物價(jià)變動(dòng)會(huì)計(jì)對(duì)歷史成本會(huì)計(jì)的影響

趙清

【摘要】物件變動(dòng)會(huì)計(jì)是在物價(jià)有大幅度波動(dòng)的情況下為保證財(cái)務(wù)信息的真實(shí)性對(duì)傳統(tǒng)歷史成本會(huì)計(jì)的改進(jìn)。這種改進(jìn)改變了原有的計(jì)量單位及計(jì)量基礎(chǔ)，對(duì)很多方面都有一定的影響。因此，本文首先介紹了物價(jià)變動(dòng)會(huì)計(jì)的發(fā)展歷程、理論基礎(chǔ)和相關(guān)內(nèi)容，接著將從對(duì)傳統(tǒng)會(huì)計(jì)理論、會(huì)計(jì)信息質(zhì)量和會(huì)計(jì)信息使用者以上幾個(gè)方面的影響進(jìn)行說(shuō)明，簡(jiǎn)單的闡述物件變動(dòng)會(huì)計(jì)對(duì)歷史成本會(huì)計(jì)的影響，最后作者提出自己對(duì)物件變動(dòng)會(huì)計(jì)的理解。

【關(guān)鍵詞】物價(jià)變動(dòng)會(huì)計(jì) 歷史成本 影響

物價(jià)變動(dòng)會(huì)計(jì)起源于西方國(guó)家，是為了解決通貨膨脹的影響。1918年Livingston Midldleditch發(fā)表的《財(cái)務(wù)報(bào)表是否反映貨幣價(jià)值的變化》奠定了物價(jià)變動(dòng)會(huì)計(jì)的基礎(chǔ)。隨后，在上世紀(jì)60～80年代，美國(guó)和英國(guó)先后提出了一系列準(zhǔn)則和制度關(guān)于物價(jià)變動(dòng)以減少由于通貨膨脹因素帶來(lái)的對(duì)會(huì)計(jì)信息的各個(gè)方面的影響。相比歐美國(guó)家對(duì)物價(jià)變動(dòng)對(duì)會(huì)計(jì)信息的影響的重視程度，我國(guó)在上世紀(jì)90年代也開始關(guān)注物件變動(dòng)會(huì)計(jì)，并學(xué)習(xí)歐美國(guó)家的關(guān)于物價(jià)變動(dòng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定，在會(huì)計(jì)處理中根據(jù)不同情況采用三種不同計(jì)量模式，對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量、會(huì)計(jì)理論和會(huì)計(jì)信息使用者在一定程度上產(chǎn)生了不同的影響。

一、物價(jià)變動(dòng)發(fā)展歷程

（一）歐美國(guó)家物價(jià)變動(dòng)會(huì)計(jì)的發(fā)展

物價(jià)變動(dòng)會(huì)計(jì)首先在歐美一些國(guó)家實(shí)施，主要有美國(guó)、英國(guó)和國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)其進(jìn)行了相關(guān)的規(guī)定。在1981年，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)發(fā)布了IASNo.15《反映物價(jià)變動(dòng)影響的信息》相關(guān)文件，并且受到了一些歐美國(guó)家的認(rèn)可。之后很快的時(shí)間內(nèi)由于出現(xiàn)了惡性通貨膨脹，1989年國(guó)際準(zhǔn)則委員會(huì)又發(fā)布了IASNo.29《惡性通貨膨脹經(jīng)濟(jì)中的財(cái)務(wù)報(bào)告》來(lái)減少由于惡性通貨膨脹帶來(lái)的信息不真實(shí)而給財(cái)務(wù)報(bào)表使用者帶來(lái)的誤解和困惑。

事實(shí)上，美國(guó)是很早關(guān)注物件變動(dòng)會(huì)計(jì)的的國(guó)家，美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（FASB）和美國(guó)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)也都相應(yīng)提出一些辦法來(lái)避免物價(jià)變動(dòng)帶來(lái)的問(wèn)題。1963年美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)協(xié)會(huì)發(fā)表ARSNo.6《報(bào)告物價(jià)水平變動(dòng)的財(cái)務(wù)影響》，提出建議用一般物價(jià)水平不變幣值來(lái)表示財(cái)務(wù)信息。接著，由于通貨膨脹的加劇，F(xiàn)ASB于1979年頒布SFAS33《物價(jià)變動(dòng)與財(cái)務(wù)報(bào)告》提供按現(xiàn)行成本/穩(wěn)值貨幣單位補(bǔ)充揭示信息的指南。在之后的五年中，由于通貨膨脹的降低SFAS89取代了SFAS33，物價(jià)變動(dòng)會(huì)計(jì)是否有存在的意義遭到質(zhì)疑。但是在SFA89中，也只是把強(qiáng)制性披露改成了自愿性披露。因此，該項(xiàng)物價(jià)變動(dòng)準(zhǔn)則的制定仍然具有一定的指導(dǎo)意義。

