淺析新會計準則下的其他綜合收益在會計信息中有用性分析

【摘要】我國自從2006年伊始實行新企業(yè)會計準則以來，財政部便不斷地對其進行修改與補充，以保證我國會計準則時刻與國際會計準則的趨同。在修改與補充的過程中，當屬2009年同時在所有者權(quán)益變動表和利潤表中單獨列示“其他綜合收益”這一變動備受矚目。文章分別從其他綜合收益的涵義、確認與計量以及其所包含的會計信息對企業(yè)的影響逐步進行分析，證明了新會計準則中增設(shè)其他綜合收益之于企業(yè)會計信息分析十分有益。

【關(guān)鍵詞】新會計準則 其他綜合收益 會計信息

隨著世界經(jīng)濟的全球化發(fā)展愈發(fā)普遍，各個國家的會計準則向國際會計準則的靠攏已然變得十分必要。因此，為適應(yīng)本國社會主義經(jīng)濟和我國特定文化特色的發(fā)展國情，滿足行業(yè)對會計信息的多元化、層次化的需求，并且跟上各國準則與國際準則趨同的世界潮流，于是我國的新《企業(yè)會計準則》便于2006年2月15日應(yīng)國內(nèi)經(jīng)濟形勢而誕生了。盡管此次新準則尚未明確出現(xiàn)“其他綜合收益”這一名詞，然而卻已經(jīng)強制性規(guī)定上市公司必須在其所有者權(quán)益變

動表中單獨列示出“直接計入企業(yè)所有者權(quán)益的利得與損失”項，很明顯，這一要求就是在以一種間接的形式突顯了其他綜合收益的理念。

2009年6月，我國財政部首次以正式書面的形式在其印發(fā)的《企業(yè)會計準則解釋第3號》中加入“其他綜合收益”這一新概念，自此“其他綜合收益”一詞迅速進入我國財會行業(yè)。另外，在2014年我國財政部最近一次對新企業(yè)會計準則的修改中又一次對“其他綜合收益”的內(nèi)容進行了補充說明。首先，財政部在其具體準則——《企業(yè)會計準則第30號——財務(wù)報表列報》的利潤表項下更具體化地增加了對“其他綜合收益”的概念界定并對其進行了細分；其次，還在利潤表的附注中添加了“其他綜合收益”的披露要求。顯而易見，“其他綜合收益”這一會計信息在企業(yè)的發(fā)展過程中扮演著一個不可或缺的角色。

一、其他綜合收益的涵義及包括的內(nèi)容

根據(jù)1997年財務(wù)會計準則委員會正式頒布的第一百三十號財務(wù)會計準則，我們可以將綜合收益細分為兩個部分：凈收益和其他綜合收益。換言之，其他綜合收益只是綜合收益中無法歸類進損益類的那部分。

2014年我國新會計準則在其第三十號具體準則《財務(wù)報表列報》中的利潤表項下對“其他綜合收益”作了如下定義：其他綜合收益是指企業(yè)根據(jù)企業(yè)會計準則所規(guī)定的未在當期損益中確認的各項利得與損失減去所得稅影響后的凈額。

我們可以將“其他綜合收益”的特征概括為以下幾點：一是能夠引起企業(yè)凈資產(chǎn)金額的變化；二是權(quán)益中的暫時存放；三是暫時不能歸屬于利潤表的利得與損失；四是與公司股東投入的資金無關(guān)。

二、其他綜合收益主要包括的內(nèi)容

一是可供出售金融資產(chǎn)公允價值變動形成的利得和損失。二是可供出售外幣非貨幣性項目的匯兌差額形成的利得和損失。三是權(quán)益法下被投資單位其他所有者權(quán)益變動形成的利得和損失。四是存貨或自用房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為采用公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)形成的利得和損失。五是金融資產(chǎn)的重分類形成的利得和損失。六是套期保值（現(xiàn)金流量套期和境外經(jīng)營凈投資套期）形成的利得或損失。七是與計入所有者權(quán)益項目相關(guān)的所得稅影響所形成的利得和損失。

三、其他綜合收益會計信息對企業(yè)的有用性分析

當今世界，最能被人們所接受的收益計量理念便是資產(chǎn)負債觀，這種觀點認為一家公司的收入基本來源于凈資產(chǎn)價值的變動，這種收入主要包括企業(yè)營業(yè)活動帶來的盈余和在非營業(yè)活動中未實現(xiàn)的利得與損失。眾所周知，企業(yè)都將營業(yè)盈余放在利潤表中以凈利潤的形式列示出來，但是否將非正常性利得與損失放入利潤表列示卻遭來了學術(shù)界的一些非議。有些學者認為非經(jīng)常性利得與損失項目應(yīng)該在利潤表中列示，可以更全面地反映企業(yè)資產(chǎn)和負債的變動情況，并且可以加強對企業(yè)盈余管理的監(jiān)控能力；但也有一些人認為非經(jīng)常性利得與損失應(yīng)該直接放在資產(chǎn)負債表的所有者權(quán)益項中，而不應(yīng)該在利潤表中列示，因為它們可持續(xù)性太差而且預(yù)測能力又十分有限。

