基于“營(yíng)改增”背景下的融資租賃財(cái)稅政策及其稅收籌劃

肖巍

【摘 要】伴隨著稅制改革的不斷深入和發(fā)展，“營(yíng)改增”制度推行，在這種背景下，融資租賃業(yè)務(wù)財(cái)稅政策以及稅收籌劃工作都發(fā)生了很大的變化，使融資租賃行業(yè)的發(fā)展面臨著重大的機(jī)遇和挑戰(zhàn)，融資租賃行業(yè)作為現(xiàn)代服務(wù)業(yè)的重要組成部分，其財(cái)稅政策以及稅收籌劃的問(wèn)題受到了社會(huì)各界的廣泛關(guān)注和重視。本文主要基于“營(yíng)改增”背景下融資租賃財(cái)稅政策以及稅收籌劃的問(wèn)題進(jìn)行研究，希望可以為相關(guān)領(lǐng)域的工作提供一些參考和建議。

【關(guān)鍵詞】“營(yíng)改增”；融資租賃；財(cái)稅政策；稅收籌劃

融資租賃是企業(yè)融資的重要途徑，在國(guó)民經(jīng)濟(jì)的發(fā)展中發(fā)揮了重要的作用。 伴隨著我國(guó)稅收改革的不斷深入和發(fā)展，稅收體系不斷完善，營(yíng)業(yè)稅改征增值稅，在這種背景下，融資租賃行業(yè)財(cái)稅政策以及稅收籌劃都發(fā)生了很大的變化，過(guò)去的稅收籌劃方法已經(jīng)不能滿足現(xiàn)在的工作要求，因此需要全面地對(duì)稅收政策變化進(jìn)行分析，積極利用稅收優(yōu)惠政策和稅收籌劃的空間進(jìn)行稅收籌劃，降低企業(yè)承擔(dān)的納稅負(fù)擔(dān)，提高企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益。下面本文將重點(diǎn)對(duì)融資租賃稅收政策以及稅收籌劃的問(wèn)題進(jìn)行闡述。

一、融資租賃相關(guān)問(wèn)題綜述

1.融資租賃的定義、特征與優(yōu)勢(shì)

（1）融資租賃的定義。融資租賃也被稱(chēng)為現(xiàn)代租賃和設(shè)備租賃，主要是指出租方利用融通資金的方式為承租方提供所需要的機(jī)械設(shè)備，這種融資租賃的方式將融資和融物進(jìn)行了有機(jī)的結(jié)合，是一種可以實(shí)現(xiàn)融資和融物雙重功能的交易方式。多數(shù)人在現(xiàn)實(shí)的生活當(dāng)中都接觸過(guò)租賃，對(duì)租賃具有一定的了解，但是對(duì)于融資租賃的認(rèn)識(shí)比較少，兩者具有很大的差異性。租賃是一種比較簡(jiǎn)單的交易行為，只涉及到兩方法律關(guān)系，但是融資租賃卻是一種涉及三方法律關(guān)系的復(fù)雜交易行為，包括出租人、承租人以及供貨人，三方之間至少存在兩個(gè)合同，直接租賃中為購(gòu)買(mǎi)合同和租賃合同，在這一點(diǎn)上兩者具有著本質(zhì)的區(qū)別。

