作業(yè)成本法在中小企業(yè)的應(yīng)用

摘 要：西藏中小企業(yè)由于多方原因，成本核算問題突出，作業(yè)成本法（Activity Based Costingsystem，簡(jiǎn)稱為ABC）由于自身的核算優(yōu)勢(shì)，結(jié)合其它的成本核算方法可以彌補(bǔ)制造成本法的缺陷，本文就作業(yè)成本法在中小企業(yè)的運(yùn)用進(jìn)行闡述，解決西藏中小企業(yè)成本核算存在的問題。

關(guān)鍵詞：作業(yè)成本法；西藏中小企業(yè)；運(yùn)用

一、作業(yè)成本法的發(fā)展和現(xiàn)狀

作業(yè)成本法的產(chǎn)生最早可以追溯到20世紀(jì)30年代末40年代初期，最早有文字可查是在1952年埃里克·科勒在他的《會(huì)計(jì)師詞典》里提出了作業(yè)會(huì)計(jì)的概念。1971年，喬治·斯托布斯在《作業(yè)成本計(jì)算和投入產(chǎn)出會(huì)計(jì)》中對(duì)作業(yè)會(huì)計(jì)進(jìn)行了全面系統(tǒng)的闡述。1988年，庫伯和卡普蘭發(fā)展了斯托布斯的思想，提出了以作業(yè)為基礎(chǔ)的成本計(jì)算-Activity Based Costing，簡(jiǎn)稱ABC法。自此，許多國(guó)家開始研究作業(yè)成本法，從制造企業(yè)逐步到其他企業(yè)得到推廣。西藏經(jīng)濟(jì)發(fā)展速度慢于其他城市，中小企業(yè)的成長(zhǎng)和數(shù)量的迅速增加也就是近幾年的事情，企業(yè)對(duì)于成本核算先進(jìn)方法的采用敏銳性較差，相對(duì)于其它城市中小企業(yè)核算問題比較突出。我國(guó)從20世紀(jì)90年代初引進(jìn)作業(yè)成本法至今20多年了，在發(fā)達(dá)城市和地區(qū)被廣泛的運(yùn)用，取得了較好的成績(jī)并積累了豐富的經(jīng)驗(yàn)，為西藏中小企業(yè)運(yùn)用作業(yè)成本法提供了借鑒。

二、西藏中小企業(yè)成本計(jì)算存在的問題

目前在西藏95%以上企業(yè)都屬于中小企業(yè)，中小企業(yè)在推動(dòng)西藏經(jīng)濟(jì)發(fā)展，構(gòu)建市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)主體，解決市場(chǎng)就業(yè)崗位，增加稅收，促進(jìn)社會(huì)穩(wěn)定等起到了舉出輕重的作用。隨著青藏鐵路的開通，西藏與內(nèi)地的經(jīng)濟(jì)往來日益緊密，當(dāng)?shù)亟?jīng)濟(jì)發(fā)展迅速，近年來外界大量資金注入，中小企業(yè)的數(shù)量急劇增長(zhǎng)，加之中小企業(yè)相關(guān)稅收優(yōu)惠政策的出臺(tái)，為中小企業(yè)的發(fā)展提供了新的機(jī)遇。但在企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理過程中，逐漸暴露出中小企業(yè)成本計(jì)算問題嚴(yán)重。

1.產(chǎn)品成本計(jì)算不準(zhǔn)確

大多數(shù)中小企業(yè)把本期發(fā)生的直接成本歸集為產(chǎn)品成本，不考慮生產(chǎn)過程中產(chǎn)生的間接費(fèi)用，或者直接將生產(chǎn)費(fèi)用和間接費(fèi)用全部由完工產(chǎn)品負(fù)擔(dān)，不考慮在產(chǎn)品的成本和數(shù)量，使得完工產(chǎn)品成本虛高，成本利潤(rùn)率降低。即使有企業(yè)考慮間接費(fèi)用，但在間接費(fèi)用的分配上比較廣泛采用的是直接材料成本、直接人工小時(shí)、產(chǎn)量或銷售量，間接費(fèi)用被簡(jiǎn)單化對(duì)待，沒有揭示出企業(yè)業(yè)務(wù)活動(dòng)背后真正的成本動(dòng)因。甚至有部分企業(yè)還錯(cuò)誤的認(rèn)為產(chǎn)量或銷量成倍增加，所有投入的資源和獲得的利潤(rùn)也會(huì)成倍增加，這種典型的“婆婆賬”嚴(yán)重影響了企業(yè)的投資和決策。

