稅收籌劃在會(huì)計(jì)核算中的應(yīng)用

摘 要：稅收籌劃是企業(yè)為增強(qiáng)競(jìng)爭力而采用的一種管理手段，是對(duì)稅收負(fù)擔(dān)的規(guī)避和利用時(shí)間差的延期納稅以及稅率的轉(zhuǎn)換。稅收制度的完善為稅收籌劃提供了空間，對(duì)稅收觀念理解的改變?yōu)槠髽I(yè)稅收籌劃排除了思想障礙。會(huì)計(jì)核算方法的多樣性，為核算成本費(fèi)用、建立壞賬損失處理方法以及利用利潤分配所進(jìn)行的籌劃提供了保障。故在企業(yè)會(huì)計(jì)核算中的稅收籌劃不失為增強(qiáng)企業(yè)競(jìng)爭力的有效手段，可達(dá)到降低企業(yè)成本的目的。

關(guān)鍵詞：稅收籌劃 會(huì)計(jì)核算 節(jié)稅

一、引言

企業(yè)在遵循會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和稅收制度的前提下，對(duì)收入實(shí)現(xiàn)的確認(rèn)、存貨計(jì)價(jià)方式、折舊及攤銷方法等應(yīng)結(jié)合自身行業(yè)特點(diǎn)進(jìn)行合理的會(huì)計(jì)政策選擇，不同的會(huì)計(jì)處理方法均會(huì)對(duì)上述會(huì)計(jì)要素產(chǎn)生不同的影響。然而稅法上提供了不同會(huì)計(jì)處理方法的選擇，這就為企業(yè)在實(shí)際會(huì)計(jì)核算中進(jìn)行稅收籌劃開拓了一片天地。企業(yè)的稅收籌劃幾乎貫穿企業(yè)經(jīng)營管理的全過程，在本文中主要介紹稅收籌劃在會(huì)計(jì)核算中的運(yùn)用，從稅收籌劃的基本理論知識(shí)開始直至具體的實(shí)際應(yīng)用闡述，進(jìn)而探析出稅收籌劃在會(huì)計(jì)核算應(yīng)用中的改進(jìn)方法。

二、稅收籌劃概述

所謂稅收籌劃又稱節(jié)稅，是指納稅人在稅法允許的范圍內(nèi)，對(duì)現(xiàn)有的各種納稅方案進(jìn)行科學(xué)、合理的事先選擇，進(jìn)而設(shè)計(jì)或規(guī)劃自身的經(jīng)營、交易和會(huì)計(jì)事項(xiàng)，以達(dá)到稅負(fù)最輕目的的一切經(jīng)濟(jì)行為。可見，稅收籌劃是企業(yè)在對(duì)政府稅法體系進(jìn)行認(rèn)真比較分析后所做出的納稅最優(yōu)化選擇。

三、運(yùn)用稅收籌劃的原則

1.合法性原則。企業(yè)納稅籌劃是在不違犯國家稅收法律的前題下，納稅人通過對(duì)企業(yè)經(jīng)營、投資和理財(cái)活動(dòng)進(jìn)行調(diào)整，以達(dá)到減輕企業(yè)稅負(fù)，獲取最大經(jīng)濟(jì)利益的一種企業(yè)管理行為。納稅籌劃之所以有別于偷漏稅行為，就在于其是遵守了國家相關(guān)稅收法規(guī)的前題下的合法行為。稅收征管法規(guī)定：“對(duì)納稅人偷稅的，由稅務(wù)機(jī)關(guān)追繳其不繳或者少繳的稅款、滯納金，并處不繳或者少繳的稅款百分之五十以上五倍以下的罰款；構(gòu)成犯罪的，依法追究刑事責(zé)任?！?/p>

2.前瞻性原則。企業(yè)納稅籌劃必須在事前進(jìn)行，企業(yè)經(jīng)營活動(dòng)一經(jīng)發(fā)生，企業(yè)的各項(xiàng)納稅義務(wù)也就隨之產(chǎn)生，納稅人此時(shí)覺得稅負(fù)重，要作任何籌劃都是徒勞，經(jīng)不起稅務(wù)部門的檢查，就是一種違法行為，納稅籌劃應(yīng)在事前進(jìn)行，這與企業(yè)會(huì)計(jì)的事后核算正好相反。稅收征管法第六十三條規(guī)定：“納稅人偽造、變?cè)?、隱匿、擅自銷毀賬簿、記賬憑證，或者在賬簿上多列支出或者不列、少列收入，或者經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)通知申報(bào)而拒不申報(bào)或者進(jìn)行虛假的納稅申報(bào)，不繳或者少繳應(yīng)納稅款的，是偷稅?！?/p>

