資產(chǎn)減值與盈余管理關(guān)系研究

摘 要： 2006年2月15日，《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則-資產(chǎn)減值》由中國(guó)財(cái)政部正式對(duì)外公布，進(jìn)一步規(guī)范了我國(guó)資產(chǎn)減值準(zhǔn)則在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中的操作原則，會(huì)計(jì)體系的逐漸完善對(duì)于幫助企業(yè)避免損失并保持會(huì)計(jì)信息的真實(shí)與準(zhǔn)確性起到了至關(guān)重要的作用。現(xiàn)有的研究表明企業(yè)利用資產(chǎn)減值來(lái)幫助企業(yè)維持平穩(wěn)的盈利，資產(chǎn)的折舊與轉(zhuǎn)回正逐漸成為幫助企業(yè)實(shí)現(xiàn)預(yù)計(jì)的利潤(rùn)增長(zhǎng)率的一個(gè)重要因素。本文通過(guò)對(duì)于資產(chǎn)減值與會(huì)計(jì)盈余管理理論之間關(guān)系的探究，并結(jié)合已有的研究資料，為完善我國(guó)資產(chǎn)減值相關(guān)的會(huì)計(jì)政策提出自己的建議，幫助抑制資產(chǎn)泡沫的形成，以實(shí)現(xiàn)我國(guó)經(jīng)濟(jì)更好更平緩的過(guò)渡與轉(zhuǎn)變。

關(guān)鍵詞：資產(chǎn)減值 盈余管理 關(guān)系研究 政策建議

一、資產(chǎn)減值的基本理論

從會(huì)計(jì)的角度來(lái)看，資產(chǎn)減值的數(shù)額主要來(lái)自于對(duì)于資產(chǎn)的歷史計(jì)量與實(shí)際資產(chǎn)的可收回金額之間差額的計(jì)量，資產(chǎn)減值賬戶存在的目的是對(duì)于資產(chǎn)賬戶的備抵，保證資產(chǎn)賬戶的凈額可以反映資產(chǎn)的實(shí)際價(jià)值。資產(chǎn)減值準(zhǔn)備賬戶反映的是資產(chǎn)價(jià)值的減少，我國(guó)《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》明確規(guī)定所有企業(yè)必須在每年年末對(duì)其全部資產(chǎn)進(jìn)行減值測(cè)試，并按照要求計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。資產(chǎn)減值測(cè)試的合規(guī)操作確保企業(yè)的會(huì)計(jì)信息更能真實(shí)的反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況，在盡最大可能避免了企業(yè)內(nèi)資產(chǎn)泡沫的產(chǎn)生的情況下，內(nèi)外部信息不對(duì)稱的現(xiàn)象的減少也保護(hù)了投資者和債權(quán)人的利益。

二、盈余管理的基本理論

會(huì)計(jì)利潤(rùn)是企業(yè)生存的根本，因此，合理的盈余管理是企業(yè)生存的必要手段，這無(wú)可厚非。企業(yè)盈余管理的前提應(yīng)該是合法合規(guī)、不超越預(yù)定范圍和盈余空間的管理，這些原則將純粹的企業(yè)盈余管理與“操縱利潤(rùn)”的會(huì)計(jì)欺詐分離開來(lái)。盈余管理來(lái)源于企業(yè)的契約理論。企業(yè)是契約的集合體，所有為企業(yè)投入資金和企業(yè)盈利所需的設(shè)備、專利和其他資源的人都因此享有對(duì)企業(yè)盈余和企業(yè)的剩余資產(chǎn)的分配權(quán)利的權(quán)利。隨著企業(yè)所有權(quán)和經(jīng)營(yíng)權(quán)的兩權(quán)分離，合理的盈余管理作為管理層的績(jī)效評(píng)價(jià)指標(biāo)之一在一定程度上有利于企業(yè)的長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展，企業(yè)利用盈余管理政策調(diào)控利潤(rùn)也是穩(wěn)定投資者情緒的企業(yè)保護(hù)手段之一。

三、資產(chǎn)減值準(zhǔn)備與盈余管理的關(guān)系探究

資產(chǎn)減值與盈余管理之間存在一定的理論聯(lián)系。首先，隨著企業(yè)資產(chǎn)減值規(guī)范的改進(jìn)，企業(yè)盈余管理的空間逐漸縮小，這種現(xiàn)象在一定程度上增強(qiáng)了企業(yè)會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性和可靠性。但是，盈余管理的空間縮小卻并不等同于完全消失，由于各企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的特殊性需要靈活的會(huì)計(jì)政策的，所以企業(yè)盈余管理行為始終無(wú)法被完全消除。過(guò)渡的盈余管理提高了會(huì)計(jì)信息失真的風(fēng)險(xiǎn)，甚至極端情況下會(huì)誘發(fā)不可估量的經(jīng)濟(jì)損失，盈余管理風(fēng)險(xiǎn)的存在又反過(guò)來(lái)推動(dòng)了資產(chǎn)減值政策的規(guī)范化，二者在曲折中共同發(fā)展。

