增值稅抵扣制度：發(fā)達(dá)國家主要做法及對我國的啟示

王 蔚，樊 勇，蔡 楊

(1．清華大學(xué) 公共管理學(xué)院，北京 100084； 2．中央財(cái)經(jīng)大學(xué) 稅務(wù)學(xué)院，北京 100081；3．格拉斯哥大學(xué) 亞當(dāng)·斯密商學(xué)院，英國 格拉斯哥 G128QQ)

一、引 言

與其他流轉(zhuǎn)稅相比，增值稅具有較強(qiáng)的收入功能、經(jīng)濟(jì)中性以及便于征管等綜合性優(yōu)點(diǎn)，因而被越來越多的國家所重視和采用。理論上看，增值稅僅對銷售商品和提供勞務(wù)過程中實(shí)現(xiàn)的增加值征稅，避免了傳統(tǒng)銷售稅存在的多重征稅的弊端，體現(xiàn)了經(jīng)濟(jì)中性功能。因此增值稅抵扣制度，不僅是目前各國增值稅制度的核心之一，也是發(fā)揮增值稅中性作用的制度源頭。在具體稅務(wù)實(shí)踐中，各國通過建立抵扣制度或采用賬簿核算法來實(shí)現(xiàn)增值稅的征稅原理。從各國增值稅制度來看，絕大多數(shù)國家和地區(qū)通過建立抵扣制度來征收增值稅，采用賬簿核算法的國家和地區(qū)少之又少。

我國《“十三五”規(guī)劃綱要》明確提出“全面完成營業(yè)稅改增值稅改革，建立規(guī)范的消費(fèi)型增值稅制度”，并從2016年5月1日開始全面實(shí)施“營改增”。研究增值稅制度的核心——抵扣機(jī)制，特別是針對招待費(fèi)(餐飲、住宿、娛樂)和交通費(fèi)(交通工具、汽油燃料)等生活服務(wù)業(yè)的“有限抵扣”問題，對客觀認(rèn)識增值稅制度的中性和非中性效應(yīng)，健全增值稅抵扣制度設(shè)計(jì)，順利推進(jìn)我國增值稅改革具有重要的理論和現(xiàn)實(shí)意義。[1]

二、增值稅抵扣制度及其作用

增值稅抵扣制度是指增值稅納稅人可將其在外購商品或有償接受勞務(wù)過程中(不包括雇傭的人工)所繳納的增值稅在自身應(yīng)納增值稅稅額中扣除的制度。理論上的增值稅制度通過對各環(huán)節(jié)增值額征稅來實(shí)現(xiàn)，即每一階段納稅人都要在本環(huán)節(jié)繳納增值稅，但其在上一環(huán)節(jié)繳納的增值稅可以按照抵扣制度在應(yīng)納增值稅額中抵扣，如此循環(huán)往復(fù)，直至最終消費(fèi)環(huán)節(jié)。通過這種抵扣機(jī)制，可以減少中間環(huán)節(jié)的重復(fù)征稅現(xiàn)象，但減少的程度取決于抵扣制度所規(guī)定的抵扣范圍和抵扣時(shí)間。

增值稅制度的抵扣范圍取決于兩個(gè)因素：一是增值稅的征收范圍(即稅基)。只有納入增值稅征收范圍的商品或勞務(wù)中所含的增值稅才能抵扣是增值稅設(shè)計(jì)的基本原理，在各國增值稅實(shí)踐中，由于國情和稅制不同，各國增值稅征收范圍不盡相同，因此抵扣范圍也存在差異。二是增值稅的類型。在生產(chǎn)型增值稅制度下外購固定資產(chǎn)所含增值稅不允許抵扣，而收入型及消費(fèi)型增值稅制度則可以納入抵扣范圍，比較而言，生產(chǎn)型增值稅的抵扣范圍是最小的，而消費(fèi)型增值稅的抵扣范圍是最大的。譚崇鈞和蔣震[2]認(rèn)為正是因?yàn)槲覈鲋刀惗惢煌暾?，?dǎo)致重復(fù)征稅等問題在某些領(lǐng)域十分突出。

