PPP模式對(duì)建設(shè)項(xiàng)目審計(jì)的影響及路徑優(yōu)化

摘要：公私合伙模式（Public-Private Partnerships，以下簡(jiǎn)稱PPP）作為一種新穎的融資及管理模式，在我國(guó)城市基礎(chǔ)設(shè)施和公共服務(wù)領(lǐng)域發(fā)揮著越發(fā)重要的作用。其投入資金量大，社會(huì)影響廣泛，對(duì)此類項(xiàng)目的審計(jì)監(jiān)督是當(dāng)前國(guó)家審計(jì)的一道重?fù)?dān)。但PPP建設(shè)項(xiàng)目與傳統(tǒng)政府建設(shè)項(xiàng)目存在諸多不同，當(dāng)前審計(jì)工作存在難點(diǎn)。文章基于國(guó)家審計(jì)的視角，在分析PPP建設(shè)項(xiàng)目特點(diǎn)的基礎(chǔ)上，研究其對(duì)國(guó)家審計(jì)產(chǎn)生的影響，以此為導(dǎo)向轉(zhuǎn)變審計(jì)定位及審計(jì)重點(diǎn)，提出采用關(guān)鍵節(jié)點(diǎn)切入式跟蹤審計(jì)，并探討項(xiàng)目各環(huán)節(jié)重點(diǎn)審計(jì)內(nèi)容。

關(guān)鍵詞：PPP模式 建設(shè)項(xiàng)目審計(jì) 跟蹤審計(jì) 路徑研究

一、引言

PPP模式是一種為了滿足公共產(chǎn)品和服務(wù)需求，在政府和私人部門之間形成一種合作伙伴關(guān)系的融資及管理模式。隨著2014年9月財(cái)政部發(fā)布《關(guān)于推廣運(yùn)用政府和社會(huì)資本合作模式有關(guān)問(wèn)題的通知》，并在全國(guó)范圍內(nèi)進(jìn)行項(xiàng)目示范，PPP模式在我國(guó)掀起了一股熱潮，政策、項(xiàng)目不斷推出。根據(jù)國(guó)家發(fā)改委上線的全國(guó)PPP綜合信息平臺(tái)項(xiàng)目庫(kù)顯示，截至2016年7月底，兩批公開推介的PPP項(xiàng)目中，已有619個(gè)項(xiàng)目簽約，總投資10 019.1億元，涉及市政、生態(tài)環(huán)保、交通運(yùn)輸、水利、醫(yī)療等十余個(gè)領(lǐng)域。PPP項(xiàng)目廣泛推進(jìn)，大量社會(huì)資本投入其中，投資主體趨于多元化，PPP項(xiàng)目在融資方式和項(xiàng)目管理上，都與傳統(tǒng)建設(shè)項(xiàng)目有很大不同，對(duì)于此類項(xiàng)目的審計(jì)監(jiān)督尚無(wú)明確法定授權(quán)。