1.資產(chǎn)減值是企業(yè)盈余管理的基本途徑。經(jīng)濟(jì)環(huán)境的改變對(duì)于不同企業(yè)甚至是企業(yè)的不同資產(chǎn)的影響是不相同的，對(duì)于這特殊事項(xiàng)目前企業(yè)會(huì)計(jì)工作存在著較大的可選擇性，這是財(cái)產(chǎn)損失評(píng)估管理的重要內(nèi)容，現(xiàn)實(shí)的可能性使得企業(yè)現(xiàn)有資產(chǎn)價(jià)值的評(píng)估為操縱企業(yè)盈余提供了具體的操縱渠道。在委托-代理關(guān)系產(chǎn)生之處管理者們會(huì)就企業(yè)的管理模式做出一致協(xié)議。而在這些管理者們的基礎(chǔ)合同上，普遍會(huì)將企業(yè)的會(huì)計(jì)盈余作為一個(gè)重要的考核指標(biāo)明確列出獎(jiǎng)懲方案，以評(píng)估企業(yè)經(jīng)營(yíng)者在職期間對(duì)于企業(yè)和股東的貢獻(xiàn)，這使得企業(yè)的實(shí)際經(jīng)營(yíng)者非?？粗仄髽I(yè)的會(huì)計(jì)盈余。資產(chǎn)作為會(huì)給企業(yè)持續(xù)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益流入的歷史投入，很少有企業(yè)會(huì)在正常經(jīng)營(yíng)過(guò)程中通過(guò)變賣其資產(chǎn)而盈利，這同樣使得企業(yè)經(jīng)營(yíng)者在選擇最有利的盈余管理方式時(shí)會(huì)將短期內(nèi)不存在變現(xiàn)可能的資產(chǎn)作為其操縱的重點(diǎn)。企業(yè)日常經(jīng)營(yíng)管理過(guò)程中的信息不對(duì)稱現(xiàn)象是盈余管理得以實(shí)現(xiàn)的必要因素之一，最終基于合同協(xié)議下的兩權(quán)分離觸發(fā)了不享有所有權(quán)而只有經(jīng)營(yíng)權(quán)的管理層進(jìn)行大規(guī)模的企業(yè)利潤(rùn)操縱并實(shí)際損害了企業(yè)的價(jià)值。

2.盈余管理推動(dòng)資產(chǎn)減值政策的進(jìn)步。我國(guó)會(huì)計(jì)制度的全面發(fā)展帶來(lái)對(duì)于企業(yè)盈余管理的嚴(yán)格控制，目前我國(guó)企業(yè)普遍適用的財(cái)產(chǎn)損失評(píng)估理論也在不斷創(chuàng)新之中。反思我國(guó)資產(chǎn)減值理論發(fā)展過(guò)程，可以看到對(duì)我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中對(duì)于資產(chǎn)損失準(zhǔn)備賬戶的要求正逐漸趨同于國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。隨著《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的有效推行，企業(yè)對(duì)于資產(chǎn)減值的會(huì)計(jì)處理在四項(xiàng)原則的基礎(chǔ)上不斷發(fā)展，這種措施可以有效的幫助企業(yè)加強(qiáng)內(nèi)部管理，阻止經(jīng)營(yíng)者利用手中的權(quán)利降低企業(yè)剩余產(chǎn)權(quán)的質(zhì)量，以真實(shí)的會(huì)計(jì)信息反映了企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)。但同時(shí)，一些資產(chǎn)的折舊政策仍然存在缺陷，這在具體操作中企業(yè)的“資產(chǎn)減值”對(duì)企業(yè)盈余管理的一定程度的便利。企業(yè)的利潤(rùn)可通過(guò)這樣的方式進(jìn)行調(diào)節(jié)，同時(shí)并抑制企業(yè)資產(chǎn)的評(píng)估損失在企業(yè)會(huì)計(jì)信息中的體現(xiàn)。隨著會(huì)計(jì)政策體系的不斷完善，根據(jù)2006年2月25財(cái)政部頒布的新資產(chǎn)減值準(zhǔn)則的明確要求，資產(chǎn)每年都需要進(jìn)行減值測(cè)試，并且資產(chǎn)減值在會(huì)計(jì)期間一經(jīng)計(jì)提則不得轉(zhuǎn)回，這也同樣使得企業(yè)的資產(chǎn)減值調(diào)控空間不斷縮小。良好的企業(yè)管理是在與監(jiān)管創(chuàng)新的不斷互動(dòng)關(guān)系中逐漸完善起來(lái)的，這也反映了我國(guó)的資產(chǎn)減值政策與具體的企業(yè)盈余管理操縱的關(guān)的實(shí)質(zhì)是資產(chǎn)減值理論很大程度上是在盈余管理與監(jiān)管的不斷博弈過(guò)程中發(fā)展起來(lái)的。