增值稅制度的抵扣時(shí)間則取決于三個(gè)因素：其一，增值稅的類型。收入型增值稅規(guī)定稅款抵扣的時(shí)間應(yīng)與計(jì)入產(chǎn)品的折舊時(shí)間相一致，分次分期抵扣，而消費(fèi)型增值稅則允許在購入時(shí)一次性抵扣。其二，增值稅申報(bào)納稅時(shí)間。不論是哪種類型的增值稅，只有在增值稅申報(bào)期才能申報(bào)抵扣并獲得抵扣，因此，增值稅的納稅申報(bào)期限會(huì)影響抵扣時(shí)間，各國規(guī)定納稅期限可以分為按月，如我國等；按季，如歐洲的部分國家；按年，如日本等。其三，抵扣結(jié)果的處理方式。增值稅的抵扣結(jié)果有兩種情形，一種情形是可抵扣稅額小于或等于應(yīng)交增值稅額，此時(shí)納稅人需交差額部分或不需繳納；另一種情形是可抵扣稅額大于應(yīng)交增值稅額，這種情形可以采用將差額部分留滯在下一個(gè)申報(bào)期進(jìn)行再抵扣的處理方式，如我國目前實(shí)行的進(jìn)項(xiàng)留抵制度，還可以實(shí)行由納稅人對差額部分申請退稅的處理方式，目前在歐洲大部分增值稅國家都實(shí)行此種處理方式。

增值稅抵扣制度的差異，會(huì)直接影響到納稅人承擔(dān)的稅收負(fù)擔(dān)。以我國實(shí)施的增值稅制度為例，樊勇[3]在考察1994年以來我國增值稅抵扣制度的變化以及增值稅抵扣制度的發(fā)展趨勢的基礎(chǔ)上，運(yùn)用增值稅微觀稅負(fù)計(jì)算公式、投入產(chǎn)出表原理測算了第二產(chǎn)業(yè)各行業(yè)2003年、2009年的增值稅實(shí)際稅負(fù)和實(shí)行現(xiàn)代型增值稅抵扣制度的增值稅理論稅負(fù)，并采用變動(dòng)幅度、稅負(fù)排序變動(dòng)、稅負(fù)差異系數(shù)等指標(biāo)來定量分析抵扣制度變化對行業(yè)稅負(fù)的影響程度。測算結(jié)果表明，不同增值稅抵扣制度對各行業(yè)的影響程度不一且差異較大，擴(kuò)大增值稅抵扣范圍有利于縮小行業(yè)間稅負(fù)差異，均衡行業(yè)間增值稅稅負(fù)，從而促進(jìn)行業(yè)間的公平競爭。廣義上來看，增值稅還會(huì)對要素投入、收入分配、經(jīng)濟(jì)效率等產(chǎn)生非中性影響。[4]

從上述分析可以看出，由于實(shí)行的增值稅類型和征管制度等原因，抵扣制度將呈現(xiàn)差異，消除重復(fù)征稅的效果也就不同，同時(shí)也可以看出，不論是在范圍還是在抵扣的及時(shí)性上，消費(fèi)型增值稅的抵扣力度最大，消除重復(fù)征稅的力度最大，因此，擴(kuò)大增值稅征收范圍(即“營改增”)，推廣消費(fèi)型增值稅和現(xiàn)代型增值稅制度被社會(huì)普遍看好，并成為當(dāng)今世界各國增值稅改革的主要目標(biāo)。[5]那么，更進(jìn)一步的問題是：是否只要實(shí)行了全覆蓋的消費(fèi)型增值稅或現(xiàn)代型增值稅，就能夠徹底消除中間生產(chǎn)流通環(huán)節(jié)的重復(fù)征稅，從而實(shí)現(xiàn)增值稅的中性特征呢？我們可以從各國增值稅的具體實(shí)踐中尋找答案。

三、我國增值稅抵扣制度的發(fā)展與現(xiàn)實(shí)挑戰(zhàn)

自1994年我國實(shí)施生產(chǎn)型增值稅制度以來，增值稅抵扣制度伴隨增值稅改革不斷變化，其發(fā)展軌跡大致可清晰劃分為三個(gè)主要階段：

第一階段是為解決油氣田企業(yè)增值稅和營業(yè)稅交叉問題，從1994年開始使用“生產(chǎn)性勞務(wù)”的概念，即允許生產(chǎn)性勞務(wù)進(jìn)行抵扣，在油氣田企業(yè)范圍內(nèi)將抵扣范圍由外購固定資產(chǎn)擴(kuò)展到生產(chǎn)性勞務(wù)。