（2）融資租賃的特征。一是融資租賃至少會(huì)涉及到三方當(dāng)事人以及兩個(gè)合同。雖然目前國(guó)內(nèi)外對(duì)融資租賃的定義還沒(méi)有統(tǒng)一，并且相互之間也存在顯著的區(qū)別，但是各種定義對(duì)融資租賃的闡述也存在顯著的共同點(diǎn)，即至少有三方責(zé)任人和兩個(gè)合同。當(dāng)然，不同的融資交易方式當(dāng)事人的數(shù)量有可能增加，相應(yīng)的合同的數(shù)量也會(huì)增加。二是融資租賃具有融資和融物的雙重性質(zhì)。融資租賃就是通過(guò)融物的方式來(lái)實(shí)現(xiàn)融資的目的，對(duì)于承租人來(lái)說(shuō)有利于緩解資金供應(yīng)緊張的情況，對(duì)于出租人來(lái)說(shuō)可以通過(guò)出租資產(chǎn)使得資金獲得更大的收益。三是投資決策人與出資人是相互分割的。融資租賃的方式是由承租方選擇所需要的機(jī)械設(shè)備，出租方根據(jù)要求提供服務(wù)，機(jī)械設(shè)備的使用、管理維護(hù)等都是承租方自己負(fù)責(zé)，出租方只提供融資服務(wù)。四是具有不可解約性。由于擬租貨物是由承租方自己確定的，出租方根據(jù)要求進(jìn)行購(gòu)買(mǎi)，這就決定了承租方不能單方面解約，除非是出租方自身的過(guò)錯(cuò)，否則承租方必要支付約定的資金。

2.融資租賃的解決方案

（1）簡(jiǎn)單的融資租賃。首先交易雙方在遵循自愿的基礎(chǔ)上簽訂《融資租賃合同》，合同中明確提出租賃的物件、融資的金額、支付方式等條款。然后出租方按照合同要求和承租方的意愿與供貨方簽訂《購(gòu)買(mǎi)合同》，并將貨款支付給供貨方，最后就是承租方在規(guī)定的期限內(nèi)按照合同規(guī)定的還款方式將全部本息還完以后，整個(gè)融資租賃的過(guò)程也就全部結(jié)束。

（2）杠桿融資租賃。這種融資租賃方式主要是針對(duì)大型的租賃項(xiàng)目，是由一家主干租賃公司牽頭，由多家租賃公司共同成立的一個(gè)脫離主體租賃公司的資金管理公司，提供整個(gè)項(xiàng)目總金額至少20%的資金，而其它的資金借助銀行和社會(huì)進(jìn)行融資，這種方式下全部的融資都可以享受較低的稅率。

（3）聯(lián)合融資租賃。聯(lián)合融資租賃有一個(gè)承租人，但是出租人有多個(gè)，其中有一個(gè)牽頭租賃公司，承租人只需要和牽頭租賃公司打交道，牽頭租賃公司負(fù)責(zé)相關(guān)工作，而其他的出租人需要付給牽頭租賃公司一定的費(fèi)用。

（4）項(xiàng)目融資租賃。這種融資租賃的方式存在一定的風(fēng)險(xiǎn)，只限于在一些優(yōu)質(zhì)的行業(yè)當(dāng)中。

（5）售后回租。這種方式實(shí)際上就是購(gòu)買(mǎi)和租賃相結(jié)合的一種方式，主要是指物件的實(shí)際所有權(quán)人將租賃物出售給融資租賃企業(yè)，然后和企業(yè)簽訂售后回租的合同，按照雙方約定的條件以按期交付的方式還款，還款完畢之后得到租賃物的所有權(quán)，租賃業(yè)務(wù)過(guò)程結(jié)束。

二、融資租賃財(cái)稅政策分析

1.我國(guó)融資租賃的演變

（1）初步發(fā)展時(shí)期。融資租賃在我國(guó)起步發(fā)展比較晚，開(kāi)始于1981年，到1987年這個(gè)時(shí)期為融資租賃的初步發(fā)展時(shí)期。在這一時(shí)期需要解決的一個(gè)重要問(wèn)題就是海關(guān)關(guān)稅問(wèn)題，租賃公司需要承擔(dān)比較沉重的財(cái)稅負(fù)擔(dān)，針對(duì)這一問(wèn)題國(guó)家不斷出臺(tái)了一些相關(guān)的規(guī)定，推動(dòng)了融資租賃行業(yè)的發(fā)展。