根據(jù)《審計(jì)法》及《審計(jì)法實(shí)施條例》的規(guī)定，國(guó)家審計(jì)有權(quán)監(jiān)督以政府投資為主（財(cái)政資金占項(xiàng)目總投資的比例超過(guò)50%）的建設(shè)項(xiàng)目，以及政府投資在50%以下但政府擁有項(xiàng)目建設(shè)、運(yùn)營(yíng)實(shí)際控制權(quán)的建設(shè)項(xiàng)目。從這個(gè)法理依據(jù)出發(fā)，廣義PPP分類中的外包項(xiàng)目（Outsource），仍以政府投資為主，國(guó)家審計(jì)可以介入；特許經(jīng)營(yíng)項(xiàng)目（BOT、BOOT、DBT、BTO等），國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)可以根據(jù)不同投資主體的投資比例和政府是否擁有項(xiàng)目運(yùn)營(yíng)實(shí)際控制權(quán)兩個(gè)指標(biāo)確定能否審計(jì)（時(shí)現(xiàn)，2016）；而私有化項(xiàng)目（BOO），社會(huì)資本或項(xiàng)目公司承擔(dān)新建項(xiàng)目設(shè)計(jì)、融資、建造、運(yùn)營(yíng)、維護(hù)和用戶服務(wù)職責(zé)，項(xiàng)目公司擁有所有權(quán)，且一般不涉及期滿移交。對(duì)此類項(xiàng)目，現(xiàn)有法律體系并沒有賦予國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)監(jiān)督的權(quán)力，但筆者認(rèn)為BOO類項(xiàng)目并沒有從本質(zhì)上改變政府作為最終公共服務(wù)提供者的角色，而且公共項(xiàng)目涉及的多為關(guān)乎國(guó)計(jì)民生的基礎(chǔ)設(shè)施領(lǐng)域，作為國(guó)家治理的“免疫系統(tǒng)”，基于維護(hù)國(guó)家安全的要求，國(guó)家審計(jì)需要承擔(dān)起此類項(xiàng)目的審計(jì)監(jiān)督職責(zé)，確保其社會(huì)效益的實(shí)現(xiàn)。故本文基于國(guó)家審計(jì)視角，對(duì)比PPP建設(shè)項(xiàng)目審計(jì)與傳統(tǒng)建設(shè)項(xiàng)目審計(jì)的不同之處，探究PPP模式下建設(shè)項(xiàng)目的審計(jì)模式及審計(jì)重點(diǎn)，為實(shí)際審計(jì)工作開展提供一些參考。

二、 PPP建設(shè)項(xiàng)目與傳統(tǒng)建設(shè)項(xiàng)目的區(qū)別

PPP的概念有廣義和狹義之分。

廣義的PPP可以理解為政府部門與社會(huì)資本為提供公共服務(wù)或產(chǎn)品而建立的各種合作關(guān)系，狹義的PPP是指一系列項(xiàng)目融資模式的總稱，包含DBFO（Design-Build-Finance-Operate，設(shè)計(jì)-建造-投資-經(jīng)營(yíng)）、BOT（Build-Operate-Transfer，建造-經(jīng)營(yíng)-轉(zhuǎn)讓）、BOO等多種模式。根據(jù)財(cái)政部發(fā)布的《政府和社會(huì)資本合作模式操作指南（試行）》，PPP項(xiàng)目運(yùn)作流程分為項(xiàng)目識(shí)別、項(xiàng)目準(zhǔn)備、項(xiàng)目采購(gòu)、項(xiàng)目執(zhí)行、項(xiàng)目移交五個(gè)階段（見圖1）。

按照我國(guó)有關(guān)部門規(guī)定，傳統(tǒng)建設(shè)項(xiàng)目的建設(shè)程序則主要分為開工前期準(zhǔn)備、建設(shè)期和竣工驗(yàn)收三個(gè)主要階段（見圖2）。

可見，PPP項(xiàng)目建設(shè)程序，增加了整個(gè)項(xiàng)目的參與單位，與傳統(tǒng)建設(shè)項(xiàng)目相比，具有如下顯著不同：

（一）參與主體增多，利益訴求多元

傳統(tǒng)建設(shè)項(xiàng)目的參與主體主要為政府層面和承包商層面，參與主體少，相互關(guān)系明確；而PPP項(xiàng)目的參與主體包括六個(gè)層面：政府層面、社會(huì)資本（包括國(guó)有企業(yè)、民營(yíng)企業(yè)、外商投資企業(yè)）、項(xiàng)目公司、金融機(jī)構(gòu)、建筑經(jīng)營(yíng)企業(yè)以及公眾，其參與主體增多，資金來(lái)源廣泛，各利益相關(guān)者的利益訴求不盡相同。政府層面追求的是項(xiàng)目經(jīng)濟(jì)效益和社會(huì)效益的最大化，社會(huì)資本、金融機(jī)構(gòu)、承包商等相關(guān)方追求最大化的經(jīng)濟(jì)效益，而項(xiàng)目最終使用者——社會(huì)公眾需要項(xiàng)目社會(huì)效益的最大化。利益訴求上的分歧是無(wú)法避免的，如何讓各利益相關(guān)方的利益訴求得到合理體現(xiàn)，是PPP項(xiàng)目運(yùn)作成功的關(guān)鍵。