餐飲企業(yè)一般都是中小型企業(yè)，其資產(chǎn)較少，在融資市場制度下，餐飲企業(yè)很難通過融資解決企業(yè)發(fā)展問題。目前，由于我國市場經(jīng)濟(jì)管理體制還不夠成熟，對于餐飲行業(yè)融資行為的相關(guān)監(jiān)管體制還不健全。

第二階段是2009年開始實(shí)施的由“生產(chǎn)型”向“準(zhǔn)消費(fèi)型”的改革，開始允許抵扣部分外購固定資產(chǎn)所含稅額，在保持增值稅征收范圍不變的同時(shí)，擴(kuò)大了增值稅抵扣范圍，在一定程度上減少了中間環(huán)節(jié)企業(yè)，尤其是資本密集型企業(yè)的流轉(zhuǎn)稅重復(fù)征稅現(xiàn)象。

第三階段是2010年開始實(shí)施的“營改增”，即擴(kuò)大增值稅征收范圍改革，增值稅的抵扣范圍擴(kuò)大至交通運(yùn)輸、現(xiàn)代服務(wù)、郵電通訊等行業(yè)，由此中間環(huán)節(jié)納稅人的抵扣范圍更加擴(kuò)大，重復(fù)征稅現(xiàn)象也更加減少。隨著2016年5月1日全面實(shí)施“營改增”，改革范圍進(jìn)一步擴(kuò)大至建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、金融業(yè)、生活服務(wù)業(yè)等領(lǐng)域，我國的增值稅可抵扣范圍將延伸至全部商品與勞務(wù)領(lǐng)域，在理論上將實(shí)現(xiàn)抵扣范圍的全覆蓋。這是目前少數(shù)發(fā)達(dá)國家所推行的現(xiàn)代型增值稅模式，將最大限度地減少對中間生產(chǎn)和流通環(huán)節(jié)的重復(fù)征稅，充分發(fā)揮增值稅的中性作用。

從具體政策內(nèi)容來看，我國現(xiàn)行《增值稅暫行條例》及其《實(shí)施細(xì)則》中都有關(guān)于不允許進(jìn)項(xiàng)抵扣的規(guī)定，但相關(guān)規(guī)定設(shè)計(jì)均建立在現(xiàn)有營業(yè)稅和增值稅并存的基礎(chǔ)之上。按照既定的“營改增”目標(biāo)，增值稅將擴(kuò)大至不動(dòng)產(chǎn)、餐飲、住宿以及金融保險(xiǎn)服務(wù)領(lǐng)域，徹底取代營業(yè)稅，增值稅抵扣制度的復(fù)雜性和難度將大大提高。具體地說：難點(diǎn)之一是不動(dòng)產(chǎn)抵扣一次性金額較大，對財(cái)政收入和稅收征管可能帶來較大風(fēng)險(xiǎn)，分次抵扣又與目前以票抵稅的模式相沖突；難點(diǎn)之二是餐飲、住宿的抵扣零散且較難區(qū)分其與生產(chǎn)經(jīng)營的相關(guān)性，通過會(huì)計(jì)人員人為區(qū)分、剝離諸如招待費(fèi)、交通費(fèi)等是否用于生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)而非最終消費(fèi)，則不僅會(huì)增加企業(yè)欺詐和偷逃稅的風(fēng)險(xiǎn)，同時(shí)也會(huì)大大增加稅務(wù)機(jī)關(guān)的征管成本；難點(diǎn)之三是對金融保險(xiǎn)服務(wù)業(yè)較難區(qū)分最終消費(fèi)和非最終消費(fèi)的所應(yīng)分?jǐn)偟牡挚垲~度，尤其在金融保險(xiǎn)行業(yè)實(shí)行以票扣稅的管理模式下存在較大困難。因此，考察與總結(jié)增值稅制度先行國家的做法與經(jīng)驗(yàn)，對設(shè)計(jì)好下一步增值稅抵扣制度乃至推進(jìn)增值稅改革具有重要意義。以下選取較早實(shí)行增值稅制度的OECD國家為樣本，對其增值稅抵扣范圍的限制性規(guī)定進(jìn)行分析和比較。

四、OECD國家對增值稅抵扣范圍的限制性規(guī)定

除美國以外，在實(shí)行增值稅的33個(gè)OECD國家中 ，僅6個(gè)國家(捷克、丹麥、冰島、以色列、墨西哥和瑞士)沒有實(shí)行增值稅進(jìn)項(xiàng)抵扣權(quán)限制條款，大多數(shù)OECD國家都對部分特定貨物和服務(wù)的進(jìn)項(xiàng)抵扣權(quán)進(jìn)行限制，因?yàn)樗麄冋J(rèn)為這些貨物和服務(wù)更接近最終消費(fèi)的性質(zhì)。OECD國家增值稅不可抵扣的進(jìn)項(xiàng)類別主要包括招待費(fèi)、交通費(fèi)和其他三個(gè)方面。[6，7]