（2）曲折前進(jìn)階段。從1988年到1998年是我國(guó)融資租賃行業(yè)曲折發(fā)展的階段，在這段時(shí)間內(nèi)，中國(guó)的經(jīng)濟(jì)體制改革不斷深化，逐漸從計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制轉(zhuǎn)變?yōu)槭袌?chǎng)經(jīng)濟(jì)體制，以銀行為代表的金融業(yè)逐漸向規(guī)范化的方向發(fā)展，擴(kuò)寬了企業(yè)的融資渠道。但同時(shí)也存在一些顯著的問(wèn)題，由于這一階段我國(guó)企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)比較淡薄，企業(yè)逐漸的自負(fù)盈虧，這就導(dǎo)致融資租賃行業(yè)存在的一些歷史問(wèn)題逐漸暴露出來(lái)，限制了融資租賃行業(yè)的發(fā)展，使整個(gè)融資租賃行業(yè)陷入非常困難的境地，這種情況直到在1988年政府介入之后才有所改變。

（3）快速發(fā)展階段。從1999年之后，我國(guó)的融資租賃行業(yè)進(jìn)入了快速發(fā)展的階段，由于經(jīng)過(guò)10年的寒冬之后，國(guó)家以及業(yè)內(nèi)外都更加關(guān)注融資租賃行業(yè)的發(fā)展，從而在各個(gè)方面不斷建立相關(guān)的配套機(jī)制，對(duì)融資租賃的政策也逐漸放松，從而為融資租賃行業(yè)的發(fā)展?fàn)I造了良好的經(jīng)營(yíng)環(huán)境，我國(guó)的融資租賃行業(yè)在這一時(shí)期獲得快速的發(fā)展。

2.我國(guó)融資租賃行業(yè)現(xiàn)行的財(cái)稅政策

想要促使融資租賃行業(yè)會(huì)獲得更好的發(fā)展，處理融資租賃企業(yè)加強(qiáng)自身的建設(shè)還需要不斷完善外部環(huán)境，而良好的外部環(huán)境的營(yíng)造需要從法律、會(huì)計(jì)、稅收以及監(jiān)管這4個(gè)方面入手，這四個(gè)方面也被認(rèn)為是融資租賃正常發(fā)展的四大支柱。稅收作為其中非常重要的一個(gè)環(huán)節(jié)，對(duì)企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)效益具有直接的影響，并且對(duì)企業(yè)的長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展也具有重要的影響作用。但是，到目前為止，我國(guó)在融資租賃行業(yè)方面還沒(méi)有形成完善系統(tǒng)的法律體系，只是一些比較零星的調(diào)整策略。下面本文主要針對(duì)幾種比較重要的稅種現(xiàn)行的財(cái)稅政策進(jìn)行研究：

（1）營(yíng)業(yè)稅改征增值稅。目前我國(guó)融資租賃行業(yè)流轉(zhuǎn)稅政策正處在關(guān)鍵的轉(zhuǎn)型時(shí)期，試點(diǎn)地區(qū)將營(yíng)業(yè)稅改征增值稅，但是非試點(diǎn)地區(qū)仍然采用原來(lái)的稅收政策，但是隨著時(shí)間的延長(zhǎng)，在全國(guó)范圍之內(nèi)實(shí)現(xiàn)完全轉(zhuǎn)變是必然趨勢(shì)。