2.成本計(jì)算對(duì)象概念模糊

成本計(jì)算對(duì)象，是指計(jì)算產(chǎn)品成本過程中，確定歸集與分配生產(chǎn)費(fèi)用的承擔(dān)客體。企業(yè)在確定成本計(jì)算對(duì)象時(shí)隨意性很大，即使企業(yè)生產(chǎn)的產(chǎn)品品種不同，規(guī)格標(biāo)準(zhǔn)有區(qū)別，成本核算時(shí)都按統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)計(jì)算，最后造成所有產(chǎn)品成本沒有區(qū)別。有的企業(yè)將所耗用材料費(fèi)用全部歸集為產(chǎn)品成本，沒有考慮材料邊角料再利用產(chǎn)生收入所對(duì)應(yīng)的成本，也沒有排除殘次品回收利用涉及的成本，導(dǎo)致所用的全部材料成本都由完工產(chǎn)品承擔(dān)，這樣所生產(chǎn)的產(chǎn)品成本必然高于實(shí)際成本。由于成本計(jì)算對(duì)象概念模糊，最終計(jì)算出的收入與費(fèi)用不匹配，也給管理者提供了虛假會(huì)計(jì)信息，直接影響了企業(yè)的管理、投資決策。

3.成本計(jì)算方法單一化

根據(jù)企業(yè)生產(chǎn)和管理特點(diǎn)，如果企業(yè)采用單一的成本計(jì)算方法，往往會(huì)使企業(yè)的成本核算數(shù)據(jù)偏離實(shí)際。據(jù)南京大學(xué)會(huì)計(jì)學(xué)系課題組《中國(guó)企業(yè)成本管理方法及效果的調(diào)查分析》顯示，中國(guó)大約有57.1%的企業(yè)使用品種法，41.5%的企業(yè)使用分步法計(jì)算產(chǎn)品成本。在西藏的中小企業(yè)對(duì)于成本核算使用率比較高的也是這兩種方法。主要還是西藏的中小企業(yè)生產(chǎn)工藝都不夠復(fù)雜，生產(chǎn)方式趨于小批量和多品種，由于自然氣候和管理思維的原因，相應(yīng)帶來成本核算方法選擇上的單一化。由于成本計(jì)算方法簡(jiǎn)單，多數(shù)企業(yè)核算的產(chǎn)品成本脫離實(shí)際成本，難以實(shí)現(xiàn)成本控制，削弱了企業(yè)的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力。

三、作業(yè)成本法的應(yīng)用

為了解決中小企業(yè)成本計(jì)算問題，發(fā)揮中小企業(yè)的成本優(yōu)勢(shì)，增強(qiáng)企業(yè)的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力，必須從企業(yè)實(shí)際完善成本核算制度，充分發(fā)揮制造成本法的優(yōu)勢(shì)。制造成本法是目前國(guó)家統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度所要求的方法，但是制造成本法的致命缺陷是對(duì)制造費(fèi)用的分配不夠準(zhǔn)確。在西藏經(jīng)濟(jì)發(fā)展過程中，多數(shù)企業(yè)都是小批量、多品種的生產(chǎn)方式，企業(yè)在選擇成本核算方法時(shí)可以選擇制造成本法中的分批法和作業(yè)成本相結(jié)合。作業(yè)成本法主要是將企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)劃分為若干作業(yè)中心，將間接費(fèi)用按作業(yè)中心歸集，然后根據(jù)各作業(yè)中心與產(chǎn)品之間不同關(guān)系分別確定分配標(biāo)準(zhǔn)，將間接費(fèi)用分配給產(chǎn)品。

1.歸集和劃分作業(yè)