（二）管理層級(jí)的變化

傳統(tǒng)建設(shè)傳統(tǒng)項(xiàng)目的管理職能主要在政府層面，承包商一般只涉及項(xiàng)目的建設(shè)環(huán)節(jié)，政府絕對(duì)擁有項(xiàng)目的所有權(quán)和運(yùn)營(yíng)權(quán)；而PPP建設(shè)項(xiàng)目一般由政府和社會(huì)資本共同出資成立項(xiàng)目公司，進(jìn)行項(xiàng)目的設(shè)計(jì)、建設(shè)、投融資、運(yùn)營(yíng)和維護(hù)，以項(xiàng)目公司為管理主體與金融機(jī)構(gòu)、承包商、咨詢機(jī)構(gòu)進(jìn)行各分項(xiàng)工作。項(xiàng)目的所有權(quán)、運(yùn)營(yíng)權(quán)根據(jù)各PPP運(yùn)作方式，依照合同進(jìn)行分配和轉(zhuǎn)移。根據(jù)《關(guān)于規(guī)范政府和社會(huì)資本合作合同管理工作的通知》（財(cái)經(jīng)[2014]156號(hào)）的規(guī)定，政府在項(xiàng)目公司中的持股比例應(yīng)當(dāng)?shù)陀?0%且不具有實(shí)際控制權(quán)及管理權(quán)?？梢娫赑PP項(xiàng)目中，政府層面對(duì)項(xiàng)目的控制、管理能力被弱化，更多體現(xiàn)在對(duì)項(xiàng)目進(jìn)行指導(dǎo)和監(jiān)督，而私營(yíng)部門先進(jìn)的管理運(yùn)營(yíng)能力，則得到更大程度的發(fā)揮，以期為公眾提供更高效、優(yōu)質(zhì)的公共服務(wù)，這也是PPP項(xiàng)目的初衷。

（三）基于全生命周期的項(xiàng)目流程

傳統(tǒng)建設(shè)項(xiàng)目中，各個(gè)流程環(huán)節(jié)如規(guī)劃、設(shè)計(jì)、融資、建設(shè)、運(yùn)營(yíng)維護(hù)是相互割裂的，容易出現(xiàn)各環(huán)節(jié)脫節(jié)的情況，某種程度上不利于項(xiàng)目統(tǒng)籌規(guī)劃和整體效率的提升；而PPP模式從項(xiàng)目識(shí)別開始，經(jīng)過(guò)項(xiàng)目準(zhǔn)備、項(xiàng)目采購(gòu)，再到項(xiàng)目執(zhí)行和項(xiàng)目移交，這是一個(gè)全生命周期的過(guò)程。不同于以往各環(huán)節(jié)分裂的建設(shè)項(xiàng)目，PPP模式從項(xiàng)目的前期規(guī)劃設(shè)計(jì)環(huán)節(jié)開始就予以統(tǒng)籌考慮，以項(xiàng)目公司為載體，對(duì)融資、建設(shè)和運(yùn)營(yíng)維護(hù)等環(huán)節(jié)進(jìn)行統(tǒng)一規(guī)劃與管理，從根本上改變各環(huán)節(jié)脫節(jié)的情況，也有助于實(shí)現(xiàn)項(xiàng)目效益最大化的目標(biāo)。

三、PPP模式對(duì)國(guó)家建設(shè)項(xiàng)目審計(jì)的影響

PPP建設(shè)項(xiàng)目參與主體增加，管理職能以項(xiàng)目公司為載體，并基于全生命周期對(duì)項(xiàng)目進(jìn)行統(tǒng)籌規(guī)劃，與傳統(tǒng)建設(shè)項(xiàng)目存在諸多差異，這對(duì)國(guó)家審計(jì)是全新的挑戰(zhàn)。