（2）企業(yè)所得稅。隨著我國(guó)融資租賃行業(yè)的不斷發(fā)展和稅收制度改革的不斷深入，我國(guó)取消了外資融資租賃公司享受的超國(guó)民待遇，這對(duì)我國(guó)融資租賃行業(yè)的發(fā)展意義重大，并且針對(duì)企業(yè)的所得稅出臺(tái)了很多稅收優(yōu)惠政策，主要包括以下幾個(gè)方面：一是加速折舊。稅法規(guī)定對(duì)于通過(guò)租賃方式獲得的機(jī)械設(shè)備，在交稅時(shí)需要計(jì)提折舊，而折舊年限可以根據(jù)國(guó)家規(guī)定的以及按照租賃期限較短的原則來(lái)確定，這對(duì)企業(yè)來(lái)說(shuō)會(huì)大大減少稅負(fù)，提高企業(yè)的經(jīng)營(yíng)效益。二是稅前扣除。納稅企業(yè)以融資租賃方式獲得的固定資產(chǎn)，在稅前不能將其租賃支出扣除，但是可以按照規(guī)定提取折舊費(fèi)用，這也就是說(shuō)明企業(yè)通過(guò)融資租賃方式獲得固定資產(chǎn)和企業(yè)自有的固定資產(chǎn)一樣計(jì)提折舊，而每期支付的租金當(dāng)中的利息部分需要計(jì)入當(dāng)期的財(cái)務(wù)費(fèi)用當(dāng)中。三是投資稅收抵免。2007年，國(guó)家政府頒布了《企業(yè)所得稅實(shí)施條例》，其中34條對(duì)稅額抵免進(jìn)行了規(guī)定，主要為對(duì)于企業(yè)購(gòu)置并在實(shí)際的工作中應(yīng)用的安全、環(huán)保、節(jié)能等專(zhuān)用設(shè)備，購(gòu)買(mǎi)這些設(shè)備總投資額的10%可以從企業(yè)當(dāng)年的應(yīng)納稅款當(dāng)中進(jìn)行抵免，如果出現(xiàn)當(dāng)年不足抵免的情況，則需要在下一個(gè)納稅年度抵免。但是如果企業(yè)在購(gòu)買(mǎi)5年之后將設(shè)備轉(zhuǎn)讓或出租，則不能繼續(xù)享受稅收優(yōu)惠政策，這也就是說(shuō)明通過(guò)融資租賃方式得到的環(huán)保專(zhuān)用設(shè)備是不能享受投資稅收抵免優(yōu)惠政策的。

（3）城市維護(hù)建設(shè)稅以及教育費(fèi)附加。融資租賃企業(yè)需要繳納城市維護(hù)建設(shè)稅以及教育費(fèi)附加，繳納的方式是以企業(yè)實(shí)際所繳納的增值稅、消費(fèi)稅以及營(yíng)業(yè)稅為計(jì)稅依據(jù)，并與這些稅款一同繳納，所使用的稅率根據(jù)地方的不同而有所不同，需要根據(jù)當(dāng)?shù)氐亩愂涨闆r進(jìn)行確定。

（4）印花稅。印花稅的計(jì)稅標(biāo)準(zhǔn)是租賃金額。相關(guān)的法律規(guī)定，融資租賃合同可以按照借款合同進(jìn)行計(jì)稅貼花，享受較低的稅率。

（5）契稅。契稅主要是指土地以及房屋產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移的所需要繳納的一種稅種，主要包括土地使用權(quán)的轉(zhuǎn)讓、房屋買(mǎi)賣(mài)、交換、贈(zèng)予等。在融資租賃活動(dòng)中，資產(chǎn)的所有權(quán)可以轉(zhuǎn)移，也可以不轉(zhuǎn)移，只有所有權(quán)轉(zhuǎn)移的情況下才需要繳納相應(yīng)的契稅。

三、“營(yíng)改增”背景下我國(guó)融資租賃業(yè)稅收籌劃方法

1.稅收籌劃的定義和特點(diǎn)

稅收籌劃是納稅人非常重要的一項(xiàng)權(quán)利，與收稅征管部門(mén)的征稅權(quán)利相對(duì)等，主要是指納稅人或者是納稅人聘請(qǐng)的代理機(jī)構(gòu)在遵守稅法的基礎(chǔ)上，通過(guò)各種有效的手段對(duì)企業(yè)的各項(xiàng)涉稅事項(xiàng)進(jìn)行合理的安排，以減低應(yīng)納稅額，從而減輕企業(yè)的納稅負(fù)擔(dān)，使企業(yè)獲得更大的經(jīng)濟(jì)效益。納稅籌劃是合法的行為，和偷稅、避稅存在本質(zhì)的區(qū)別。