(一)招待費(fèi)

對招待費(fèi)進(jìn)項(xiàng)稅的限制是最普遍的，盡管具體項(xiàng)目的規(guī)定各不相同。這些項(xiàng)目可歸納為以下四類：

1.餐飲。絕大多數(shù)國家都不允許食品、酒水飲料和香煙等餐飲費(fèi)用進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)抵扣。比利時(shí)和加拿大則直接按地點(diǎn)課征，比利時(shí)飯店的所有進(jìn)項(xiàng)均不可抵扣，加拿大限制抵扣會(huì)員式餐飲的相關(guān)消費(fèi)。部分國家如挪威還限制餐飲相關(guān)場所租用的進(jìn)項(xiàng)抵扣權(quán)。

2.住宿。與餐飲類似，住宿也是招待費(fèi)中最常見的項(xiàng)目之一，比利時(shí)、愛沙尼亞、希臘、愛爾蘭、波蘭、葡萄牙和斯洛文尼亞等國家都明確規(guī)定住宿費(fèi)用不允許進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)抵扣。匈牙利還規(guī)定住宅房產(chǎn)以及與其施工改造相關(guān)的貨物與服務(wù)不得抵扣。挪威也規(guī)定企業(yè)雇主、管理人員或退休人員的住房補(bǔ)貼及實(shí)物報(bào)酬，高于10 000挪威克朗(1040美元)的現(xiàn)金支付不得抵扣。

4.贈(zèng)品及奢侈品。挪威和西班牙都不允許抵扣贈(zèng)送給客戶、員工或第三方以及為做廣告而派送的試用貨物與服務(wù)的進(jìn)項(xiàng)稅額。法國和德國對贈(zèng)品價(jià)值作出了界定，法國規(guī)定須高于一定價(jià)值，德國則規(guī)定除小贈(zèng)品外。此外，盧森堡、挪威和西班牙還規(guī)定了奢侈品的進(jìn)項(xiàng)抵扣權(quán)利，如藝術(shù)品、古董、珠寶、黃金和鉑金首飾、珍珠和寶石等都是不可抵扣或限制抵扣的。

(二)交通費(fèi)

與招待費(fèi)類似，交通費(fèi)同樣是各國最常見的不可抵扣項(xiàng)目之一。

1.交通工具。隨著科技的進(jìn)步，交通工具種類越來越多(如汽車、船只、飛機(jī)等)，所涉及的環(huán)節(jié)也日益增多(包括購買、租用、維護(hù)等)，因此OECD國家對于交通工具的限制進(jìn)項(xiàng)抵扣規(guī)定十分具體。大部分國家如意大利、葡萄牙、愛爾蘭等都規(guī)定購買或租賃非商業(yè)用途的摩托車、汽車、快艇和船只、直升機(jī)等飛機(jī)的進(jìn)項(xiàng)稅額不可抵扣或限制抵扣。非商業(yè)用途包括希臘和斯洛文尼亞規(guī)定的用于運(yùn)動(dòng)、娛樂休閑的快艇、船只和飛機(jī)，以及法國規(guī)定的通過升降測試并在法令規(guī)定的條件下指導(dǎo)運(yùn)輸?shù)纳仙降跻魏突﹫鼋?jīng)營用的所有公路用車，公交客運(yùn)公司取得僅用于公共交通的車輛。此外，絕大多數(shù)國家對上述交通工具的潤滑油、配件、維修和保養(yǎng)也是不允許抵扣的。匈牙利還規(guī)定停車服務(wù)和高速公路收費(fèi)服務(wù)業(yè)不可抵扣。

2.汽油燃料。絕大多數(shù)國家將與交通工具配套使用的汽車燃料也納入了不可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的范圍。比如匈牙利、波蘭和愛爾蘭都規(guī)定汽油等乘用車燃料不允許進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)抵扣。部分國家則進(jìn)一步規(guī)定了限制抵扣的情形，如葡萄牙規(guī)定柴油、液化石油氣和生化燃料可按稅額的50%抵扣，或當(dāng)用于部分重型車輛或拖拉機(jī)時(shí)可完全抵扣；法國規(guī)定氣態(tài)柴油和其他烴類、煤油的抵扣限額是50%，柴油和生物乙醇E85的抵扣限額是80%，為制造發(fā)動(dòng)機(jī)或自動(dòng)設(shè)備測試用的燃料可完全抵扣。