根據(jù)企業(yè)特點(diǎn)，將企業(yè)分為具體生產(chǎn)和管理兩部分，對(duì)于具體生產(chǎn)劃分作業(yè)就詳細(xì)，對(duì)于管理部分作業(yè)就劃分大塊。具體生產(chǎn)可以以流程為標(biāo)準(zhǔn)，每一個(gè)流程為一個(gè)大作業(yè)，如果每一個(gè)流程中還能夠劃分步驟，那么每一個(gè)步驟可以為一個(gè)小作業(yè)，形成作業(yè)庫。根據(jù)生產(chǎn)特點(diǎn)再將每一個(gè)流程、每一個(gè)步驟分為基本作業(yè)和輔助作業(yè)。如果企業(yè)是小批單件生產(chǎn)，比如：藏裝、藏靴、藏刀，就可以結(jié)合分批法，按照一定品種或一定批量劃分為大作業(yè)，再將具體的生產(chǎn)步驟劃分為不同的作業(yè)庫。這個(gè)過程看起來有點(diǎn)復(fù)雜，但在實(shí)際操作中，可以將作業(yè)庫相對(duì)化，類似作業(yè)化為一類，然后再細(xì)化。隨著企業(yè)信息化的發(fā)展，可以充分利用信息化資源對(duì)企業(yè)作業(yè)進(jìn)行劃分和管理。

2.明確作業(yè)的直接原因

為反映產(chǎn)品或其他成本對(duì)象對(duì)作業(yè)的需求，要明確作業(yè)的直接原因也就是成本動(dòng)因。分析利用傳統(tǒng)成本計(jì)算方法的成本數(shù)據(jù)，找出企業(yè)為什么會(huì)發(fā)生這筆費(fèi)用，這筆費(fèi)用數(shù)據(jù)發(fā)生變化時(shí)哪些相應(yīng)數(shù)據(jù)將必然發(fā)生變化，所對(duì)應(yīng)的是什么組織機(jī)構(gòu)。也就是成本對(duì)象應(yīng)該承擔(dān)的直接費(fèi)用，按照分配標(biāo)準(zhǔn)體現(xiàn)成本動(dòng)因與收益的關(guān)系。

3.歸集作業(yè)成本

將成本動(dòng)因與組織機(jī)構(gòu)相結(jié)合，將共同的成本和費(fèi)用可以依據(jù)機(jī)器工時(shí)，也可以依據(jù)產(chǎn)品重量或體積分配，盡量不要按照產(chǎn)品數(shù)量為分配標(biāo)準(zhǔn)和方法。如果資源消耗和費(fèi)用產(chǎn)生能明確組織機(jī)構(gòu)，就將費(fèi)用直接歸集到某一作業(yè)或作業(yè)庫，不能直接歸集的共同耗費(fèi)就按統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)分配到不同的作業(yè)或作業(yè)庫。估計(jì)的間接費(fèi)用與分配基礎(chǔ)的估計(jì)業(yè)務(wù)量之比，可以得到預(yù)定分配率，預(yù)定分配率與相關(guān)發(fā)生業(yè)務(wù)量乘積就能計(jì)算出作業(yè)成本，最終計(jì)算出作業(yè)庫的費(fèi)用總額。在產(chǎn)品不跨月完工的情況下結(jié)合分批法，通常就不需要將生產(chǎn)費(fèi)用在完工產(chǎn)品與在產(chǎn)品之間進(jìn)行分配，成本核算就相對(duì)簡(jiǎn)單和準(zhǔn)確了。同時(shí)在制定成本和費(fèi)用分配標(biāo)準(zhǔn)時(shí)，應(yīng)同一產(chǎn)品在不同的作業(yè)庫中采用同一分配方法和分配率，以體現(xiàn)成本信息的統(tǒng)一性。

4.分配產(chǎn)品成本

成本核算的最終結(jié)果就是得到產(chǎn)品的總成本和單位成本。在最后一步可以將作業(yè)庫的費(fèi)用總額結(jié)合組織機(jī)構(gòu)和成本要素分別以各自的作業(yè)工時(shí)分配給產(chǎn)品，計(jì)算出產(chǎn)品的單位成本。

作業(yè)成本法在西藏部分中小企業(yè)已經(jīng)嘗試使用，但由于要熟悉企業(yè)運(yùn)作流程，收集企業(yè)相關(guān)信息，建立作業(yè)核算模型，進(jìn)行大量的數(shù)據(jù)核算，這就要求成本核算人員的專業(yè)素質(zhì)必須相對(duì)提高。西藏中小企業(yè)財(cái)務(wù)人員的專業(yè)水平和整體學(xué)歷都不高，從而作業(yè)成本法的廣泛應(yīng)用還任重而道遠(yuǎn)。

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作者簡(jiǎn)介：陳洪蓉（1977.04- ），女，漢族，四川成都人，西藏職業(yè)技術(shù)學(xué)院講師，主要研究方向：納稅實(shí)務(wù)