3.目的性原則。企業(yè)進(jìn)行納稅籌劃也和做其他事情一樣，事先應(yīng)制定一個(gè)任務(wù)目標(biāo)。在籌劃之前必須了解與分析企業(yè)所納稅種類、適用稅率、稅負(fù)、經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)流程、所在地區(qū)稅率情況、行業(yè)特點(diǎn)等企業(yè)所處的納稅環(huán)境，并在此的基礎(chǔ)上，掌握存在哪些問題，再考慮籌劃的可能性，制定籌劃要達(dá)到什么目標(biāo)。有了目標(biāo)，才能選擇實(shí)現(xiàn)目標(biāo)的手段，是通過延期納稅、轉(zhuǎn)移稅負(fù)，還是采取其他合理避稅辦法來實(shí)現(xiàn)目標(biāo)。

4.全局性原則。企業(yè)稅收是一項(xiàng)全局性工作，企業(yè)不僅要交增值稅，還要交資源稅、所得稅、印花稅等其他稅種，某項(xiàng)稅額的降低可能影響到其他稅額的升高，在納稅籌劃時(shí)，應(yīng)全面考慮企業(yè)總體稅負(fù)（或現(xiàn)金流出），特別是關(guān)聯(lián)企業(yè)間更應(yīng)注意此項(xiàng)工作。國家在制定稅法時(shí)還制定有很多稅收優(yōu)惠政策，而要享受到這些稅收優(yōu)惠政策，可能要付出一定的成本，是付出成本大，還是享受的優(yōu)惠政策大，應(yīng)當(dāng)作個(gè)比較，不能顧此失彼，撿了芝麻卻丟了西瓜。

四、會(huì)計(jì)核算過程中運(yùn)用稅收籌劃的方法

1.存貨計(jì)價(jià)方式選擇在稅收籌劃中的應(yīng)用。按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則—存貨》的規(guī)定，企業(yè)應(yīng)該根據(jù)各類存貨的實(shí)際情況，確定發(fā)出存貨的實(shí)際成本，可以采用的計(jì)價(jià)方法有：個(gè)別計(jì)價(jià)法、先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法、移動(dòng)加權(quán)平均法等。

1.1個(gè)別計(jì)價(jià)法在實(shí)際中運(yùn)用并不廣泛，適用于一般不能替代使用的存貨以及為特定項(xiàng)目專門購入或制造的存貨，如珠寶、名畫等貴重物品。

1.2先進(jìn)先出法的假定前提是先收入的存貨先發(fā)出，并且以這種假定的存貨流轉(zhuǎn)次序?qū)Πl(fā)出存貨進(jìn)行計(jì)價(jià)，采用這種計(jì)價(jià)方法要求必須分清每批收入和發(fā)出的存貨的數(shù)量和單位成本，并隨時(shí)根據(jù)領(lǐng)用數(shù)量計(jì)算發(fā)出和結(jié)存的存貨成本。

1.3加權(quán)平均法是以初期存貨數(shù)量和本期收入存貨數(shù)量為權(quán)數(shù)計(jì)算本期存貨的加權(quán)平均單位成本，并據(jù)此對(duì)發(fā)出的存貨進(jìn)行計(jì)價(jià)，采用這種計(jì)價(jià)方法的優(yōu)點(diǎn)是計(jì)算簡便、合理，但對(duì)發(fā)出存貨的計(jì)價(jià)只能在月末進(jìn)行，而且由于期末存貨按照平均單位成本計(jì)價(jià)，必須導(dǎo)致在物價(jià)上漲（或下跌）時(shí)低估（或高估）期末存貨價(jià)值，造成資產(chǎn)負(fù)債表的失真。