（一）對(duì)建設(shè)項(xiàng)目審計(jì)定位的影響

傳統(tǒng)建設(shè)項(xiàng)目審計(jì)模式下，國(guó)家審計(jì)站在投資人（政府）的視角下，以維護(hù)投資人利益為主，對(duì)建設(shè)項(xiàng)目過(guò)程中的技術(shù)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行審計(jì)監(jiān)督，關(guān)注財(cái)務(wù)收支、工程造價(jià)、工程質(zhì)量以及項(xiàng)目效益。但在PPP模式下，社會(huì)資本作為另一投資主體介入，與政府共同成立項(xiàng)目公司進(jìn)行項(xiàng)目設(shè)計(jì)、建設(shè)、投融資、運(yùn)營(yíng)和維護(hù)，單純站在投資人角度進(jìn)行審計(jì)顯然與國(guó)家審計(jì)的定位不符，這意味著國(guó)家審計(jì)需要在PPP建設(shè)項(xiàng)目上轉(zhuǎn)變固有的審計(jì)思維。根據(jù)現(xiàn)代項(xiàng)目管理理論，建設(shè)項(xiàng)目的成功，應(yīng)當(dāng)滿足各利益相關(guān)者，并在長(zhǎng)期項(xiàng)目收益上取得最大化。PPP建設(shè)項(xiàng)目大多是準(zhǔn)經(jīng)營(yíng)性或非營(yíng)利性的公共工程，項(xiàng)目利益相關(guān)者包括政府、社會(huì)資本、承包商以及社會(huì)公眾，從審計(jì)服務(wù)于項(xiàng)目目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的視角出發(fā)，國(guó)家審計(jì)應(yīng)兼顧各利益相關(guān)者，在維護(hù)政府實(shí)現(xiàn)項(xiàng)目社會(huì)效益目標(biāo)的同時(shí)，保障社會(huì)資本的合理收益，讓項(xiàng)目的社會(huì)效益和經(jīng)濟(jì)效益實(shí)現(xiàn)雙贏。而社會(huì)公眾作為大多PPP項(xiàng)目的最終使用者，目前在PPP項(xiàng)目中參與度很少，項(xiàng)目應(yīng)當(dāng)服務(wù)于最終使用者，公眾能否滿意決定了項(xiàng)目的成功與否。這就需要國(guó)家審計(jì)在PPP建設(shè)項(xiàng)目審計(jì)中更多的考慮公眾利益的實(shí)現(xiàn)，體現(xiàn)國(guó)家審計(jì)的價(jià)值，這也是國(guó)家安全的需要。從另一個(gè)角度上講，兼顧各利益相關(guān)者，使風(fēng)險(xiǎn)和收益在政府、社會(huì)資本之間實(shí)現(xiàn)合理分配，也有助于項(xiàng)目長(zhǎng)期利益的達(dá)成。

（二）對(duì)建設(shè)項(xiàng)目審計(jì)內(nèi)容的影響

一直以來(lái)，政府審計(jì)在建設(shè)項(xiàng)目上的關(guān)注重心在于工程造價(jià)和財(cái)務(wù)收支，主要以事后審計(jì)為主，狠抓“大案要案”和“核減額”，在傳統(tǒng)建設(shè)項(xiàng)目審計(jì)領(lǐng)域，取得了不俗的成效。但隨著建筑市場(chǎng)的不斷規(guī)范，審計(jì)核減率不斷下降，尤其是大型公共工程，項(xiàng)目管理都很完備，原有審計(jì)模式發(fā)揮的余地越來(lái)越小，這意味著未來(lái)政府審計(jì)的重心需要調(diào)整，傳統(tǒng)建設(shè)項(xiàng)目審計(jì)需要變革。而在PPP模式下，尤其是特效經(jīng)營(yíng)項(xiàng)目和私有化類項(xiàng)目中，社會(huì)資本主導(dǎo)了項(xiàng)目資金來(lái)源，資金渠道大為拓寬，證券化的方式也會(huì)逐步介入，通過(guò)成立項(xiàng)目公司管理整個(gè)PPP建設(shè)項(xiàng)目，從前期的設(shè)計(jì)、融資，到建設(shè)期的采購(gòu)、施工，以及后續(xù)運(yùn)營(yíng)都以項(xiàng)目公司為主體，其財(cái)務(wù)收支可能已不屬于政府審計(jì)的監(jiān)督范疇，工程造價(jià)審計(jì)固然需要，但重點(diǎn)應(yīng)該在于合理確定建設(shè)成本，為后續(xù)經(jīng)營(yíng)期及服務(wù)收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)提供一個(gè)尺度。