由于石油危機(jī)和明顯的通貨膨脹，跟隨的時(shí)代的潮流，英國(guó)也不甘落后。在1980年英國(guó)公布SSAP16《標(biāo)準(zhǔn)會(huì)計(jì)慣例公告》，要求披露按照現(xiàn)行成本表述。無(wú)論是國(guó)際、美國(guó)、于其他歐美國(guó)家，隨著通貨膨脹的降低和公允價(jià)值的出現(xiàn)，人們要求必須按照現(xiàn)行成本披露表述的意愿也不是很強(qiáng)烈。因此，物價(jià)變動(dòng)會(huì)計(jì)實(shí)施具體要看本國(guó)的通貨膨脹是否嚴(yán)重，若通脹降低，就會(huì)減少物價(jià)變動(dòng)會(huì)計(jì)的運(yùn)用。

（二）我國(guó)物價(jià)變動(dòng)會(huì)計(jì)的發(fā)展

相比歐美國(guó)家較早的涉及物價(jià)變動(dòng)會(huì)計(jì)，我國(guó)在20世紀(jì)80年代初也開始關(guān)注物價(jià)變動(dòng)對(duì)對(duì)傳統(tǒng)歷史成本計(jì)量帶來(lái)的影響。在我國(guó)有三大學(xué)派，對(duì)物價(jià)變動(dòng)引起的財(cái)務(wù)問(wèn)題提出了三種理論。一種是，葛家澍、曲曉輝會(huì)計(jì)學(xué)者的資本保持理論。認(rèn)為產(chǎn)生物價(jià)變動(dòng)會(huì)計(jì)的原因就是對(duì)真實(shí)收益和資本保持的要求。第二種，湯云為、張鳴提出成本補(bǔ)償論，必須要遵循實(shí)物資本能補(bǔ)償成本。第三種是婁爾行、張為國(guó)提出的從計(jì)量的角度思考物價(jià)變動(dòng)會(huì)計(jì)。他們認(rèn)為物價(jià)變動(dòng)會(huì)計(jì)需要關(guān)心的核心問(wèn)題是計(jì)量屬性、計(jì)量單位和不同的計(jì)量環(huán)境帶來(lái)的不同影響。

由于我國(guó)關(guān)注物件變動(dòng)會(huì)計(jì)較晚和公允價(jià)值的提出，截至目前為止，我國(guó)仍然沒有物價(jià)變動(dòng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)范。但是，并不是說(shuō)，我國(guó)不關(guān)注物價(jià)變動(dòng)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表信息帶來(lái)的影響。我國(guó)2006年頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則19號(hào)—外幣折算》CAS19第十三條規(guī)定：企業(yè)對(duì)處于惡性通貨膨脹經(jīng)濟(jì)中的境外經(jīng)營(yíng)的財(cái)務(wù)報(bào)表，應(yīng)當(dāng)按照下列規(guī)定進(jìn)行折算：對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目運(yùn)用一般物價(jià)指數(shù)予以重述，對(duì)利潤(rùn)表項(xiàng)目運(yùn)用一般物價(jià)指數(shù)變動(dòng)予以重述，再按照最近資產(chǎn)負(fù)債表日的即期匯率。

二、物價(jià)變動(dòng)會(huì)計(jì)理論基礎(chǔ)

根據(jù)國(guó)內(nèi)外對(duì)物價(jià)變動(dòng)會(huì)計(jì)的研究，物價(jià)變動(dòng)會(huì)計(jì)理論基礎(chǔ)包括資本保持理論、成本補(bǔ)償理論和計(jì)量選擇論。資本保持理論包含財(cái)務(wù)資本保持理論和實(shí)物資本保持理論。采用財(cái)務(wù)資本保持理論和實(shí)物資本保持理論對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表和利潤(rùn)表有不同的影響。因此，選擇物價(jià)變動(dòng)會(huì)計(jì)三種計(jì)量模式一般購(gòu)買力單位會(huì)計(jì)、現(xiàn)行成本會(huì)計(jì)模式還是現(xiàn)行成本/固定貨幣單位會(huì)計(jì)模式顯得尤為關(guān)鍵。

三、物價(jià)變動(dòng)會(huì)計(jì)對(duì)傳統(tǒng)會(huì)計(jì)理論的影響

物件變動(dòng)會(huì)計(jì)對(duì)會(huì)計(jì)理論的影響體現(xiàn)在以下幾個(gè)方面。首先，物件變動(dòng)會(huì)計(jì)改變了歷史成本計(jì)量基礎(chǔ)，提出了現(xiàn)行成本。然后，提出了資本保全模式，增加了實(shí)物資本的概念。從資本保全模式又引申出經(jīng)濟(jì)收益和資產(chǎn)持有收益。除此以外，由于通貨膨脹的存在對(duì)會(huì)計(jì)假設(shè)中的貨幣計(jì)量假設(shè)又進(jìn)行了否定，提出了不變幣值假設(shè)。這是對(duì)歷史成本計(jì)量對(duì)傳統(tǒng)財(cái)務(wù)報(bào)表的一種引申。這些方面的改變，展現(xiàn)出了物件變動(dòng)會(huì)計(jì)的目的就是為了降低和減少通貨膨脹帶來(lái)的對(duì)財(cái)務(wù)信息的不利影響。