1.4移動(dòng)加權(quán)平均法是以每批收貨數(shù)量和收貨前結(jié)存的數(shù)量為權(quán)數(shù)計(jì)算平均單價(jià)，并據(jù)此對(duì)發(fā)出存貨進(jìn)行計(jì)價(jià)，其優(yōu)點(diǎn)是成本的計(jì)算較為合理，可以及時(shí)計(jì)算出存貨的成本，使管理當(dāng)局及時(shí)了解存貨的結(jié)存情況，但是采用這種方法，每次收貨都要計(jì)算一次平均單價(jià)，工作量相對(duì)較大。由于本期存貨發(fā)出成本的提高，可以使企業(yè)的銷售收入扣除成本后的收益，即企業(yè)計(jì)算應(yīng)納所得稅額的基數(shù)相對(duì)減少，進(jìn)而可以推出：在物價(jià)水平持續(xù)上漲的情況下，企業(yè)所負(fù)擔(dān)的所得稅大小順序?yàn)椋杭訖?quán)平均法<移動(dòng)平均法<先進(jìn)先出法，因此，企業(yè)應(yīng)該選擇加權(quán)平均法以減輕稅負(fù)，達(dá)到合理避稅的目的。同理，如果物價(jià)水平持續(xù)下跌，則結(jié)論恰好相反，即企業(yè)應(yīng)當(dāng)選擇先進(jìn)先出來減輕稅負(fù)；如果是在物價(jià)水平上下波動(dòng)的情況下，則宜考慮采用加權(quán)平均法或移動(dòng)加權(quán)平均法對(duì)存貨進(jìn)行計(jì)價(jià)，這樣不但可以減輕企業(yè)稅負(fù)，同時(shí)還可以避免因各期利潤忽高忽低而造成企業(yè)各期應(yīng)納所得稅額上下波動(dòng)，增加企業(yè)安排、使用資金的難度。從以上計(jì)算分析中不難發(fā)現(xiàn)，存貨計(jì)價(jià)方法的合理選擇，能使企業(yè)在不需要任何成本投入的情況下，合法的節(jié)約稅負(fù)支出，一方面可以達(dá)到增加企業(yè)受益的目的；另一方面，由于稅收必須用現(xiàn)金支付的剛性約束與按賬面收益計(jì)算企業(yè)應(yīng)納所得稅額矛盾的客觀存在，可能會(huì)使企業(yè)在應(yīng)納所得稅額過高年度因沒有足夠的現(xiàn)金繳納稅收，而陷入財(cái)務(wù)困境，繼而影響企業(yè)的其他理財(cái)活動(dòng)，甚至使企業(yè)的名譽(yù)受損，制約企業(yè)的長遠(yuǎn)發(fā)展，而利用存貨計(jì)價(jià)方法的選擇進(jìn)行稅收籌劃可以緩解這一矛盾。

2.折舊會(huì)計(jì)處理方法在稅收籌劃中的應(yīng)用。所謂折舊通常指固定資產(chǎn)的折舊，以下計(jì)算和分析均已固定資產(chǎn)為例。固定資產(chǎn)折舊是指固定資產(chǎn)在連續(xù)使用過程中由于存在著有形和無形損耗，為保證企業(yè)將來有能力重置固定資產(chǎn)，同時(shí)把固定資產(chǎn)的成本分配到各個(gè)收益期，企業(yè)須在固定資產(chǎn)的有效使用年限內(nèi)計(jì)提一定數(shù)額的折舊費(fèi)。

2.1平均年限法又稱直線法，是將固定資產(chǎn)的折舊均衡地分?jǐn)偟礁髌诘囊环N方法。例：某項(xiàng)設(shè)備原值為500，000元，凈殘值率為5%，為簡化計(jì)算，假設(shè)折舊年限為5年，則有：

年折舊率=（1-5%）/5=19%。

年折舊額=500，000×19%=95，000（元）。

即每年折舊額均為95，000元。

2.2雙倍余額遞減法是在不考慮固定資產(chǎn)凈殘值的情況下，根據(jù)每期期初固定資產(chǎn)賬面余額和雙倍的直線法折舊率計(jì)算固定資產(chǎn)折舊的一種方法。

