注冊會計師職業(yè)責(zé)任保險法律機(jī)制的完善

摘要：隨著市場經(jīng)濟(jì)的不斷深入，資本市場快速擴(kuò)容，注冊會計師的業(yè)務(wù)量也不斷增加，實踐中注冊會計師由于主觀或者客觀原因?qū)е鲁袚?dān)賠償責(zé)任的案例不在少數(shù)。隨著會計師事務(wù)所合伙制的改革，注冊會計師責(zé)任增大的趨勢也愈加突顯。為提升注冊會計師的風(fēng)險防范能力，注冊會計師投保職業(yè)保險是非常可行的途徑。本文針對注冊會計師職業(yè)責(zé)任保險中的相關(guān)問題進(jìn)行了分析，提出了完善的途徑和建議。

關(guān)鍵詞：注冊會計師；職業(yè)責(zé)任；職業(yè)風(fēng)險；保險

中圖分類號：D922.26文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A文章編號：2095-4379-（2017）11-0100-02

作者簡介：李拓野（1992-），男，漢族，中國政法大學(xué)，2012級本科生。

一、注冊會計師的職業(yè)責(zé)任風(fēng)險及職業(yè)保險

（一）注冊會計師職業(yè)責(zé)任風(fēng)險的概念

注冊會計師職業(yè)責(zé)任風(fēng)險，是指注冊會計師在履行與委托人之間合同的過程中，由于沒有盡到合理謹(jǐn)慎的注意義務(wù)或者未能按照會計專業(yè)規(guī)范標(biāo)準(zhǔn)出具合格報告，最終導(dǎo)致委托人、審計會計報表的受益第三人遭受經(jīng)濟(jì)損失，受害人有權(quán)依據(jù)法律程序向會計師事務(wù)所以及注冊會計師提起法律訴訟要求其承擔(dān)賠償責(zé)任的風(fēng)險。在歐美等一些國家，注冊會計師的各種風(fēng)險責(zé)任制度比較完善，注冊會計師雖然是高收入群體，但其承擔(dān)的風(fēng)險也大，在我國，實踐中注冊會計師被起訴要求承擔(dān)民事賠償責(zé)任的案例已不在少數(shù)。

（二）注冊會計師職業(yè)責(zé)任風(fēng)險的成因

1.社會環(huán)境層面的原因

從社會環(huán)境層面看，市場經(jīng)濟(jì)環(huán)境下對注冊會計師的社會角色定位并不清晰，尤其是隨著市場改革不斷深化、市場資本加速擴(kuò)容，市場對獨立審計的需要也越來越強(qiáng)，市場主體對注冊會計師出具的審計報告的關(guān)注程度越來越高，可以這樣講，幾乎在所有的審計項目中均存在著審計風(fēng)險，然而就審計業(yè)績而言，社會公眾和注冊會計師職業(yè)界在理解上存在較大差異，社會和輿論對審計工作提出了更高的要求，審計風(fēng)險變得更加突出。

2.法律制度層面的原因

從法律環(huán)境層面看，目前規(guī)范注冊會計師職業(yè)行為的法律法規(guī)較為復(fù)雜，在《注冊會計師法》、《公司法》、《證券法》、《侵權(quán)責(zé)任法》、《刑法》等多部法律中都直接或間接規(guī)范了注冊會計師的法律責(zé)任，由于立法不統(tǒng)一且缺乏專向性，使得注冊會計師的法律責(zé)任趨向復(fù)雜化，而注冊會計師又并非法律專業(yè)人士，稍有不慎很有可能使自己的行為與法律規(guī)定相背離。

3.注冊會計師本人的主觀原因

就注冊會計師群體而言，相對于其他群體屬于高知識、高文化的群體，但就其內(nèi)部而言，注冊會計師個體之間仍然存在專業(yè)素質(zhì)能力、道德意識、風(fēng)險防范意識、法律責(zé)任意識的差異，有的受個人能力所限出現(xiàn)了工作失誤，有的則是在市場經(jīng)濟(jì)環(huán)境下迷失了自我，為了一己私利不惜鋌而走險、違規(guī)操作，這些均有可能引發(fā)注冊會計師的民事賠償責(zé)任。