3.班車服務(wù)。除了交通工具和汽油燃料外，部分國家對為公司員工提供的班車服務(wù)費(fèi)用也不允許進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)抵扣。如希臘規(guī)定為個(gè)人或公司員工提供的班車服務(wù)不允許進(jìn)項(xiàng)抵扣，芬蘭規(guī)定個(gè)人上下班交通費(fèi)不可抵扣；法國區(qū)分自有和租賃，規(guī)定公司租用的8客座以上的職工專用班車不得抵扣，但為公司職工提供的班車服務(wù)除外。

(三)其他

除了最常見的招待費(fèi)和交通費(fèi)以外，還有一些國家規(guī)定了部分其他不允許抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額。 比如非正常損失的購進(jìn)貨物及應(yīng)稅勞務(wù)，如加拿大規(guī)定相對于納稅人開展的業(yè)務(wù)，其消費(fèi)和使用的質(zhì)量、性質(zhì)或成本不合理的財(cái)產(chǎn)或服務(wù)不得抵扣；土耳其也規(guī)定了丟失或被盜的存貨不得抵扣。此外，少部分國家特有的較有代表性的不得抵扣進(jìn)項(xiàng)還有：罰款非強(qiáng)制的制服(澳大利亞)，家庭辦公支出(加拿大)，帶有任何補(bǔ)貼最終消費(fèi)者性質(zhì)的產(chǎn)品或日用品(智利)，為酒精飲料做廣告的貨物或服務(wù)(法國)，固定電話、移動(dòng)電話及網(wǎng)絡(luò)電話相關(guān)的進(jìn)項(xiàng)稅的30%(匈牙利)等。

五、OECD國家抵扣制度的主要特點(diǎn)

就OECD國家不得進(jìn)項(xiàng)抵扣的制度與征管特點(diǎn)而言，可主要概括為以下三個(gè)方面。

(一)例外條款

各國稅法在規(guī)定不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的基礎(chǔ)上，還明確了例外情況。以招待費(fèi)為例，愛沙尼亞規(guī)定公差中住宿服務(wù)的進(jìn)項(xiàng)稅可以扣除，愛爾蘭和葡萄牙規(guī)定與會(huì)議、研討會(huì)、集會(huì)或展會(huì)相關(guān)的住房或餐飲的進(jìn)項(xiàng)稅可以扣除，英國則規(guī)定用于招待非英國客戶的部分情況可以扣除。再以交通費(fèi)不得抵扣的規(guī)定為例，奧地利規(guī)定用于商業(yè)客運(yùn)、租賃目的及至少80%用于駕駛學(xué)校的車輛除外，英國規(guī)定機(jī)動(dòng)車存貨(汽車經(jīng)銷商等)、商業(yè)工具(駕校等)或不可自用只供商用(汽車租賃公司等)的機(jī)動(dòng)車除外，芬蘭也規(guī)定任何用于再銷售、出租、專業(yè)客運(yùn)或駕駛培訓(xùn)的交通工具及僅用于應(yīng)稅交易的客用車，其所含增值稅是可以抵扣的。

(二)部分抵扣

根據(jù)是否與生產(chǎn)經(jīng)營相關(guān)的進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣原理，考慮到招待費(fèi)、交通費(fèi)等進(jìn)項(xiàng)不易剝離的特性，部分國家通過“打折”也就是部分抵扣的方式予以平衡。除了前文所述的汽油燃料打折抵扣外，對招待費(fèi)，尤其是交通費(fèi)的部分抵扣規(guī)定也普遍存在。如葡萄牙規(guī)定住房或餐飲在某些特定條件下可抵扣25%或50%；愛爾蘭規(guī)定當(dāng)購買或租用的客車滿足部分諸如商業(yè)用途或排放水平的條件時(shí)，可抵扣20%；英國的機(jī)動(dòng)車租賃也允許抵扣50%；比利時(shí)規(guī)定原則上交通工具進(jìn)項(xiàng)稅抵扣額度不能超過50%；澳大利亞則規(guī)定可抵扣的貨物服務(wù)稅的數(shù)額限于所購置車輛當(dāng)年適用的最高折舊額，當(dāng)前為57 466澳元。