（三）對(duì)建設(shè)項(xiàng)目審計(jì)模式的影響

公私合伙模式的核心，在于政府和社會(huì)資本合理分配收益，科學(xué)分擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)，為社會(huì)公眾提供高效的服務(wù)。社會(huì)資本提供充足資金，帶來(lái)高效的管理運(yùn)營(yíng)模式，并承擔(dān)融資、建設(shè)、采購(gòu)、經(jīng)營(yíng)、維護(hù)等環(huán)節(jié)的諸多風(fēng)險(xiǎn)，政府在與其合作時(shí)，應(yīng)確保社會(huì)資本能獲得合理的經(jīng)濟(jì)效益，并承擔(dān)PPP建設(shè)項(xiàng)目的公共政策、法律變更等風(fēng)險(xiǎn)。政府和社會(huì)資本只有作為平等的合作伙伴關(guān)系，才能最大程度地發(fā)揮PPP模式的活力，最終使得終端用戶——社會(huì)公眾得以受益。而要想實(shí)現(xiàn)這樣的目標(biāo)，作為監(jiān)督方的國(guó)家審計(jì)，依靠事后審計(jì)為主的審計(jì)模式，很難在實(shí)質(zhì)上幫助項(xiàng)目目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，因?yàn)橛绊戫?xiàng)目的核心環(huán)節(jié)在于決策、設(shè)計(jì)、合同簽訂及執(zhí)行階段。而且PPP建設(shè)項(xiàng)目時(shí)間跨度大多很長(zhǎng)，事后介入對(duì)于國(guó)家審計(jì)而言，無(wú)法滿足國(guó)家“免疫系統(tǒng)”的制度要求。所以，在PPP建設(shè)項(xiàng)目上，國(guó)家審計(jì)應(yīng)當(dāng)前移審計(jì)介入時(shí)機(jī)至決策審批階段，從項(xiàng)目識(shí)別階段就開始選取關(guān)鍵節(jié)點(diǎn)進(jìn)行審計(jì)，重心放在決策、招投標(biāo)、合同簽訂環(huán)節(jié)，從源頭去把握整個(gè)PPP建設(shè)項(xiàng)目的審計(jì)監(jiān)督流程，也符合PPP項(xiàng)目全生命周期的特點(diǎn)。項(xiàng)目的建設(shè)過(guò)程，應(yīng)該由項(xiàng)目公司去主要負(fù)責(zé)，發(fā)揮社會(huì)資本的管理優(yōu)勢(shì)，審計(jì)和其他監(jiān)管部門主要關(guān)注質(zhì)量、進(jìn)度和造價(jià)的合理性。項(xiàng)目的運(yùn)營(yíng)、維護(hù)環(huán)節(jié)，審計(jì)也應(yīng)予以重點(diǎn)關(guān)注，監(jiān)督其收費(fèi)的合理性、服務(wù)質(zhì)量是否達(dá)到合同要求，并對(duì)項(xiàng)目進(jìn)行績(jī)效審計(jì)。

四、PPP模式下國(guó)家建設(shè)項(xiàng)目審計(jì)路徑優(yōu)化

（一）采用關(guān)鍵節(jié)點(diǎn)切入式跟蹤審計(jì)