（三）注冊會計師職業(yè)責(zé)任保險

注冊會計師職業(yè)責(zé)任保險，是指注冊會計師在從事本專業(yè)的技術(shù)工作時，因疏忽或過失造成合同對方或他人的財產(chǎn)損失所導(dǎo)致民事賠償責(zé)任為承保風(fēng)險的責(zé)任保險。注冊會計師職業(yè)責(zé)任保險的基礎(chǔ)是職業(yè)責(zé)任風(fēng)險，其特點是保險公司僅針對注冊會計師為完成本職工作所產(chǎn)生的風(fēng)險進(jìn)行承保，非職業(yè)責(zé)任范圍內(nèi)的風(fēng)險不在承保范圍。此外，由于注冊會計師故意造假行為所產(chǎn)生的風(fēng)險亦不在承保范圍之內(nèi)。

二、注冊會計師投保職業(yè)責(zé)任保險的必要性

（一）會計師事務(wù)所特殊普通合伙制改革加大了注冊會計師的法律責(zé)任

目前會計師事務(wù)所由公司制向特殊普通合伙制的改革正在進(jìn)行，根據(jù)財政部與工商總局聯(lián)合下發(fā)的《關(guān)于推動大中型會計師事務(wù)所采用特殊普通合伙組織形式的暫行規(guī)定》第二條規(guī)定：“采用特殊普通合伙組織形式的會計師事務(wù)所，一個合伙人或者數(shù)個合伙人在執(zhí)業(yè)活動中因故意或者重大過失造成合伙企業(yè)債務(wù)的，應(yīng)當(dāng)承擔(dān)無限責(zé)任或者無限連帶責(zé)任，其他合伙人以其在合伙企業(yè)中的財產(chǎn)份額為限承擔(dān)責(zé)任。合伙人在執(zhí)業(yè)活動中非因故意或者重大過失造成的合伙企業(yè)債務(wù)以及合伙企業(yè)的其他債務(wù)，由全體合伙人承擔(dān)無限連帶責(zé)任?！庇纱丝梢?，作為注冊會計師的個體，承擔(dān)法律責(zé)任的風(fēng)險大大增加，而且還是無限責(zé)任。因而，注冊會計師有必要投保職業(yè)責(zé)任保險。

（二）資本市場快速擴(kuò)容加大了注冊會計師的職業(yè)風(fēng)險

市場經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，使資本市場異?；钴S，大量中小企業(yè)在中小版、創(chuàng)業(yè)版上市，這些企業(yè)經(jīng)濟(jì)實力不一，規(guī)范化程度良莠不齊，其中不乏業(yè)績造假的企業(yè)。對于注冊會計師而言，這類被審計并出具合格報告的企業(yè)由普通企業(yè)轉(zhuǎn)為上市企業(yè)被公眾所關(guān)注后，審計風(fēng)險將呈幾何倍率增加，在這樣的經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，注冊會計師也唯有投保職業(yè)責(zé)任保險才能很好的抵御類似風(fēng)險。

（三）職業(yè)責(zé)任保險促使財務(wù)管理更加規(guī)范化

根據(jù)財政部頒發(fā)的《會計師事務(wù)所職業(yè)風(fēng)險基金管理辦法》第二條規(guī)定：“事務(wù)所應(yīng)當(dāng)按照本辦法規(guī)定提取和使用職業(yè)風(fēng)險基金。事務(wù)所分所的職業(yè)風(fēng)險基金，由事務(wù)所統(tǒng)一提取和使用?！钡谌龡l規(guī)定：“事務(wù)所應(yīng)當(dāng)于每年年末，以本年度審計業(yè)務(wù)收入為基數(shù)，按照不低于5%的比例提取職業(yè)風(fēng)險基金?！痹撧k法僅規(guī)定了5%的職業(yè)風(fēng)險基金，但是并未規(guī)定上限，而且對于提取年限也未作規(guī)定，實踐中這筆風(fēng)險基金也并沒有專門的賬戶進(jìn)行管理，完全是會計師事務(wù)所自行處置，這種財務(wù)管理混亂的狀態(tài)很難保證專款專用。而注冊會計師投保職業(yè)責(zé)任保險，能夠在一定程度上彌補(bǔ)會計師事務(wù)所風(fēng)險基金的壓力，同時也能使會計師事務(wù)所的財務(wù)管理更加規(guī)范。

三、注冊會計師職業(yè)責(zé)任保險中存在的問題

（一）注冊會計師職業(yè)責(zé)任保險投保率較低

由于注冊會計師職業(yè)責(zé)任保險并非強(qiáng)制性質(zhì)，所以很多注冊會計師對于職業(yè)保險并沒有引起足夠的認(rèn)識，風(fēng)險意識較為淡薄，加之我國目前的職業(yè)保險理賠體系也不完善，理賠程序較為復(fù)雜，往往也使得注冊會計師不愿意投保職業(yè)保險。