(三)多稅聯(lián)動(dòng)

除了例外條款和部分抵扣外，OECD國家的不可進(jìn)項(xiàng)抵扣規(guī)定注重與其他稅種的配套使用。比如統(tǒng)一銷售稅，加拿大規(guī)定食品、飲料及娛樂費(fèi)的增值稅抵扣額一般不高于貨物服務(wù)稅(或統(tǒng)一銷售稅)的50%，作為資本投資的客用車的增值稅抵扣額限于資本成本價(jià)值(30 000美元)計(jì)算的應(yīng)付貨物服務(wù)稅稅額(或統(tǒng)一銷售稅)。再比如更為普遍的企業(yè)所得稅，西班牙雖然規(guī)定了招待費(fèi)不得抵扣，但在所得稅中可抵扣的旅游、住宿、餐飲服務(wù)除外；德國不得進(jìn)項(xiàng)抵扣的招待費(fèi)范圍就是根據(jù)所得稅法不予免稅的代理費(fèi)范圍(如除小贈(zèng)品外的贈(zèng)品、餐館、宴席、不合理的招待費(fèi)，打獵、捕魚、游艇和摩托艇的支出以及其他類似支出)；墨西哥規(guī)定可抵扣增值稅(或貨物服務(wù)稅)的費(fèi)用必須在所得稅法下也可扣除；澳大利亞也明確規(guī)定所得稅法規(guī)定不允許抵扣的費(fèi)用，增值稅也不允許抵扣進(jìn)項(xiàng)稅。

六、結(jié)論及政策建議

本文在探討了增值稅抵扣制度及作用的基礎(chǔ)上，梳理了我國增值稅抵扣制度的發(fā)展及面臨的問題，進(jìn)而分析歸納了OECD國家包括招待費(fèi)和交通費(fèi)等在內(nèi)的限制其抵扣權(quán)的具體內(nèi)容，并總結(jié)出OECD國家關(guān)于不得抵扣進(jìn)項(xiàng)的三個(gè)征管特點(diǎn)，即例外條款、部分抵扣和多稅聯(lián)動(dòng)。綜合前文的相關(guān)分析，我們得到如下結(jié)論及政策建議：

第一，增值稅抵扣制度是影響增值稅中性作用發(fā)揮的最主要因素，理想的增值稅抵扣制度能夠消除重復(fù)征稅，實(shí)現(xiàn)增值稅的中性。但由于稅制模式選擇與稅收征管能力等原因，即使是較早實(shí)行增值稅的發(fā)達(dá)國家也難以做到完全的分?jǐn)偤偷挚?，做到“?yīng)抵盡抵”，這反映了增值稅制度及其抵扣制度的“有限性”。這種抵扣的“有限性”或不充分性，使得增值稅制度只能在一定程度上減少重復(fù)征稅，而非完全消除重復(fù)征稅，這是增值稅產(chǎn)生非中性的重要制度原因。

第二，當(dāng)前我國增值稅制度正處于“準(zhǔn)消費(fèi)型”向“消費(fèi)型”改革的攻堅(jiān)期，征收范圍和抵扣范圍相對較窄。隨著 “營改增”的全面實(shí)施，增值稅征收范圍將實(shí)現(xiàn)全覆蓋，增值稅可抵扣范圍面臨著“量大、面廣、點(diǎn)散”的復(fù)雜局面，這將給下一階段增值稅抵扣制度的設(shè)計(jì)和征管增加難度。

第三，為最大限度地發(fā)揮增值稅抵扣制度的作用，同時(shí)規(guī)避管理風(fēng)險(xiǎn)，可以仿照一些OECD國家的做法，在下一步抵扣制度設(shè)計(jì)中采用“限制抵扣清單”、“例外條款”等方法，還可以借鑒我國企業(yè)所得稅中對業(yè)務(wù)招待費(fèi)的“部分折扣”的做法，即對招待費(fèi)、交通費(fèi)等難以區(qū)分商用還是私用的抵扣，采用“打折”的形式予以確認(rèn)。

[1]吳俊培,龔旻.試析我國增值稅的非中性效應(yīng)[J].稅務(wù)研究,2014,(7):39-46.

[2]譚崇鈞,蔣震.增值稅改革:問題與建議[J].稅務(wù)研究,2013,(11):39-41.

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