建設(shè)項(xiàng)目跟蹤審計(jì)方式在近年來(lái)得到廣泛應(yīng)用，其有效地提高了建設(shè)資金的使用效率，有效遏制了腐敗和浪費(fèi)的發(fā)生，取得了較好的效益，體現(xiàn)了跟蹤審計(jì)這一審計(jì)方法的優(yōu)越性。從PPP建設(shè)項(xiàng)目國(guó)家審計(jì)的要求出發(fā)，無(wú)疑也需要進(jìn)行項(xiàng)目跟蹤審計(jì)。但PPP項(xiàng)目歷經(jīng)項(xiàng)目識(shí)別、項(xiàng)目選取、項(xiàng)目采購(gòu)到項(xiàng)目執(zhí)行、項(xiàng)目移交這五個(gè)階段，時(shí)間跨度大，很可能長(zhǎng)達(dá)二三十年，運(yùn)用傳統(tǒng)的全過(guò)程跟蹤審計(jì)，需要投入大量的資源，不利于國(guó)家審計(jì)績(jī)效的提升，不經(jīng)濟(jì)也不現(xiàn)實(shí)。而且在建期的建設(shè)內(nèi)容和財(cái)務(wù)收支并不屬于國(guó)家審計(jì)的監(jiān)管范疇，傳統(tǒng)跟蹤審計(jì)的優(yōu)勢(shì)不能得到體現(xiàn)。所以，針對(duì)PPP建設(shè)項(xiàng)目的特點(diǎn)，審計(jì)機(jī)關(guān)可以創(chuàng)新跟蹤審計(jì)方法，一方面將審計(jì)介入點(diǎn)前移至項(xiàng)目決策階段，另一方面根據(jù)審計(jì)重心的要求，將審計(jì)力量主要投入在項(xiàng)目識(shí)別、準(zhǔn)備及采購(gòu)的前期階段，以及項(xiàng)目運(yùn)營(yíng)移交的后期階段，確定審計(jì)監(jiān)控的關(guān)鍵環(huán)節(jié)，如可行性研究環(huán)節(jié)、合作伙伴選擇環(huán)節(jié)、合同簽訂環(huán)節(jié)、運(yùn)營(yíng)維護(hù)階段、項(xiàng)目移交節(jié)點(diǎn)等，進(jìn)行切入式跟蹤審計(jì)。

（二）項(xiàng)目過(guò)程各環(huán)節(jié)審計(jì)重點(diǎn)監(jiān)督內(nèi)容

從PPP項(xiàng)目運(yùn)作流程五階段——項(xiàng)目識(shí)別、項(xiàng)目準(zhǔn)備、項(xiàng)目采購(gòu)、項(xiàng)目執(zhí)行、項(xiàng)目移交，重點(diǎn)把握國(guó)家審計(jì)在各環(huán)節(jié)的審計(jì)重點(diǎn)。