（二）注冊會計師職業(yè)責(zé)任保險范圍過窄

從實踐中看，注冊會計師職業(yè)責(zé)任保險僅對過失行為進(jìn)行賠付，對故意行為不予賠付，事實上有很多情況下很難判斷注冊會計師是否盡了必要的審計義務(wù)，從而難以認(rèn)定故意還是過失，對于這類情況，保險公司通常不予賠付。而且保險公司承保注冊會計師職業(yè)責(zé)任險的范圍僅限于審計業(yè)務(wù)過失，對于非審計業(yè)務(wù)過失導(dǎo)致合同對方經(jīng)濟(jì)損失的則不予賠付。

（三）注冊會計師職業(yè)責(zé)任保險賠付額偏低

目前注冊會計師職業(yè)責(zé)任保險最高賠付限額是1000萬，實踐中在證券交易市場，由于注冊會計師的過失致使審計報告不實或者作出虛假陳述引發(fā)證券訴訟糾紛的案例已不是個案，投資人的經(jīng)濟(jì)損失均超過保險公司的最高賠付限額，1000萬的賠付難以保障投資者的利益。顯然，保險公司最高限額的設(shè)置不利于注冊會計師合理規(guī)避風(fēng)險，同時也不利于投資者利益的保障。

（四）保險公司理賠服務(wù)不到位

保險公司理賠服務(wù)的質(zhì)量一直受到社會各界的詬病，投保容易理賠難已經(jīng)成為保險界的現(xiàn)實寫照，其中拒賠理由蹊蹺、百般刁難、手續(xù)繁復(fù)、服務(wù)態(tài)度欠佳這些都是保險業(yè)的突出問題，正是由于這些問題的存在也使得人們對保險業(yè)的信任度不高，對于保險的態(tài)度比較消極。

四、完善注冊會計師職業(yè)責(zé)任保險的幾點建議

完善注冊會計師職業(yè)責(zé)任保險須要保險公司采取加大理賠力度、提高服務(wù)質(zhì)量、取消最高賠償限額等措施外，還應(yīng)當(dāng)從以下幾個方面進(jìn)行制度性的完善。

（一）明確注冊會計師職業(yè)保險的范圍

首先，需要由法律明確注冊會計師執(zhí)業(yè)過錯的界限，明確列出哪些行為屬于過失行為而哪些行為屬于故意行為，并且列出故意行為與過失行為的判斷標(biāo)準(zhǔn)，這樣保險公司在承保注冊會計師職業(yè)責(zé)任險時就可以做到范圍明確責(zé)任清晰。其次，由于注冊會計師的業(yè)務(wù)范圍包括但不限于審計業(yè)務(wù)，因而建議法律將注冊會計師的非審計業(yè)務(wù)行為也納入職業(yè)保險的范圍。保險范圍的擴(kuò)大，可以提升注冊會計師的投保積極性。

（二）推行強(qiáng)制職業(yè)責(zé)任基礎(chǔ)保險

市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展、資本市場擴(kuò)容使得注冊會計師的職業(yè)風(fēng)險越來越大，加之注冊會計師個體的專業(yè)能力參差不齊，一些注冊會計師承攬與自身能力不相稱的業(yè)務(wù)并不罕見，其中隱藏的巨大職業(yè)風(fēng)險往往是個人難以抵御的，因而建議法律將注冊會計師職業(yè)責(zé)任基礎(chǔ)險設(shè)置為強(qiáng)制性質(zhì)，以求得注冊會計師行業(yè)能夠健康平穩(wěn)發(fā)展合理化解部分風(fēng)險。

（三）實行個性化浮動保險費率

制度規(guī)范除設(shè)置強(qiáng)制基礎(chǔ)責(zé)任保險外，還應(yīng)當(dāng)增設(shè)一些附加險種，保險公司可以根據(jù)注冊會計師的信用等級、平均年收入、公司的規(guī)模等實際情況設(shè)置個性化浮動保險費率，這樣可以使注冊會計師根據(jù)自身的實際情況得到充分的保險賠付。就目前而言，根據(jù)會計師事務(wù)所的職業(yè)質(zhì)量等級設(shè)計保險費率等級不失為一項有益的探索。

（四）成立專門職業(yè)責(zé)任保險鑒定委員會

對于注冊會計師職業(yè)責(zé)任保險的定損，目前是由保險公司自己完成，出于主觀利益考量，保險公司總會找出各種理由拒賠，于是出現(xiàn)了理賠難現(xiàn)象。因此，建議成立第三方機(jī)構(gòu)保險鑒定委員會，由第三方定損可以增加保險損失認(rèn)定的公正性，同時可以降低理賠難度。

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