稅收籌劃具有兩個(gè)方面的特點(diǎn)：一是長(zhǎng)期性。納稅籌劃需要具有長(zhǎng)遠(yuǎn)的經(jīng)營(yíng)戰(zhàn)略，必須和企業(yè)的經(jīng)營(yíng)發(fā)展周期相適應(yīng)，針對(duì)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的各個(gè)環(huán)節(jié)進(jìn)行稅收籌劃管理，這對(duì)企業(yè)的長(zhǎng)期發(fā)展是十分有益的。另外，企業(yè)在制定長(zhǎng)期的發(fā)展戰(zhàn)略時(shí)，一定要將企業(yè)的納稅負(fù)擔(dān)考慮在內(nèi)，盡量實(shí)現(xiàn)稅負(fù)最小化和經(jīng)營(yíng)效益最大化。二是稅收籌劃的基點(diǎn)為稅收的優(yōu)化政策。稅收優(yōu)惠政策是國(guó)家對(duì)宏觀經(jīng)濟(jì)進(jìn)行調(diào)控的重要杠桿，同時(shí)也是鼓勵(lì)納稅人的一項(xiàng)重要措施，作為納稅人來(lái)說(shuō)，積極利用稅收優(yōu)惠政策正好符合政府政策的導(dǎo)向，有利于降低企業(yè)的納稅負(fù)擔(dān)。

2.稅收籌劃的方法

（1）縮短折舊年限。在企業(yè)所得稅稅前扣除政策當(dāng)中規(guī)定，對(duì)于企業(yè)通過(guò)融資租賃方式取得的機(jī)械設(shè)備可以按照一定的年限計(jì)提折舊，而折舊費(fèi)用可以在稅前進(jìn)行扣除，由此可見(jiàn)，計(jì)提折舊費(fèi)用對(duì)企業(yè)的應(yīng)繳稅額具有一定的影響。因此，對(duì)折舊費(fèi)用的計(jì)提進(jìn)行優(yōu)化至關(guān)重要。計(jì)提折舊費(fèi)用的多少和計(jì)提方法以及折舊年限具有直接的關(guān)系，因此通過(guò)優(yōu)化計(jì)提方法和年限可以有效的降低企業(yè)的應(yīng)繳稅額。通過(guò)對(duì)國(guó)家稅法的綜合考慮，縮短折舊年限可以加速折舊，調(diào)整納稅期限，使企業(yè)獲得更多的周轉(zhuǎn)資金。

（2）對(duì)每期支付的資金進(jìn)行調(diào)整。機(jī)械設(shè)備的租賃所產(chǎn)生的租金主要由設(shè)備價(jià)款以及支付的利息費(fèi)用這兩部分組成，根據(jù)規(guī)定機(jī)械設(shè)備的價(jià)款可以進(jìn)行折舊費(fèi)用的計(jì)提，而相應(yīng)的利息以及手續(xù)費(fèi)用都可以在稅前扣除，這樣一來(lái)，企業(yè)的所得稅就會(huì)減少。根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中的規(guī)定，企業(yè)就可以通過(guò)調(diào)整每期支付的租金額來(lái)影響未確認(rèn)融資費(fèi)用以及企業(yè)所承擔(dān)的未確認(rèn)融資費(fèi)用，進(jìn)而影響企業(yè)的所得稅。

3.流轉(zhuǎn)稅稅收籌劃

目前，我國(guó)融資租賃行業(yè)在流轉(zhuǎn)稅方面的政策處于一個(gè)重要的轉(zhuǎn)型時(shí)期，試點(diǎn)區(qū)和非試點(diǎn)區(qū)存在差異，下面詳細(xì)進(jìn)行分析：