1.項(xiàng)目識(shí)別和項(xiàng)目準(zhǔn)備階段。PPP項(xiàng)目識(shí)別階段，包括項(xiàng)目發(fā)起、項(xiàng)目篩選、物有所值評(píng)價(jià)和財(cái)政承受能力論證；項(xiàng)目準(zhǔn)備階段包括管理結(jié)構(gòu)組建、實(shí)施方案編制和實(shí)施方案審核這三個(gè)流程。項(xiàng)目識(shí)別和項(xiàng)目準(zhǔn)備兩階段實(shí)質(zhì)就是整個(gè)PPP建設(shè)項(xiàng)目的決策階段，故將其結(jié)合統(tǒng)一考慮。項(xiàng)目決策階段對(duì)整個(gè)PPP建設(shè)項(xiàng)目的影響要高于其他任何一個(gè)階段。國(guó)家審計(jì)在項(xiàng)目識(shí)別階段的監(jiān)督重點(diǎn)是項(xiàng)目選擇過(guò)程審計(jì)，包括審批流程合規(guī)性審計(jì)，檢查環(huán)境影響評(píng)價(jià)報(bào)告等文件是否齊全，關(guān)注可行性研究報(bào)告的真實(shí)性和合理性，在此基礎(chǔ)上對(duì)物有所值評(píng)價(jià)和財(cái)政承受能力論證重點(diǎn)考量，對(duì)不合理的地方提出建議，監(jiān)督?jīng)Q策部門做出科學(xué)合理的決定，避免項(xiàng)目落地即損失的情況出現(xiàn)。項(xiàng)目準(zhǔn)備階段實(shí)質(zhì)是確立項(xiàng)目風(fēng)險(xiǎn)框架、運(yùn)作方式、交易結(jié)構(gòu)、合同體系、監(jiān)管框架和采購(gòu)方式的階段，PPP建設(shè)項(xiàng)目的基本運(yùn)作框架在此環(huán)節(jié)確定，是審計(jì)應(yīng)關(guān)注的重點(diǎn)環(huán)節(jié)。國(guó)家審計(jì)應(yīng)把握風(fēng)險(xiǎn)共擔(dān)，考量其是否實(shí)現(xiàn)了風(fēng)險(xiǎn)的合理分配，是否讓最有能力承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)的一方，承擔(dān)了其主要風(fēng)險(xiǎn)。審計(jì)應(yīng)監(jiān)督政府部門是否把不合理的風(fēng)險(xiǎn)轉(zhuǎn)移給了社會(huì)資本，同時(shí)也要避免出現(xiàn)政府部門承擔(dān)過(guò)多風(fēng)險(xiǎn)的情況出現(xiàn)。國(guó)家審計(jì)還應(yīng)把握的一個(gè)原則是利益共享，重點(diǎn)審計(jì)PPP項(xiàng)目交易結(jié)構(gòu)，包括項(xiàng)目融資結(jié)構(gòu)、回報(bào)機(jī)制。融資結(jié)構(gòu)的合理性是關(guān)注的一點(diǎn)。在回報(bào)機(jī)制的設(shè)置上，應(yīng)避免出現(xiàn)私營(yíng)部門收益過(guò)高的情況出現(xiàn)，審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)監(jiān)督其合理性，確保私營(yíng)部門的經(jīng)濟(jì)回報(bào)在合理范圍內(nèi)，杜絕社會(huì)公眾利益、政府利益受到侵蝕，這從宏觀上不利于PPP項(xiàng)目的發(fā)展。這一點(diǎn)的審計(jì)監(jiān)督可能更多是在后續(xù)的合同簽訂環(huán)節(jié)。在采購(gòu)方式環(huán)節(jié)，政府審計(jì)應(yīng)確保PPP建設(shè)項(xiàng)目按照合理的采購(gòu)程序展開，避免出現(xiàn)權(quán)力尋租現(xiàn)象，嚴(yán)格按照《招標(biāo)法》及PPP相關(guān)政府采購(gòu)辦法進(jìn)行。

2.項(xiàng)目采購(gòu)階段。項(xiàng)目采購(gòu)階段，包括資格預(yù)審、采購(gòu)文件編制、響應(yīng)文件評(píng)審和談判與合同簽署。整個(gè)環(huán)節(jié)類似于傳統(tǒng)建設(shè)項(xiàng)目的招投標(biāo)環(huán)節(jié)，國(guó)家審計(jì)在開展審計(jì)工作時(shí)，可以借鑒以往的招投標(biāo)審計(jì)工作。重點(diǎn)關(guān)注審計(jì)招標(biāo)文件的完整性、審計(jì)現(xiàn)場(chǎng)開標(biāo)程序的嚴(yán)謹(jǐn)規(guī)范性，審計(jì)評(píng)標(biāo)過(guò)程的公開透明性， 確保評(píng)標(biāo)的結(jié)果客觀、公正。因?yàn)镻PP建設(shè)項(xiàng)目的特殊性，對(duì)中標(biāo)單位的資質(zhì)審查，是一個(gè)審計(jì)重點(diǎn)。由于種種利益原因，可能會(huì)有能力不足的企業(yè)參與競(jìng)爭(zhēng)，繼而出現(xiàn)資金來(lái)源不足、不能及時(shí)完工或質(zhì)量不達(dá)標(biāo)、經(jīng)營(yíng)能力不夠的情況，需要審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)各企業(yè)的資質(zhì)進(jìn)行深入探究，確保其有勝任該P(yáng)PP項(xiàng)目融資、實(shí)施、運(yùn)作的能力。