上例中該設(shè)備年折舊率=2/5×100%=40%。

雙倍余額遞減法每年應(yīng)計(jì)提折舊額如表2。

2.3年數(shù)總和法又稱合計(jì)年限法，是將固定資產(chǎn)的原值減去凈殘值后的凈額乘以一個(gè)逐年遞減的分?jǐn)?shù)計(jì)算每年的折舊額，這個(gè)分?jǐn)?shù)的分子代表固定資產(chǎn)尚可使用年數(shù)，分母代表使用年數(shù)的逐年數(shù)總和。仍以上例資料每年應(yīng)提取折舊額如表3：

由于采用不同的折舊方法，每年的折舊額均不相同，所以每年的稅前利潤和所得稅額均不相同，見表4：

從上表可知，雖然五年折舊總計(jì)、納稅額總計(jì)、稅前利潤總計(jì)都是相等的，但不同的折舊方法對(duì)每年的納稅額數(shù)據(jù)產(chǎn)生了不同的影響。雖然各項(xiàng)數(shù)據(jù)的五年合計(jì)相等，但如果把貨幣的時(shí)間價(jià)值因素考慮進(jìn)去，采用不同的折舊方法企業(yè)所繳納的所得稅額是大不相同的。所以企業(yè)應(yīng)在國家政策允許的范圍內(nèi)，結(jié)合自身情況選擇合適的折舊方法，使企業(yè)最大限度地降低稅負(fù)，維護(hù)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的合法權(quán)益，使財(cái)務(wù)收益最大化。

3.收入確認(rèn)會(huì)計(jì)處理方法在稅收籌劃中的應(yīng)用。

3.1直接收款方式。在企業(yè)采用直接收款對(duì)企業(yè)進(jìn)行產(chǎn)品結(jié)算的條件下，可以不考慮貨物是否已經(jīng)發(fā)出，企業(yè)都將已獲得的銷售憑據(jù)和數(shù)額作為結(jié)轉(zhuǎn)收入。通常而言，如果出售方的產(chǎn)品已經(jīng)完全轉(zhuǎn)移給購買方，并且通過銷售活動(dòng)獲得了收款權(quán)利，那么上述過程就已經(jīng)完成，因此，企業(yè)也必須承擔(dān)納稅義務(wù)。對(duì)于在銷售過程中所需要確認(rèn)的收入，企業(yè)應(yīng)將考慮如何推遲確認(rèn)進(jìn)而作為納稅籌劃的重點(diǎn)環(huán)節(jié)，因?yàn)橥七t銷售收入可以使企業(yè)延遲納稅。比如，企業(yè)有一筆在年終時(shí)發(fā)生的銷售收入，在不違反稅收法律的前提下對(duì)這筆收入延遲確認(rèn)是稅收籌劃的常用手段。盡量推遲其確認(rèn)時(shí)間，使年終發(fā)生的銷售收入能夠轉(zhuǎn)移到下一財(cái)務(wù)年度進(jìn)行確認(rèn)。

3.2委托代銷方式。如果企業(yè)采用委托其他納稅人代銷貨物，根據(jù)法律法規(guī)規(guī)定納稅義務(wù)發(fā)生的時(shí)間應(yīng)為收到代銷單位開出銷售的代銷清單的當(dāng)天。例如，當(dāng)企業(yè)的產(chǎn)品銷售對(duì)象如果是商業(yè)企業(yè)，并且貨款結(jié)算方式是采用售后付款方式或者賣方知道買方暫時(shí)不會(huì)支付貨款的情況下，企業(yè)可以把購銷合同盡可能地轉(zhuǎn)化為代銷合同，進(jìn)而使企業(yè)委托代銷方式得以取代購銷合同進(jìn)行收入確認(rèn)。這一轉(zhuǎn)變可以使企業(yè)的納稅義務(wù)確認(rèn)時(shí)間提前到與代銷單位進(jìn)行清算的時(shí)間節(jié)點(diǎn)上。通過這種確認(rèn)方式的轉(zhuǎn)變可以使企業(yè)贏得更多的資金使用時(shí)間，進(jìn)而通過銷售確認(rèn)的調(diào)整提高稅收收益。綜上所述，企業(yè)在相關(guān)法律法規(guī)的約束下進(jìn)行的各種納稅籌劃與會(huì)計(jì)處理方法之間存在著十分緊密的聯(lián)系，會(huì)計(jì)處理方法選擇的不同會(huì)使企業(yè)的納稅籌劃產(chǎn)生不同的效果，因此，企業(yè)的納稅籌劃需要選擇合理的會(huì)計(jì)處理方法來實(shí)施。

