的實際使用情況，以此實現(xiàn)真正意義上的公眾監(jiān)督。由此可見，舊的報表體系已經(jīng)無法適應(yīng)社會的需要。新制度規(guī)定，高校的財務(wù)報表由資產(chǎn)負(fù)債表、 收入支出表、 財政補(bǔ)助收入支出表和附注構(gòu)成，并指出應(yīng)當(dāng)在附注中予以披露的內(nèi)容。這樣一來，新的會計報表體系更加完整，決策者可以更好地掌握高校財務(wù)情況，從而作出準(zhǔn)確的戰(zhàn)略決策。

二、新制度下高?？蒲薪?jīng)費核算問題

隨著科技的發(fā)展，創(chuàng)新已經(jīng)成為高?？茖W(xué)研究的重中之重。隨著科研立項的不斷增加，科研經(jīng)費收支業(yè)務(wù)呈日益增長趨勢。新制度的實施，解決了科研經(jīng)費核算中存在的一些問題，但是也存在一些短板。

（一）缺乏專門制度要求，科研間接成本計量不準(zhǔn)確

新制度要求，對高校所進(jìn)行的科研活動，一般通過“科研事業(yè)收入”、“科研事業(yè)支出”進(jìn)行核算。從科目設(shè)置上看，高校科研活動支出均在對應(yīng)科目中記錄。但僅僅通過科目設(shè)置進(jìn)行區(qū)分，缺乏專門的制度要求，導(dǎo)致某些間接費用發(fā)生時，教育成本與科研成本無法進(jìn)行嚴(yán)格的分割，導(dǎo)致其成本核算也是不準(zhǔn)確的?？蒲形募?guī)定從科研收入中按一定比例提取項目管理費或間接費，但對科研活動的間接成本，例如科研活動耗費的水電氣暖費，與教學(xué)部門共享使用的設(shè)備、實驗室及教學(xué)基地等發(fā)生的費用，非獨立科研機(jī)構(gòu)研究人員勞務(wù)報酬等，沒有明確的分?jǐn)?。在實際操作中，通常與教學(xué)人員、后勤保障人員等一起計入對應(yīng)支出科目，使得科研成本本身未得到真實體現(xiàn)[3]。endprint

（二）科研收入與支出不相配比

新制度規(guī)定，高校會計核算通常采用收付實現(xiàn)制，但是對于部分經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)應(yīng)采用權(quán)責(zé)發(fā)生制。對于科研活動的核算，高校一般采用收付實現(xiàn)制。即在收到科研撥款的會計年度，通過“科研事業(yè)收入”進(jìn)行核算，而支出通常無法在一個會計年度內(nèi)完成，這樣一來導(dǎo)致在某一會計年度內(nèi)科研事業(yè)收支不配比[4]。

（三）科研用固定資產(chǎn)清查困難

由于固定資產(chǎn)在2013年12月31日之前無需計提折舊，因此高校資產(chǎn)管理部門對于其壽命、使用年限等相關(guān)信息缺乏全面的記錄，而新制度要求在2014年1月1日以后要按月計提折舊，這樣一來就需要對其進(jìn)行全面清查并創(chuàng)建更為完善的管理體系[5]。由于固定資產(chǎn)數(shù)量龐大，類別繁多，存放地址、新舊程度也不盡相同，甚至一些科研經(jīng)費購置的設(shè)備在研究人員手中，缺乏統(tǒng)一的管理體系，因此清查科研用固定資產(chǎn)是一項艱巨的任務(wù)。

三、新制度下完善科研經(jīng)費核算建議

（一）采取專戶管理，提高相關(guān)人員綜合素質(zhì)

高校自身對科研事業(yè)的投入，無法通過“科研事業(yè)收入”進(jìn)行歸集，使得無法對科研事業(yè)收入、支出、結(jié)余進(jìn)行準(zhǔn)確計量。單獨設(shè)置銀行賬戶管理，能夠更直觀的反應(yīng)科研事業(yè)實際投入狀況，有利于高校對科研活動進(jìn)行全面管理[5]。除此之外，應(yīng)加強(qiáng)對科研項目負(fù)責(zé)人預(yù)算編制的指導(dǎo)，減少由于預(yù)算編制不當(dāng)導(dǎo)致部分項目額度無法使用的情況發(fā)生；定期委派科研管理人員、財務(wù)人員進(jìn)行業(yè)務(wù)培訓(xùn)，例如：組織財務(wù)人員、各部門科研管理人員、科研秘書等定期學(xué)習(xí)科研管理相關(guān)文件，了解最新科研制度，保證相關(guān)人員對科研業(yè)務(wù)均能準(zhǔn)確掌握。