IASB在2004年《改進(jìn)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中對(duì)物價(jià)變動(dòng)會(huì)計(jì)已經(jīng)不做強(qiáng)制性要求。在我國(guó)，截至目前，雖然仍然沒有具體的物件變動(dòng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，但是在其他準(zhǔn)則中有所涉及。例如，在企業(yè)外幣折算19號(hào)準(zhǔn)則中就提到，需要按一般物價(jià)指數(shù)來(lái)對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表進(jìn)行折算。這就涉及到物價(jià)變動(dòng)會(huì)計(jì)處理中的三種模式中的歷史成本/不變幣值計(jì)量模式。這種模式簡(jiǎn)單容易計(jì)算，統(tǒng)一所有數(shù)據(jù)使用同樣的折算系數(shù)，增加了會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的可比性。這就是接下來(lái)所說(shuō)的，對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的影響。

四、物價(jià)變動(dòng)會(huì)計(jì)對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的影響

配比原則。收入費(fèi)用更加配比。在歷史成本且伴隨物件變動(dòng)的情況下，收入費(fèi)用發(fā)生在不同的時(shí)間點(diǎn)，而在通貨膨脹的影響下，物價(jià)變動(dòng)會(huì)計(jì)消除減少了這個(gè)因素的影響。把不同時(shí)間點(diǎn)發(fā)生的收入費(fèi)用放置在同一個(gè)平臺(tái)上進(jìn)行比較分析，更符合會(huì)計(jì)信息質(zhì)量中配比原則的要求。

謹(jǐn)慎性原則。第一種會(huì)計(jì)模式考慮了筆直的變動(dòng)，在第二種和第三種模式中，均采用現(xiàn)行成本計(jì)量。這三種模式均體現(xiàn)了會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的謹(jǐn)慎性原則。通過(guò)改變歷史成本計(jì)量，更能清晰正確的反映企業(yè)實(shí)際真實(shí)的盈利能力，使企業(yè)的成本利潤(rùn)都更加真實(shí)。

重要性原則。若通貨膨脹因素影響特別重大，則需要考慮對(duì)歷史成本會(huì)計(jì)進(jìn)行改進(jìn)，反之，不需要考慮物件變動(dòng)會(huì)計(jì)。

五、物件變動(dòng)會(huì)計(jì)對(duì)會(huì)計(jì)信息使用者的影響

物件變動(dòng)會(huì)計(jì)使用的前提是物件有所變動(dòng)。首先，在這個(gè)前提下，通過(guò)物件變動(dòng)會(huì)計(jì)來(lái)核算會(huì)計(jì)信息，有利于保護(hù)股東和債權(quán)人的權(quán)利。不會(huì)由于物件的因素沒有考慮在內(nèi)而給出錯(cuò)誤的信號(hào)導(dǎo)致股東盲目投資損害自身利益。其次，能更好的幫助企業(yè)的管理層來(lái)控制成本和分析企業(yè)的盈利能力，從而發(fā)現(xiàn)企業(yè)排除各種干擾因素以外的真實(shí)的會(huì)計(jì)信息，幫助企業(yè)預(yù)測(cè)未來(lái)。

六、結(jié)語(yǔ)

物價(jià)變動(dòng)會(huì)計(jì)在一定程度上消除和減少了通貨膨脹帶來(lái)的財(cái)務(wù)信息不真實(shí)，提高企業(yè)會(huì)計(jì)信息的客觀性和可比性。雖然物件變動(dòng)會(huì)計(jì)存在以上這些優(yōu)點(diǎn)，對(duì)歷史成本計(jì)量的一種延伸。但是仍然存在一定的缺陷和問(wèn)題。首先，三種會(huì)計(jì)模式就存在自身的不足。比如，現(xiàn)行成本/名義貨幣會(huì)計(jì)模式中，現(xiàn)行成本的確定不是那么的客觀，會(huì)存在一定的人為因素，這對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的可靠性就有一定不利的影響。其次，公允價(jià)值的提出其實(shí)有解決物價(jià)變動(dòng)會(huì)計(jì)中存在的問(wèn)題。因此，物件變動(dòng)會(huì)計(jì)是否存在是否適合我國(guó)國(guó)情是否有實(shí)際意義也需要證明考慮。

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