（1）試點(diǎn)區(qū)。對(duì)于試點(diǎn)區(qū)的企業(yè)一定要積極應(yīng)用稅收優(yōu)惠政策，盡量可以享受到即征即退政策帶來(lái)的優(yōu)惠，降低企業(yè)的納稅負(fù)擔(dān)，提高企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益。

（2）非試點(diǎn)區(qū)。不同的稅收種類(lèi)，流轉(zhuǎn)稅的稅率是不相同的，但是對(duì)于某些特定的稅種稅率是固定的，因此在對(duì)流轉(zhuǎn)稅進(jìn)行納稅籌劃時(shí)需要從稅種入手，積極利用納稅籌劃的空間，制定科學(xué)的租賃合約，將原本使用高稅率的稅種轉(zhuǎn)變?yōu)榈投惵识惙N，從而降低企業(yè)的應(yīng)納稅額，達(dá)到稅收籌劃的目的。

3.出租方和承租方有關(guān)聯(lián)關(guān)系的集團(tuán)內(nèi)部企業(yè)的稅收籌劃

在現(xiàn)實(shí)生活當(dāng)中存在很多出租方和承租方具有關(guān)聯(lián)關(guān)系的集團(tuán)內(nèi)部企業(yè)，由于不同的企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)情況存在很大的差異，從而企業(yè)的所得稅稅率也存在很大的不同，在這種情況下，集團(tuán)內(nèi)部的不同企業(yè)就會(huì)出現(xiàn)不均等的稅負(fù)。對(duì)于這類(lèi)企業(yè)的稅收籌劃可以從兩個(gè)方面入手：一方面，將利潤(rùn)從高稅負(fù)的企業(yè)轉(zhuǎn)移到低稅負(fù)的企業(yè)，實(shí)現(xiàn)轉(zhuǎn)移利潤(rùn)，這樣做法可以有效的減少應(yīng)繳稅額；另一方面，將盈利企業(yè)的利潤(rùn)通過(guò)多種方式轉(zhuǎn)移到虧損企業(yè)當(dāng)中，從而將整個(gè)集團(tuán)的稅負(fù)降到最低。由此可見(jiàn)，集團(tuán)企業(yè)一定要全面了解集團(tuán)內(nèi)部各個(gè)企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)情況以及稅負(fù)情況，在保證合法的前提下積極采取各種有效的措施降低企業(yè)的應(yīng)急稅額，實(shí)現(xiàn)整個(gè)集團(tuán)經(jīng)濟(jì)效益最大化。

四、結(jié)語(yǔ)

“營(yíng)改增”的實(shí)施有效解決了過(guò)去稅收政策統(tǒng)一的問(wèn)題以及以融資租賃方式獲得的資產(chǎn)不能進(jìn)行增值稅抵扣的問(wèn)題，但是對(duì)其實(shí)施的作用也產(chǎn)生了一些新的爭(zhēng)論，在稅改之后，對(duì)于承租人來(lái)說(shuō)，違約成本大大降低，從而對(duì)融資租賃企業(yè)來(lái)說(shuō)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)不斷擴(kuò)大，對(duì)企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理提出了更高的要求。另外，雖然此次改革是融資租賃企業(yè)的議價(jià)空間增大，但是議價(jià)的難度增大。同時(shí)融資租賃行業(yè)還存在很多其他的問(wèn)題，如融資租賃行業(yè)的管理體制不夠健全，缺乏完善的信用保險(xiǎn)機(jī)制以及設(shè)備折舊政策不夠靈活等，這需要相關(guān)的從業(yè)人員以及學(xué)者加強(qiáng)對(duì)這一問(wèn)題的研究，以促進(jìn)我國(guó)融資租賃行業(yè)獲得更好的發(fā)展。

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