（二）建立完善的間接成本分?jǐn)傃a(bǔ)償機(jī)制

由于教學(xué)及科研活動經(jīng)常發(fā)生交叉，那么如何將科研間接成本從教學(xué)、后勤等活動中分離出來則成為一個值得商榷的問題。高?？梢栽趯嶋H工作中，按照支出科目、在職人員類型、學(xué)院、職稱等作為分?jǐn)傁禂?shù)，進(jìn)行間接成本的分?jǐn)?。同時，由于學(xué)校性質(zhì)的不同，政府對于間接成本的補(bǔ)償通常建立在直接成本之上，這樣一來就存在提取比率單一不合理的情況，因此應(yīng)當(dāng)按照學(xué)校類別對科研間接成本予以補(bǔ)償，補(bǔ)償比例應(yīng)當(dāng)有所區(qū)別。建立一個完善的間接成本分?jǐn)傃a(bǔ)償機(jī)制，減少科研間接成本擠占教學(xué)成本情況的發(fā)生，促進(jìn)高?？蒲泄ぷ骺沙掷m(xù)發(fā)展。[6]

（三）加大科研人員勞務(wù)報酬投入力度

國家進(jìn)行會計制度改革，完善財務(wù)體系，在提高資金使用效率的同時也極大地調(diào)動了科研人員的積極性。為了創(chuàng)造出更多更有益于國家和人民的科研成果，為學(xué)校爭取更多的科研經(jīng)費，科研人員不斷嘗試與創(chuàng)新，投入大量的時間和精力，因此應(yīng)當(dāng)給予科研人員適當(dāng)?shù)膭趧友a(bǔ)償。同時，應(yīng)當(dāng)提高績效支出比例，放寬績效支出標(biāo)準(zhǔn)，加大激勵力度，激發(fā)創(chuàng)造活力，使高校教師能更加積極地從事教學(xué)和科研工作。

（四）加強(qiáng)科研用固定資產(chǎn)管理

在學(xué)校相關(guān)資產(chǎn)使用、管理及監(jiān)察部門配合下，對固定資產(chǎn)進(jìn)行全面獨立清查，按照使用年限與項目期間孰短的原則對耗時不同的固定資產(chǎn)計提折舊。例如：固定資產(chǎn)有的在教學(xué)部門使用，有的在教輔部門使用，有的在行政部門使用，甚至有的在科研項目組成員手中獨立使用，使用范圍較廣。資產(chǎn)管理部門可以要求各使用部門定期統(tǒng)計各自固定資產(chǎn)使用情況、使用壽命、計提折舊等情況并予以匯總，之后選取其中一些部門的固定資產(chǎn)進(jìn)行抽查，以驗證賬實是否相符，使用壽命及折舊計提方法、金額是否準(zhǔn)確，是否有使用未上報等情況的存在。這樣一來減少了人力及時間的消耗，通過橫縱向的合作，極大地提高了工作效率。除此之外，通過將各科研項目設(shè)置明細(xì)等方式，可以對科研用固定資產(chǎn)進(jìn)行更加有效的監(jiān)管。

參考文獻(xiàn)：

[1]毛曉玉.新舊高等學(xué)校會計制度的比較和銜接[J].開封大學(xué)學(xué)報，2014.

[2]萬瑩茜.高校會計制度改革背景下科研經(jīng)費核算問題的思考[J].教育財會研究，2014（4）.

[3]孫萍.高?？蒲薪?jīng)費管理的現(xiàn)狀與對策[J].會計師，2013（6）.

[4]黃永林，李茂峰.我國高校科研經(jīng)費管理政策與制度存在的主要問題及其對策建議[J].教育與經(jīng)濟(jì)，2013（3）.

[5]吳靜瑜.新會計制度下高校科研經(jīng)費核算問題研究[J].財會研究，2014（6）.

[6]陳良鳳.高校科研間接成本補(bǔ)償研究[J].財會經(jīng)濟(jì)，2016（1）.

（作者單位：遼寧師范大學(xué)計財處）endprint