四、政策建議

1.完善資本市場(chǎng)定價(jià)功能。建立完善的會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)和資產(chǎn)評(píng)估市場(chǎng)，對(duì)于資產(chǎn)減值準(zhǔn)備準(zhǔn)則的有效執(zhí)行是非常重要的。完善資本市場(chǎng)的定價(jià)功能，建立公司的現(xiàn)有資產(chǎn)的公允價(jià)值的價(jià)格市場(chǎng)，進(jìn)一步提高資產(chǎn)減值的可操作性，保證企業(yè)會(huì)計(jì)信息的可靠性。

2.完善企業(yè)內(nèi)部控制制度。為了防止資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計(jì)提時(shí)的企業(yè)盈余操縱，企業(yè)必須完善現(xiàn)有的內(nèi)部控制制度，按照內(nèi)控的觀點(diǎn)分離不相容職務(wù)，確保權(quán)責(zé)的統(tǒng)一。由于資產(chǎn)減值的確認(rèn)在實(shí)際操作執(zhí)行上具有一定的難度，因此企業(yè)必須分別設(shè)置技術(shù)和會(huì)計(jì)兩個(gè)部門共同合作對(duì)提取的資產(chǎn)減值比例進(jìn)行測(cè)算，由多個(gè)部門分工協(xié)作確保嚴(yán)格執(zhí)行測(cè)試程序。企業(yè)的內(nèi)部控制應(yīng)該即時(shí)關(guān)注企業(yè)資產(chǎn)減值披露的情況，幫助完善減值計(jì)提過(guò)程中存在的不足和問(wèn)題。合理的內(nèi)部控制制度能解決內(nèi)外部信息不對(duì)稱的障礙及相應(yīng)的內(nèi)部管理失控的問(wèn)題。

3.改進(jìn)企業(yè)績(jī)效評(píng)價(jià)體系。目前，企業(yè)績(jī)效評(píng)價(jià)主要依賴于利潤(rùn)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)與否，而利潤(rùn)指標(biāo)的計(jì)算則與企業(yè)的盈余管理息息相關(guān)。此外，由于企業(yè)的外部監(jiān)管也在一定程度上考察著企業(yè)的利潤(rùn)水平，例如上市公司的強(qiáng)制利潤(rùn)要求，這種內(nèi)外部的需求的共同作用導(dǎo)致企業(yè)管理層有極強(qiáng)的利潤(rùn)操縱的動(dòng)機(jī)。因此為了從源頭上減少企業(yè)的盈余操縱，建議在考核企業(yè)管理層績(jī)效時(shí)應(yīng)該長(zhǎng)短期績(jī)效考核指標(biāo)并重，建立有效的評(píng)價(jià)指標(biāo)組合來(lái)具體考察企業(yè)的短期營(yíng)利水平和長(zhǎng)期發(fā)展能力，增加有效的預(yù)警措施降低管理層通過(guò)盈余管理對(duì)資產(chǎn)及利潤(rùn)指標(biāo)產(chǎn)生的影響。

五、結(jié)語(yǔ)

隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的不斷深化，企業(yè)的規(guī)模擴(kuò)大的同時(shí)也伴隨著企業(yè)財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的增加，這在為企業(yè)帶來(lái)更多利潤(rùn)空間的同時(shí)，也對(duì)企業(yè)管理層的實(shí)際管理控制能力提出了更多的要求。如何有效的控制企業(yè)的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，確保融資的順利實(shí)現(xiàn)，有效降低企業(yè)財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)逐漸成為企業(yè)管理層必須面對(duì)的控制目標(biāo)之一。就目前而言，短期內(nèi)對(duì)于財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的控制不可能是完美的，尤其是在與企業(yè)管理層的短期利潤(rùn)調(diào)控聯(lián)系起來(lái)之時(shí)。如何加強(qiáng)企業(yè)對(duì)于財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的預(yù)防和控制，抑制企業(yè)通過(guò)虛增資產(chǎn)低估損失的方法進(jìn)行利潤(rùn)操縱，仍是重要的管理與財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)防控議題。

參考文獻(xiàn)：

[1]李姝，黃雯. 長(zhǎng)期資產(chǎn)減值、盈余管理與價(jià)值相關(guān)性——基于新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則變化的實(shí)證研究[J]. 管理評(píng)論，2011，（10）：144-151.

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作者簡(jiǎn)介：郭天予（1996.01—）。籍貫：內(nèi)蒙古自治區(qū)包頭市九原區(qū)。專業(yè)：會(huì)計(jì)學(xué)。