這一階段的重中之重在于合同簽署，合同是規(guī)范雙方行為的標(biāo)準(zhǔn)，是界定發(fā)起人與承辦人責(zé)任義務(wù)和風(fēng)險(xiǎn)分擔(dān)的核心。項(xiàng)目成功的關(guān)鍵在于通過(guò)合同確立恰當(dāng)?shù)募?lì)約束機(jī)制，合同管理的好壞直接決定PPP模式建設(shè)項(xiàng)目的效益。國(guó)家審計(jì)應(yīng)重點(diǎn)投入力量，主要審計(jì)PPP項(xiàng)目合同體系及其組成的全面性、合理性；審計(jì)合同規(guī)定的特定權(quán)力和義務(wù)；審計(jì)PPP合同控制權(quán)配置的合理性；審計(jì)特許經(jīng)營(yíng)權(quán)及期限的恰當(dāng)性；審計(jì)經(jīng)營(yíng)性項(xiàng)目用戶收費(fèi)的合理性；審計(jì)項(xiàng)目合同相關(guān)的擔(dān)保、違約處罰、政府補(bǔ)貼、項(xiàng)目退出體制等約定是否完整、合理。

3.項(xiàng)目執(zhí)行階段。項(xiàng)目執(zhí)行階段從建設(shè)程序來(lái)看，包括成立項(xiàng)目公司、項(xiàng)目融資、項(xiàng)目建設(shè)、項(xiàng)目運(yùn)營(yíng)和維護(hù)。在這個(gè)環(huán)節(jié)中的項(xiàng)目建設(shè)階段，審計(jì)機(jī)關(guān)不宜過(guò)多介入，將項(xiàng)目建設(shè)交給私營(yíng)部門去運(yùn)作，發(fā)揮其高效的成本管理與建設(shè)方式，國(guó)家審計(jì)應(yīng)關(guān)注建設(shè)過(guò)程中的質(zhì)量和進(jìn)度，是否按照合同約定進(jìn)行。而竣工決算環(huán)節(jié)，重心在于合理確定建設(shè)成本，為后續(xù)經(jīng)營(yíng)期及服務(wù)收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)提供一個(gè)尺度，而不在于大案要案和核減額。

項(xiàng)目建設(shè)完成后，在特許經(jīng)營(yíng)期內(nèi)的項(xiàng)目經(jīng)營(yíng)與維護(hù)階段，審計(jì)應(yīng)關(guān)注收費(fèi)是否合理，服務(wù)質(zhì)量是否達(dá)到合同要求，并且監(jiān)督其他部門對(duì)項(xiàng)目運(yùn)營(yíng)的監(jiān)管是否到位。對(duì)于需要政府補(bǔ)貼的PPP項(xiàng)目，審計(jì)還應(yīng)對(duì)補(bǔ)貼發(fā)放的恰當(dāng)性進(jìn)行審計(jì)，避免出現(xiàn)補(bǔ)貼過(guò)度的情況。在這一階段，審計(jì)機(jī)關(guān)可以擇機(jī)開始對(duì)整個(gè)PPP項(xiàng)目開展績(jī)效審計(jì)，建立績(jī)效評(píng)價(jià)指標(biāo)體系，評(píng)價(jià)其經(jīng)濟(jì)性、效果性、效率性以及環(huán)境性，重點(diǎn)關(guān)注效果性——是否滿足公眾需求，是否減輕財(cái)政負(fù)擔(dān)，是否實(shí)現(xiàn)項(xiàng)目長(zhǎng)期利益最大化等。

4.項(xiàng)目移交階段。PPP項(xiàng)目移交階段，包括移交準(zhǔn)備階段、性能測(cè)試階段、資產(chǎn)交割階段。移交環(huán)節(jié)的審計(jì)重點(diǎn)，主要在于對(duì)移交節(jié)點(diǎn)的資產(chǎn)進(jìn)行評(píng)估價(jià)值審計(jì)，確保項(xiàng)目?jī)r(jià)值符合合同要求，避免政府利益受到侵蝕。

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作者簡(jiǎn)介：

焦勝，男，南京審計(jì)大學(xué)政府審計(jì)學(xué)院，碩士研究生；研究方向：公共工程審計(jì)。