目前，世界上大多數(shù)的國家都要求上市公司在利潤表中增列其他綜合收益，顯然，第一種觀點已經(jīng)成了會計行業(yè)的主流。國內(nèi)外許多學者都曾使用過價格模型和收益模型來探索其他綜合收益信息對企業(yè)的價值相關(guān)性，下面我們結(jié)合一些學者的價值相關(guān)性研究具體說明一下其他綜合收益所含有的會計信息之于公司發(fā)展的有用性。

（一）其他綜合收益擁有顯著的增量價值相關(guān)性，并且對股票回報有很強的解釋能力

2013年，我國學者王鑫就曾基于深、滬兩市在A股主板上市的非金融公司的樣本數(shù)據(jù)，對其他綜合收益和股票收益率的價值相關(guān)性做了實證分析，其所依據(jù)的收益率模型是：RETit=α0+α1NIit +α2SECit+α3LIOCitα4FOREXit+α5HEDGEit+εit在分析過程中，王鑫將其他綜合收益項目分解為可供出售金融資產(chǎn)公允價值變動（SEC）、權(quán)益法下投資企業(yè)在被投資企業(yè)其他綜合收益中享有的份額金額（LIOC）、外幣財務(wù)報表折算差額（FOREX）以及現(xiàn)金流量套期現(xiàn)值（HEDGE）這四類，表1是王鑫基于他的研究所得出的收益率模型的回歸分析結(jié)果。

從表1可以看出，SEC、LIOC、FOREX的系數(shù)分別是0.651、4.215、10.589，T值又分別是4.79、3.27、2.81，在1%的水平下表現(xiàn)出明顯的顯著性，這一結(jié)果表明其他綜合收益擁有顯著的增量價值相關(guān)性，并且對股票回報有很強的解釋能力。另一方面也突顯出自新會計準則要求在利潤表和所有者權(quán)益變動表中列示其他綜合收益后，這一變動在一定程度上增強了企業(yè)會計信息的價值相關(guān)性。

（二）其他綜合收益與股票價格具有較強的相關(guān)性

2012年，我國學者李尚榮曾分別基于中國A股市場、香港股票市場和紐約股票市場的樣本數(shù)據(jù)研究了綜合收益的價值相關(guān)性。在這里我們選取他研究的關(guān)于香港股票市場樣本中其他綜合收益與股票價格的回歸分析結(jié)果來說明其他綜合收益與股票價格之間的相關(guān)性。李尚榮針對其他綜合收益與股票價格的價值相關(guān)性研究選擇的模型是：Pt=β0+β1EPSt+β2OCI_St+β3BVE_St+εt

EPSt：第t期的每股收益；

OCI_St：第t期的每股其他綜合收益除以總股數(shù)

BVE_St：第t期的每股賬面凈資產(chǎn)

下表2就是李尚榮關(guān)于其他綜合收益與股票價格價值相關(guān)性研究的回歸分析結(jié)果。

從上述回歸分析結(jié)果可以看出，每股其他綜合收益的系數(shù)是4.500，T值是9.860，在1%的水平上表現(xiàn)出顯著性。因此，其他綜合收益和股票價格具有較強的價值相關(guān)性，在企業(yè)會計信息中加入其他綜合收益這一指標，可以形成增量信息。

（三）其他綜合收益不僅與股票價格和股票收益率有良好的價值相關(guān)性，而且它所擁有的價值信息含量有利于投資者進行投資決策并可以幫助預(yù)測企業(yè)未來凈利潤

經(jīng)各項研究表明，雖然當期其他綜合收益對企業(yè)的預(yù)測能力并不是十分顯著，這可能是因為其他綜合收益的可持續(xù)性差，所以在預(yù)測未來凈利潤時增加了阻礙，但是，累計其他綜合收益卻有著和企業(yè)凈利潤一樣強烈的對企業(yè)未來業(yè)績的預(yù)測能力，所以說其他綜合收益所含有的會計信息能夠幫助預(yù)測企業(yè)未來凈利潤。

基于以上分析，我們可以認為我國財政部自2009年在新會計準則中增加其他綜合收益的列示這一規(guī)定十分的科學且合理，同時財政部在2014年又進一次對“其他綜合收益”的內(nèi)容進行了補充說明，做了更加具體要求，增加了對“其他綜合收益”的概念界定并對其進行了細分，這一規(guī)定是順應(yīng)了該內(nèi)容在會計信息的有用性。其他綜合收益的列示和披露在一定程度上提高了企業(yè)會計信息的質(zhì)量并且為投資者帶來了諸多便利，同時也顯示了我國企業(yè)會計準則與國際會計準則的持續(xù)趨同。

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作者簡介：孔麗娟（1979-），現(xiàn)供職于福建省郵電規(guī)劃設(shè)計院有限公司，本科，風險部助理，主要負責公司風險管控，財務(wù)部收入成本預(yù)算類管控。