五、企業(yè)稅收核算籌劃應(yīng)該注意的問題

1.稅收籌劃應(yīng)以稅法為準(zhǔn)繩。關(guān)于稅收籌劃的說法，有些人認(rèn)為那只是一種變相的“偷稅漏稅”，我認(rèn)為這種說法是有誤和帶有偏見的。據(jù)研究此領(lǐng)域的專家學(xué)者們認(rèn)為，稅收籌劃是站在稅收征管的角度進(jìn)行的納稅籌劃，稅收籌劃的主體是納稅人，是在稅法規(guī)定的范圍內(nèi)并符合立法精神前提下，通過對(duì)經(jīng)營、投資、理財(cái)活動(dòng)的精心安排而達(dá)到的，其目的是獲得節(jié)稅收益。因此，我們不應(yīng)該對(duì)稅收籌劃持有偏見。但是反之，企業(yè)在進(jìn)行稅收籌劃的時(shí)候也應(yīng)當(dāng)嚴(yán)格遵循稅法的規(guī)定，不應(yīng)為了達(dá)到自己的目的而違反稅法的規(guī)定。

2.稅收籌劃收益與風(fēng)險(xiǎn)并存。從目前我國稅收籌劃的實(shí)踐情況看，納稅人普遍地認(rèn)為，只要進(jìn)行稅收籌劃就可以減輕稅收負(fù)擔(dān)、增加稅收收益，而很少甚至根本不考慮稅收籌劃的風(fēng)險(xiǎn)。其實(shí)不然，稅收籌劃同其他財(cái)務(wù)決策一樣，收益與風(fēng)險(xiǎn)并存。（1）稅收籌劃具有主觀性。（2）稅收籌劃具有條件性。（3）稅收籌劃存在著征納雙方的認(rèn)定差異。（4）稅收籌劃本身也是有成本的。

3.稅收籌劃要以投資者權(quán)益為目標(biāo)。稅收籌劃的目標(biāo)是由企業(yè)財(cái)務(wù)管理目標(biāo)決定的，目的在于實(shí)現(xiàn)企業(yè)財(cái)富最大化。在籌劃稅收方案時(shí)，不能一味地考慮稅收成本的降低，而忽略了稅收籌劃引起的其他費(fèi)用的增加或收入的減少，必須進(jìn)行綜合考慮，要給企業(yè)帶來絕對(duì)的收益。因此，對(duì)稅收籌劃的多種方案要進(jìn)行優(yōu)化選擇。

六、結(jié)語

稅收籌劃是一個(gè)長遠(yuǎn)目標(biāo)，需要高技能管理人員的互相配合，需要綜合考慮企業(yè)的發(fā)展優(yōu)勢(shì)，為企業(yè)的將來制造美好前景藍(lán)圖。它也是一門極其復(fù)雜的學(xué)科，想要研讀通透，就必須要實(shí)踐和理論想配合，這樣才能為企業(yè)打造出良好綠色的稅收籌劃環(huán)境。只有準(zhǔn)確的使用稅收籌劃理論來進(jìn)行稅收籌劃，才能使企業(yè)達(dá)到利益最大化。稅收籌劃不能單方面看中當(dāng)前減輕的稅收額度，而應(yīng)該全方位考慮企業(yè)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展趨勢(shì)，有時(shí)候，為了企業(yè)的全盤計(jì)劃，稅收籌劃也會(huì)采取當(dāng)期多交稅款。所以稅收籌劃的目標(biāo)不是簡單的節(jié)稅，而是為企業(yè)最終的盈利結(jié)果做準(zhǔn)備。

參考文獻(xiàn)：

[1]財(cái)政部注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試委員會(huì)辦公室·會(huì)計(jì)·北京：中國財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社，2016.

[2]財(cái)政部注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試委員會(huì)辦公室·稅法·北京：中國財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社，2016.

作者簡介：董娉伶（1996.7—），女。重慶人，西南大學(xué)會(huì)計(jì)專業(yè)，本科生。